劉曉輝

（寧波市第一醫(yī)院財(cái)務(wù)科，浙江寧波315000）

略述國庫集中收付制度下的醫(yī)院會(huì)計(jì)核算

劉曉輝

（寧波市第一醫(yī)院財(cái)務(wù)科，浙江寧波315000）

圍繞國庫集中收付制度下預(yù)算單位醫(yī)院的預(yù)算資金計(jì)劃撥付流程、會(huì)計(jì)核算等進(jìn)行闡述，對(duì)收付實(shí)現(xiàn)制核算基礎(chǔ)的弊端、實(shí)際資金流通使用及分支會(huì)計(jì)合并等方面提出一些可行性的設(shè)想和建議。

國庫集中支付制度；醫(yī)院預(yù)算單位會(huì)計(jì)核算；財(cái)政直接支付方式；財(cái)政授權(quán)支付方式

新中國成立以來，我國國家財(cái)政管理一直實(shí)行分級(jí)分散國庫收付制度，《財(cái)政國庫收付管理》中這樣定義：“集中收付制度就是財(cái)政在經(jīng)辦國庫業(yè)務(wù)的銀行開設(shè)國庫單一賬戶，所有財(cái)政性收入直接繳入國庫單一賬戶，所有財(cái)政性支出均由國庫單一賬戶直接支付到商品和勞務(wù)提供者的一種財(cái)政資金管理模式?！?/p>

國庫集中收付本質(zhì)含義有兩方面：一是“收”，將財(cái)政所有收入都直接繳入到國庫中，財(cái)政性資金全部放在國庫單一賬戶中或者國庫指定的代理商業(yè)銀行開設(shè)的單一賬戶中；二是“支”，就是全部的財(cái)政支出要由國庫單一賬戶集中支付。

1 醫(yī)院預(yù)算單位在國庫集中收付制度下業(yè)務(wù)操作

1.1 醫(yī)院預(yù)算單位用款計(jì)劃業(yè)務(wù)流程（圖1）

醫(yī)院預(yù)算單位用款計(jì)劃是分月用款，計(jì)劃支出預(yù)算的執(zhí)行計(jì)劃，由醫(yī)院預(yù)算單位依據(jù)批準(zhǔn)的年度部門預(yù)算，按照支出預(yù)算執(zhí)行進(jìn)度分資金性質(zhì)編制且經(jīng)財(cái)政部門批復(fù)的用款計(jì)劃是辦理各項(xiàng)財(cái)政資金支付的依據(jù)。分別用財(cái)政直接支付和財(cái)政授權(quán)支付兩種方式編制。

1.2 醫(yī)院預(yù)算單位實(shí)行國庫集中支付會(huì)計(jì)核算途徑

2011年12月衛(wèi)生部會(huì)同國家醫(yī)藥總局頒發(fā)了“關(guān)于《醫(yī)院財(cái)務(wù)制度》和《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》的實(shí)施意見”。醫(yī)院實(shí)行國庫集中支付后，醫(yī)院會(huì)計(jì)中增設(shè)了“零余額賬戶用款額度”和“財(cái)政應(yīng)返還額度”兩個(gè)會(huì)計(jì)科目。

1.2.1 明確“零余額賬戶”管理職責(zé)

“零余額賬戶”分財(cái)政零余額賬戶和預(yù)算單位零余額賬戶。財(cái)政零余額賬戶是由市財(cái)政國庫收付中心在代理銀行設(shè)立的賬戶。單位零余額賬戶是由預(yù)算單位在規(guī)定的代理銀行設(shè)立。預(yù)算單位“零余額賬戶”當(dāng)天軋帳后余額為零，雖然該賬戶沒有資金存量，但該賬戶存在資金流轉(zhuǎn)是過渡性資金賬戶，由資金結(jié)算中心負(fù)責(zé)管理和核算該賬戶。

