○李明潔 向智宏

（1、中國建設(shè)銀行成都分部 四川 成都 6100162、西華大學(xué)管理學(xué)院 四川 成都 610039）

隨著經(jīng)濟(jì)環(huán)境日趨多樣化，多變的環(huán)境使得各類企業(yè)得到了快速騰飛的機(jī)會(huì)，這也為審計(jì)行業(yè)的發(fā)展創(chuàng)造了良好的客觀條件。國際審計(jì)行業(yè)發(fā)展迅速，不論是理論還是實(shí)務(wù)均突飛猛進(jìn)，我國審計(jì)行業(yè)也逐步探索出了適合我國實(shí)際的審計(jì)途徑和方式，然而由于我國經(jīng)濟(jì)發(fā)展相對(duì)于西方國家較晚，審計(jì)行業(yè)盡管日益與國際趨同，但仍然存在著不小的差距，此外，近年來國際國內(nèi)企業(yè)財(cái)務(wù)舞弊案的不斷曝光，銀廣夏事件，科龍事件等等，使得外界對(duì)審計(jì)行業(yè)的公信力提出了質(zhì)疑，為了促使審計(jì)行業(yè)更好發(fā)展，同時(shí)也為了更好的保護(hù)公眾利益，本文將對(duì)審計(jì)獨(dú)立性與審計(jì)業(yè)務(wù)之間關(guān)系的分析。

一、審計(jì)獨(dú)立性與審計(jì)業(yè)務(wù)

1、審計(jì)獨(dú)立性的內(nèi)涵

對(duì)于審計(jì)獨(dú)立性的探討，中外不少組織和學(xué)者都發(fā)表了自己的觀點(diǎn)，截止現(xiàn)在，托馬斯.G.希金斯的觀點(diǎn)是業(yè)界所公然認(rèn)可的，他曾經(jīng)指出：注冊(cè)會(huì)計(jì)師必須在具有實(shí)質(zhì)上的獨(dú)立性的同時(shí)還應(yīng)當(dāng)保持形式上的獨(dú)立性，這兩種獨(dú)立性都是不容置疑的。

中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)編制的2013年CPA考試輔導(dǎo)教材《審計(jì)》將獨(dú)立性定義為：“獨(dú)立性包括實(shí)質(zhì)上的獨(dú)立性和形式上的獨(dú)立性。其中，實(shí)質(zhì)上的獨(dú)立更側(cè)重于一種內(nèi)心狀態(tài)，從而使得注冊(cè)會(huì)計(jì)師在提出結(jié)論時(shí)不受損害職業(yè)判斷的因素影響，誠信行事，遵循客觀原則以及公正原則，保持應(yīng)有的職業(yè)懷疑；獨(dú)立性在形式上的表現(xiàn)則更加側(cè)重于外在表現(xiàn)，指的是事務(wù)所以及注冊(cè)會(huì)計(jì)師在不損害誠實(shí)信用原則，不損害客觀原則以及公正原則并保持應(yīng)有的職業(yè)懷疑態(tài)度的前提下，作為第三方的注冊(cè)會(huì)計(jì)師能夠掌握充足的信息，利用自身的理性思維，在比較所有已獲取的資料信息后，做出恰當(dāng)?shù)呐袛唷?。從本質(zhì)上講，獨(dú)立性是為了幫助和指導(dǎo)注冊(cè)會(huì)計(jì)師識(shí)別對(duì)獨(dú)立性的不利影響，從而評(píng)價(jià)其嚴(yán)重程度，更好的采取防范措施消除不利影響或?qū)⑵浣档椭量山邮芩?，避免?zhí)業(yè)過程中的風(fēng)險(xiǎn)。

2、我國審計(jì)業(yè)務(wù)的特點(diǎn)分析

結(jié)合審計(jì)的發(fā)展歷程，我們可以看出由于社會(huì)制度和經(jīng)濟(jì)類型的差異，各個(gè)國家對(duì)于審計(jì)工作的范圍、要求、主體均有所不同，從而形成了各種不同類型的審計(jì)。參照國際審計(jì)的分類慣例，并結(jié)合我國社會(huì)制度及經(jīng)濟(jì)類型的特點(diǎn)，本文主要從審計(jì)主體以及業(yè)務(wù)類型進(jìn)行分析。

