何明友

淺議視同銷售收入的確認、會計核算與涉稅處理

何明友

本文透過對視同營銷相關(guān)的法制制度的闡釋，并融合視同營銷的有關(guān)項目，對增值稅、營業(yè)稅、消費稅以及企業(yè)所得稅視同營銷板塊實行了全方位解析，闡述了各類視同營銷業(yè)務(wù)的相同點與不同點，并聯(lián)合會計準則對其會計處置辦法進行了討論。

視同銷售；確認；核算；涉稅

視同銷售的定義是：在會計上不以營銷核算，而在稅務(wù)上作為銷售，明確收入并計繳稅款金額的產(chǎn)品或勞務(wù)的轉(zhuǎn)移行為。企業(yè)產(chǎn)生的視同營銷行為中，符合特定條件、具備營銷特征的，可依照會計準則明確收入。

一、新舊稅法對視同營銷收入的影響

（一）新稅務(wù)法明確的視同營銷收入范疇

國稅局相關(guān)通知中指出：企業(yè)有以下情況的處理資產(chǎn)，除開資產(chǎn)轉(zhuǎn)移至國外之外，因為資產(chǎn)的歸屬權(quán)在方式和本質(zhì)上都沒有產(chǎn)生變更，可視作內(nèi)部資產(chǎn)處理，不視同營銷明確收入，有關(guān)的資產(chǎn)計稅基礎(chǔ)延續(xù)計算：

1.資產(chǎn)用在生產(chǎn)、制作或加工另一商品；

2.變更資產(chǎn)的形態(tài)、構(gòu)造或特性；

3.變更資產(chǎn)的用處；

4.將資產(chǎn)在總公司和分公司間進行轉(zhuǎn)移；

5.上面兩類或兩類以上的情況的融合；

6.它類不變更資產(chǎn)歸屬權(quán)的用處。

（二）舊稅法明確的視同營銷收入范疇

企業(yè)將自身生產(chǎn)的商品用在建筑行業(yè)、非生產(chǎn)部門、捐獻、資助、融資、廣告、樣板以及員工福利褒獎等層面，應(yīng)視同對外營銷處置。

（三）新老稅法的關(guān)鍵性區(qū)別

新稅務(wù)法明確視同營銷收入是以資產(chǎn)的歸屬權(quán)作為區(qū)別標志的；而老稅務(wù)法不但要權(quán)衡資產(chǎn)的歸屬權(quán)是否產(chǎn)生變更，并且還要權(quán)衡資產(chǎn)的特殊用途的變更。

新稅務(wù)法與老稅務(wù)法在視同營銷明確范疇的關(guān)鍵性差異是：老稅法的視同營銷收入僅為本廠生產(chǎn)的商品；而新稅務(wù)法指的是資產(chǎn)，就其受體覆蓋的區(qū)域來說，要比老稅務(wù)法的覆蓋區(qū)域更大。

（四）會計核算及其影響

對視同營銷會計，一律不當成收入核算，而依照成本轉(zhuǎn)賬，由于視同營銷而產(chǎn)生和繳付的增值稅以及消費稅應(yīng)同時歸入有關(guān)成本或消費賬戶。

然而，因為新老稅務(wù)法對視同營銷的內(nèi)容和范疇的變更，對以往視同營銷核算會帶來一定程度的影響。要精確核算企業(yè)的視同營銷業(yè)務(wù)，應(yīng)從以下內(nèi)容著手：

1.明確新老稅務(wù)法有關(guān)視同營銷的分別

例如：新稅務(wù)法將資產(chǎn)用作股票利息的分配，將其當作視同營銷收入。目前的會計核算將本廠生產(chǎn)或托付加工的商品分配給股東當作營銷收入處置，并依照商品銷售價格借記“應(yīng)繳付股票利息”，貸記“主要經(jīng)營業(yè)務(wù)收入”。與此同時，結(jié)轉(zhuǎn)商品本金和轉(zhuǎn)銷存貨。這與常規(guī)的商品營銷額處置是相同的。

新稅務(wù)法將資產(chǎn)“用于股票利息的調(diào)配”的視同營銷也適合以上的核算方法。但是，本公司制作的商品或通過外部渠道購買的資產(chǎn)用于股票利息分紅時，應(yīng)重視其差異性。

2.舊稅務(wù)法的視同營銷收入單指本公司生產(chǎn)的商品，新稅務(wù)法的視同營銷包含本公司制造的商品和通過外部渠道購置的資產(chǎn)，進而導(dǎo)致視同營銷收入的會計處理比以往牽涉的項目要廣泛。