1.2.2 分類設(shè)計(jì)會(huì)計(jì)核算業(yè)務(wù)流程

圖1 預(yù)算單位用款計(jì)劃業(yè)務(wù)流程

國庫集中支付一般分兩種方式，一是財(cái)政直接支付；二是財(cái)政授權(quán)支付。

1）財(cái)政直接支付是由財(cái)政部直接通過財(cái)政零余額賬戶把貨款支付給供應(yīng)商戶或收款人賬戶的國庫集中支付方式。據(jù)甬財(cái)政庫817號(hào)《關(guān)于進(jìn)一步明確財(cái)政國庫直接支付范圍的意見》中規(guī)定，以下內(nèi)容歸納入財(cái)政直接支付的范圍：實(shí)行統(tǒng)發(fā)工資的一級(jí)預(yù)算單位人員經(jīng)費(fèi)及未實(shí)行統(tǒng)發(fā)工資的基層預(yù)算單位人員經(jīng)費(fèi)，包括工資、獎(jiǎng)金、津貼等；政府采購資金，包括單件商品或單項(xiàng)服務(wù)在10萬元以下的政府采購資金，實(shí)行分散采購的政府采購資金；各類會(huì)議、培訓(xùn)、項(xiàng)目及活動(dòng)經(jīng)費(fèi)；固定的學(xué)生伙食補(bǔ)助及津貼；其他支出，即能確定支付對(duì)象和支付金額的支出。

2）財(cái)政授權(quán)支付是通過預(yù)算單位“零余額賬戶”實(shí)現(xiàn)的。收到授權(quán)支付到賬額度時(shí)，借記“零余額賬戶用款額度”，貸記“財(cái)政補(bǔ)助收入”科目；年終，若存在尚未使用的財(cái)政已下達(dá)預(yù)算用款額度時(shí)，通過“財(cái)政應(yīng)返還額度”。

2 國庫集中收付制度下醫(yī)院預(yù)算會(huì)計(jì)存在的弊端

2.1 會(huì)計(jì)核算范圍狹窄

由于基建資金與單位預(yù)算會(huì)計(jì)分開核算，造成單位資金管理的人為割裂。因而醫(yī)院預(yù)算會(huì)計(jì)核算范圍狹窄，存在死角，難以全面準(zhǔn)確反映政府預(yù)算資金運(yùn)行全過程。譬如醫(yī)院基建資金，這是單位整體資金的重要組成部分，理應(yīng)是醫(yī)院預(yù)算會(huì)計(jì)核算的重要內(nèi)容，但現(xiàn)行會(huì)計(jì)制度規(guī)定單位基本建設(shè)資金實(shí)行單獨(dú)核算，要求預(yù)算內(nèi)專項(xiàng)撥款形成的基本建設(shè)資金存入中國建設(shè)銀行，由該行行使監(jiān)管職能，單位收到撥款和撥款實(shí)際發(fā)生時(shí)單獨(dú)做基建會(huì)計(jì)帳。這種基建資金單獨(dú)核算的做法直接的危害是使單位虛列支出，因?yàn)榘凑找該茏髦У囊?guī)定，基建撥款不管是否使用都將其列為支出，這個(gè)從撥款到工程完工的周期時(shí)間內(nèi)，總預(yù)算會(huì)計(jì)及基本建設(shè)撥款會(huì)計(jì)都難以對(duì)此項(xiàng)資金進(jìn)行監(jiān)控，同時(shí)造成醫(yī)院預(yù)算會(huì)計(jì)與醫(yī)院基建會(huì)計(jì)兩本賬，醫(yī)院對(duì)基建撥款的結(jié)余和利息難以監(jiān)督，造成人為的會(huì)計(jì)體系割裂。這個(gè)環(huán)節(jié)暴露出現(xiàn)行預(yù)算會(huì)計(jì)體系中明顯缺陷。

2.2 醫(yī)院自有資金被采購設(shè)備藥品等物資占用

醫(yī)院經(jīng)常性購置大型醫(yī)療設(shè)備器械以及藥品、試劑。按財(cái)政規(guī)定部門預(yù)算下達(dá)時(shí)間一般要到次年。然而醫(yī)院又為了不影響正常的采購運(yùn)行活動(dòng)，只能動(dòng)用醫(yī)院的自由資金墊付。而大量墊付的資金不能及時(shí)轉(zhuǎn)回，一方面勢(shì)必造成已墊付的采購資金沉淀在零余額賬戶中，年底財(cái)務(wù)預(yù)算反映的專項(xiàng)資金結(jié)余大；另一方面，醫(yī)院自有的流動(dòng)資金賬戶因墊付了大額度財(cái)政性資金而影響了其它醫(yī)療經(jīng)營活動(dòng)項(xiàng)目的啟動(dòng)及流動(dòng)資金處于閑置狀態(tài)在銀行的利息收益。