首先，從審計(jì)主體的角度分析，審計(jì)可以分為三大類，分別為政府審計(jì)、內(nèi)部審計(jì)和注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)，這三者共同構(gòu)建成為一個(gè)完整的審計(jì)監(jiān)督體系。其中又以注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)最為特殊，注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)貫穿于政府審計(jì)與內(nèi)部審計(jì)的始終。盡管三者在審計(jì)目標(biāo)、審計(jì)運(yùn)用的準(zhǔn)則、執(zhí)業(yè)過程中對(duì)獨(dú)立性的要求有所不同，但在很多時(shí)候注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)會(huì)利用到其他兩種審計(jì)的工作成果，借以提高工作效率，為被審計(jì)單位節(jié)約審計(jì)費(fèi)用等。

其次，從注冊(cè)會(huì)計(jì)師業(yè)務(wù)類型來看，《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》明確規(guī)定了注冊(cè)會(huì)計(jì)師依法承辦審計(jì)業(yè)務(wù)和會(huì)計(jì)咨詢、會(huì)計(jì)服務(wù)業(yè)務(wù)，并可以根據(jù)客戶的委托，從事審閱業(yè)務(wù)、其他鑒證業(yè)務(wù)和相關(guān)的服務(wù)業(yè)務(wù)。審計(jì)業(yè)務(wù)作為會(huì)計(jì)師事務(wù)所的傳統(tǒng)業(yè)務(wù)，具有十分重要的地位，主要分為財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)，驗(yàn)資，企業(yè)的合并審計(jì)、分立審計(jì)以及企業(yè)破產(chǎn)清算審計(jì)，辦理法律、法規(guī)規(guī)范允許范圍內(nèi)規(guī)定的其他審計(jì)業(yè)務(wù)。

3、獨(dú)立性與審計(jì)業(yè)務(wù)的關(guān)系

審計(jì)本身是一種具有獨(dú)立性的經(jīng)濟(jì)監(jiān)督活動(dòng)，因而審計(jì)的獨(dú)立性是保證審計(jì)工作能過順利進(jìn)行的必要條件，更是保證審計(jì)成果權(quán)威性的重要基石和保證。結(jié)合我國審計(jì)業(yè)務(wù)的特征，審計(jì)獨(dú)立性要求是審計(jì)工作質(zhì)量得到認(rèn)可的保證，缺少獨(dú)立性作支撐審計(jì)工作就會(huì)失去它應(yīng)有的存在價(jià)值。

二、審計(jì)獨(dú)立性的影響因素

審計(jì)的獨(dú)立性是審計(jì)的生命，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在執(zhí)行審計(jì)業(yè)務(wù)的過程中，存在著由經(jīng)濟(jì)利益引起的影響注冊(cè)會(huì)計(jì)師獨(dú)立性的各種因素。通過總結(jié)，既有受外界環(huán)境影響的外部因素，也有注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的內(nèi)部因素。從安然事件到銀廣夏事件，凸顯出注冊(cè)會(huì)計(jì)師獨(dú)立性缺陷所帶來的弊端。透過對(duì)這些審計(jì)失敗案例的反思，我們應(yīng)該認(rèn)識(shí)到，獨(dú)立性是注冊(cè)會(huì)計(jì)師的安身立命之本，會(huì)計(jì)界只有嚴(yán)以律己，提高對(duì)獨(dú)立性的認(rèn)識(shí)與要求，審計(jì)行業(yè)的誠信才能得以重建和保持。