新稅務(wù)法盡管明確了將通過外部渠道購買的貨品應(yīng)用于視同營銷處置，同時亦要明確視同營銷收入，并使外部渠道購置的貨品能夠依照購置的價錢明確營銷收入。所以，公司通過外部渠道購買的商品的視同營銷處理，依然可以采取成本轉(zhuǎn)賬的辦法，因為它的視同營銷收入是依照購置時的成本價格明確的。通常狀況下公司將通過外部渠道購置的貨品用在視同營銷上不會左右公司的盈利能力和稅賦的繳納的數(shù)額。

舉例說明：某公司將通過外部渠道購置的米糧當成員工福利下發(fā)（假定該公司是食物加工公司，米糧隸屬生產(chǎn)食物的材料），下發(fā)給管理干部100袋，價值8000元；車間管理干部50袋，價值4000元；生產(chǎn)車間的員工200袋，價值16000元。它的會計處置是：

借：管控耗費 8000

制作耗費 4000

制作本金 16000

貸：原料 28000

值得一提的是，在新稅務(wù)法的準則中對于從外部渠道購置的貨品作為員工福利的視同營銷收入與視同營銷本質(zhì)是相同的。舊稅務(wù)法明確視同營銷的貨品通常依照稅款繳納人月度同種類貨品的平均價格明確視同營銷收入（缺少月度同種類貨品價格或近段時期內(nèi)的貨品價格的，依照組成計稅售價明確視同營銷收入），而新稅務(wù)法將從外部渠道購置的貨品依照購置的價錢明確視同營銷收入，該點不應(yīng)忽略。

二、新稅務(wù)法視同營銷收入的涉稅處置

新稅務(wù)法明確視同營銷收入的項目和范疇不盡相同，所以牽涉的稅務(wù)處置也不盡相同，稅款繳納人員應(yīng)注意下面的內(nèi)容：

國家稅務(wù)局規(guī)定：隸屬公司本身制作的資產(chǎn)，應(yīng)依照公司同種類資產(chǎn)同時期的售價明確收入；隸屬通過外部渠道購置的資產(chǎn)，可依照購置的售價明確營銷收入。從價格明確的視角來說，假定公司用以視同營銷的本公司制作的資產(chǎn)為試用商品，并沒有同種類同時期的售價作為參考，稅賦繳納人員沒有辦法在該類狀況下明確視同營銷的售價和收入數(shù)額。這一點國稅局應(yīng)盡快加以解決。

此外，隸屬通過外部渠道購置的資產(chǎn)用于視同營銷，應(yīng)依照購置時的售價明確收入。通常情況下，售價單指發(fā)票上寫明的金額，而會計核算的資產(chǎn)本金通常包含有關(guān)稅收，它被叫作購置成本。購置成本在一般情形下要比購置價格高，假定將通過外部渠道購置的資產(chǎn)用以視同營銷，則購置價格將作為視同營銷收入的核算憑據(jù)；若將已購置資本當成視同營銷成本，則該類視同營銷的處理會使稅款繳納人應(yīng)交稅款不完全，從而形成偷稅漏稅的現(xiàn)象。

稅款繳納人將通過外部渠道購置的售價當成視同營銷資本扣減，假定通過外部渠道購置的資產(chǎn)購置已年深日久，那么其以往的購置材料已經(jīng)無法或很難找到，購進本金與購進實價間的相差金額不能妥善處置，會給稅款繳納人員的核算和稅款繳納制度的執(zhí)行帶來麻煩。

筆者的拙見是：國稅局與財政部可以擬定一個紅頭文件——對通過外部渠道購置的資產(chǎn)用于視同營銷的收入變更成依照購進時的資本來明確視同營銷收入，如此有利于稅款繳納人員的會計處理。

結(jié)束語

視同營銷業(yè)務(wù)，到現(xiàn)在都沒有蓋棺定論，其概念的界定也有很多版本。一部分專家將其定義為特別化的營銷，單純是為了計稅才將其作為視同營銷處置；另一部分專家將其定義為在會計領(lǐng)域并非營銷業(yè)務(wù)，然而在會計實務(wù)中將其當成營銷業(yè)務(wù)，進而實施會計處置。

[1]張冰.淺議視同銷售收入的確認、會計核算與涉稅處理[J].消費導(dǎo)刊,2014,(11):84-84,86.

[2]方飛虎.不同會計方法下視同銷售對企業(yè)稅利影響的分析[J].注冊稅務(wù)師,2014,(9):46-48,49.

[3]許群英.新企業(yè)會計準則下視同銷售行為會計核算的再思考[J].財經(jīng)界,2013,(35):226.

（作者單位：寧波職業(yè)技術(shù)學(xué)院）