2.3 醫(yī)院會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)存在缺陷，容易造成財(cái)務(wù)信息不真實(shí)

我國的預(yù)算會(huì)計(jì)始終主要以收付實(shí)現(xiàn)制為核算基礎(chǔ)，其優(yōu)點(diǎn)是以現(xiàn)金收入和支出實(shí)際發(fā)生的時(shí)間作為確認(rèn)，記錄和報(bào)告交易的基礎(chǔ)，在過去強(qiáng)調(diào)控制現(xiàn)金支出的分散支付制度下發(fā)揮了獨(dú)特的優(yōu)勢(shì)，且技術(shù)含量低，數(shù)據(jù)處理成本低廉。實(shí)施國庫集中收付制度之后，雖然對(duì)原來會(huì)計(jì)核算辦法作了一些調(diào)整，但以收付實(shí)現(xiàn)制為基礎(chǔ)的核算辦法沒有改變。一方面完全收付實(shí)現(xiàn)制由于信息覆蓋面狹窄，難以披露非現(xiàn)金資產(chǎn)和負(fù)債的價(jià)值，難以確認(rèn)隱形負(fù)債缺陷，難以為醫(yī)院管理階層提供完整的資源分布、使用和消耗方面的會(huì)計(jì)信息；另一方面由于收付實(shí)現(xiàn)制是以資金實(shí)際收付時(shí)間確認(rèn)為記賬依據(jù)，對(duì)在商業(yè)銀行開戶的預(yù)算級(jí)醫(yī)院而言，從代理銀行轉(zhuǎn)來的蓋章《財(cái)政直接支付入賬通知書》或《授權(quán)支付到賬通知書》是其作為確認(rèn)收入或支出的時(shí)間依據(jù)，這樣就出現(xiàn)了確認(rèn)時(shí)間上的困惑。例如：實(shí)際交易中發(fā)票賬單未到但醫(yī)院購置物資已到達(dá)；或者醫(yī)院已支付醫(yī)藥設(shè)備款但物資沒到；或采購已完成但款項(xiàng)未付清，等等；在買賣付款合同中還有約定可以跨年度付款、分期付款等現(xiàn)象。以致醫(yī)院財(cái)務(wù)在“真正的入賬時(shí)間點(diǎn)”上出現(xiàn)了不同的理解和做法，導(dǎo)致了收支信息混亂和不一致，出現(xiàn)賬實(shí)不符，造成年度資金結(jié)余虛高或虛低、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息不真實(shí)，極易給人為操縱交易時(shí)間者帶來可乘之機(jī)，滋生腐敗。

3 國庫集中收付制度下醫(yī)院預(yù)算會(huì)計(jì)的思考

3.1 實(shí)現(xiàn)財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)與行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)的整合

國庫集中收付制度實(shí)施后，總預(yù)算會(huì)計(jì)包攬了預(yù)算資金由支到付的全過程，如公益性醫(yī)院等事業(yè)單位會(huì)計(jì)只是履行申請(qǐng)手續(xù)，將收支記入明細(xì)而已。總預(yù)算會(huì)計(jì)對(duì)財(cái)政支出資金實(shí)施全過程管理后，使得行政和事業(yè)單位的管理職能大大弱化，已成為總預(yù)算會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)的延伸，形成了總分類核算和明細(xì)核算的關(guān)系，這就使得將兩者合并成政府會(huì)計(jì)成為可能。這樣做的好處一是能夠完整記錄支出周期各階段的交易，使財(cái)政核心部門及時(shí)獲得機(jī)構(gòu)層的交易信息，對(duì)資金支出以及付款階段實(shí)行有效的實(shí)時(shí)監(jiān)控；二是有利于加快現(xiàn)行預(yù)算會(huì)計(jì)向政府會(huì)計(jì)體系轉(zhuǎn)換的速度。