1、直接影響因素

（1）與審計(jì)客戶存在直接或重大間接經(jīng)濟(jì)利益

根據(jù)《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》規(guī)定，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在從事審計(jì)業(yè)務(wù)工作時(shí)應(yīng)獨(dú)立于審計(jì)客戶及與其存在關(guān)聯(lián)關(guān)系的母公司、子公司以及合營、聯(lián)營企業(yè)，當(dāng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師或其所在的會(huì)計(jì)師事務(wù)所直接或重大間接與被審計(jì)單位存在經(jīng)濟(jì)利益時(shí)，應(yīng)當(dāng)視為對(duì)審計(jì)獨(dú)立性的損害。這里的直接經(jīng)濟(jì)利益主要是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師及其親屬包括其直系血親和近親，擁有審計(jì)客戶的公司股票或其他權(quán)益成分。我國注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)的職業(yè)道德行為準(zhǔn)則明確規(guī)定，在業(yè)務(wù)聘約期內(nèi)或者在發(fā)表審計(jì)意見時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師或者其所在的會(huì)計(jì)師事務(wù)所過去曾經(jīng)或?qū)砜赡軓膶徲?jì)客戶處獲取直接的經(jīng)濟(jì)利益，就會(huì)被視為是損害審計(jì)獨(dú)立性的情形。

所謂間接的經(jīng)濟(jì)利益，是指項(xiàng)目組成員與被審計(jì)單位之間存在有十分密切的而又并不直接的經(jīng)濟(jì)利益關(guān)系，可具體細(xì)分為：一是注冊(cè)會(huì)計(jì)師接受委托而作為資產(chǎn)的管理人，而其同時(shí)還在被審計(jì)單位中擁有了經(jīng)濟(jì)利益；二是注冊(cè)會(huì)計(jì)師在客戶單位的關(guān)聯(lián)實(shí)體中擁有經(jīng)濟(jì)利益；三是注冊(cè)會(huì)計(jì)師在事務(wù)所的非客戶單位中擁有經(jīng)濟(jì)利益，但該非客戶與客戶單位之間存在著密切的經(jīng)濟(jì)聯(lián)系。

（2）審計(jì)業(yè)務(wù)的收費(fèi)問題

影響審計(jì)獨(dú)立性的因素有很多，審計(jì)收費(fèi)是其中不可或缺的影響因素之一，會(huì)計(jì)師事務(wù)所采取的收費(fèi)模式、收費(fèi)額度等都是對(duì)獨(dú)立性產(chǎn)生影響的潛在因素。另外，關(guān)于審計(jì)收費(fèi)的時(shí)間及結(jié)構(gòu)等問題，都會(huì)不同程度的影響注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)的獨(dú)立性。審計(jì)收費(fèi)，是指審計(jì)服務(wù)的提供方（注冊(cè)會(huì)計(jì)師）在提供審計(jì)服務(wù)后，向?qū)徲?jì)服務(wù)的接受方（被審計(jì)單位）收取的用于彌補(bǔ)在審計(jì)過程中審計(jì)服務(wù)提供方（注冊(cè)會(huì)計(jì)師）付出的成本的一定數(shù)額的費(fèi)用。在我國，審計(jì)服務(wù)作為一項(xiàng)特殊性的產(chǎn)品由會(huì)計(jì)師事務(wù)所有償提供，因而會(huì)計(jì)師事務(wù)所在提供審計(jì)服務(wù)后所取得的報(bào)酬，就是審計(jì)收費(fèi)。我國《獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則》明確規(guī)定：“注冊(cè)會(huì)計(jì)師的服務(wù)是一種有償服務(wù)，但收費(fèi)的多少應(yīng)當(dāng)以服務(wù)性質(zhì)、工作量大小、參加人員層次的高低等為主要依據(jù)，按照規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)合理收費(fèi)”?？梢姡瑢徲?jì)收費(fèi)是會(huì)計(jì)師事務(wù)所為彌補(bǔ)其審計(jì)成本，維持持續(xù)經(jīng)營的最基本、最重要的手段和途徑。