3.2 對(duì)其他會(huì)計(jì)分支進(jìn)行整合

以醫(yī)院的基本養(yǎng)老保險(xiǎn)金、失業(yè)保險(xiǎn)金、基本醫(yī)療保險(xiǎn)金、工傷保險(xiǎn)金和生育保險(xiǎn)等社會(huì)保險(xiǎn)基金為例。從堅(jiān)持“統(tǒng)一”、摒棄“分類”的理念出發(fā)，對(duì)這些會(huì)計(jì)分支的整合應(yīng)是我國預(yù)算會(huì)計(jì)改革的重要組成部分和重要內(nèi)容。其理由是：第一，社會(huì)保險(xiǎn)基金具有公共產(chǎn)品的職能，要求各級(jí)勞動(dòng)保障部門做好對(duì)本級(jí)社?；鸬臅?huì)計(jì)核算及財(cái)務(wù)管理工作，并保證本級(jí)社?；鸢l(fā)放及運(yùn)營，更要做好基金的籌集工作。參照《社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)征繳暫行條例》，社?；鸱险畷?huì)計(jì)核算和管理范圍的基本特征，因此將社會(huì)保險(xiǎn)基金的會(huì)計(jì)核算納入政府會(huì)計(jì)體系是順理成章的事。第二，社會(huì)保險(xiǎn)基金金額巨大，是政府主要的隱性負(fù)債，巨大的社保基金支出將成為政府財(cái)政的沉重負(fù)擔(dān)，及時(shí)完整的對(duì)保險(xiǎn)基金運(yùn)行信息進(jìn)行披露，有利于加強(qiáng)財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警和防范。第三，用醫(yī)院的自有資金承擔(dān)發(fā)放職工的社會(huì)保險(xiǎn)基金，會(huì)大大占用醫(yī)院流動(dòng)資金的使用，阻礙醫(yī)院的醫(yī)療發(fā)展。種種理由表明：將社會(huì)保險(xiǎn)基金的會(huì)計(jì)核算納入政府會(huì)計(jì)體系，有利于對(duì)政府負(fù)債的有效監(jiān)管，對(duì)防范財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)有著重要作用。

總之，醫(yī)院執(zhí)行國庫集中支付可以有效解決財(cái)政資金多環(huán)節(jié)撥付和多戶頭存放問題，可以強(qiáng)化財(cái)政預(yù)算執(zhí)行，規(guī)范預(yù)算單位的財(cái)政收支行為，有效地預(yù)防單位擠占、挪用和截留財(cái)政資金，規(guī)范預(yù)算資金的管理，強(qiáng)化預(yù)算執(zhí)行和監(jiān)督。因此醫(yī)院財(cái)務(wù)人員要加強(qiáng)對(duì)國庫集中支付制度實(shí)施的理論知識(shí)的學(xué)習(xí)。

[1]浙江省財(cái)政廳，浙江省衛(wèi)生廳.浙江省醫(yī)院財(cái)務(wù)制度實(shí)施辦法[EB/OL].

http://www.zjczt.gov.cn/pub/zjsczt/zwgk/zcfg/zxwj/201109/t20110923_49252.htm.

[3]寧波市財(cái)政局，中國人民銀行寧波市中心支行.寧波市財(cái)政國庫管理制度改革方案[Z].寧波市人民政府公報(bào),2007(13).

[4]王保安.堅(jiān)定不移推進(jìn)國庫集中收付制度改革堅(jiān)持不懈完善現(xiàn)代國庫管理運(yùn)行機(jī)制[J].中國財(cái)政,2012（12）.

[5]張書紅.淺析國庫集中收付制度[J].當(dāng)代經(jīng)濟(jì)，2010（1）：24-25.

[6]胡玲麗.收付實(shí)現(xiàn)制在事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算中的局限性及改進(jìn)思路[J].湖南行政學(xué)院學(xué)報(bào)，2010（1）：72-74.

On Hospital Accounting in the System of Centralized Payment of National Treasury

LIU Xiao-hui
(The Financial Department of Ningbo No.1 Hospital,Ningbo Zhejiang,315000,China)

This paper discusses theappropriationprocessofbudgetfunds plan and hospitalbudgetunitaccounting in the system of centralized payment of national treasury,and puts forward a few feasible ideas and suggestions on the drawbacks of cash based accounting,actualfund circulation and merger of branch accountings, etc.

centralizedpaymentofnationaltreasury;accountingofhospitalbudgetunit;directfinancialpayment;authorized financial payment

F239.41

B

1674-2346(2015)01-0092-04

(責(zé)任編輯 竺小恩)

2014－11－20

劉曉輝，女，會(huì)計(jì)師。研究方向：財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算