（3）與審計(jì)客戶發(fā)生雇傭關(guān)系

如果審計(jì)客戶的董事、高級(jí)管理人員或者特定員工，曾經(jīng)是審計(jì)項(xiàng)目組的成員或者會(huì)計(jì)師事務(wù)所的合伙人，又或者審計(jì)項(xiàng)目組成員過去或現(xiàn)在時(shí)間就職與審計(jì)客戶中的某個(gè)重要職位，而該職位有影響到財(cái)務(wù)報(bào)表的可能性，此時(shí)就可能因?yàn)槊芮嘘P(guān)系或外在的壓力產(chǎn)生不利影響。與客戶發(fā)生雇傭關(guān)系主要包括審計(jì)項(xiàng)目組前任成員或者前任合伙人擔(dān)任審計(jì)客戶的重要職位并與事務(wù)所保持重要的聯(lián)系；審計(jì)項(xiàng)目組前任合伙人加入到某一個(gè)實(shí)體，而該實(shí)體在隨后成為會(huì)計(jì)師事務(wù)所的審計(jì)客戶；審計(jì)項(xiàng)目組某一成員在參與審計(jì)客戶的業(yè)務(wù)后將有可能加入到審計(jì)客戶中。

2、間接影響因素

（1）家庭和個(gè)人關(guān)系

審計(jì)項(xiàng)目組成員如果與被審計(jì)單位的董事會(huì)成員、管理組成員，亦或是所處的公司職位能夠?qū)Ρ粚徲?jì)單位的財(cái)務(wù)報(bào)表在編制過程中加以控制或者產(chǎn)生重大影響的員工存在十分密切的個(gè)人關(guān)系或者家庭關(guān)系，則可能因?yàn)楸舜酥g的利益、密切聯(lián)系或者外在的壓力對(duì)本次審計(jì)業(yè)務(wù)產(chǎn)生負(fù)面的影響。其中，該負(fù)面影響是否存在及其存在的嚴(yán)重與否要取決于該成員在審計(jì)項(xiàng)目組的角色、其家庭成員在客戶單位中的職位以及關(guān)系的密切程度等多種因素。

如果審計(jì)項(xiàng)目組成員的主要近親屬或者其他近親屬處于客戶的重要職位，并可以對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的編制施加重大影響，又或者是審計(jì)項(xiàng)目組成員與審計(jì)客戶重要職位的人員具有密切的關(guān)系，以及非審計(jì)項(xiàng)目組成員的合伙人或員工與審計(jì)客戶重要職位的人員存在家庭或個(gè)人關(guān)系等都有可能導(dǎo)致審計(jì)獨(dú)立性被損害，這就需要事務(wù)所采取有效措施將對(duì)獨(dú)立性的不利影響降低到可接受的水平，以確保審計(jì)報(bào)告的真實(shí)可靠。

（2）與客戶長期存在業(yè)務(wù)關(guān)系

會(huì)計(jì)師事務(wù)所在承接業(yè)務(wù)的過程中既需要開發(fā)新客戶的同時(shí)也會(huì)對(duì)某一客戶保持長期業(yè)務(wù)關(guān)系。會(huì)計(jì)師事務(wù)所在對(duì)某一客戶進(jìn)行連續(xù)審計(jì)時(shí)，就可能會(huì)存在長期委派同一名合伙人或者高級(jí)員工來執(zhí)行該客戶的審計(jì)業(yè)務(wù)。由于該合伙人或高級(jí)員工多次主持或參與審計(jì)客戶的審計(jì)業(yè)務(wù)，在審計(jì)過程中會(huì)因?yàn)槊芮嘘P(guān)系或自身的利益產(chǎn)生不利于獨(dú)立性的因素。

（3）其他事項(xiàng)

影響到獨(dú)立性的不僅僅包含以上兩種情形，由于我國審計(jì)市場的不完善，可能存在審計(jì)項(xiàng)目組成員的薪酬或業(yè)績?cè)u(píng)價(jià)與其向?qū)徲?jì)客戶推銷的非鑒證服務(wù)掛鉤，事務(wù)所或?qū)徲?jì)項(xiàng)目組成員接受審計(jì)客戶的禮品或款待的情形，如何處理好事務(wù)所、審計(jì)項(xiàng)目組成員與審計(jì)客戶的關(guān)系這都會(huì)影響到審計(jì)獨(dú)立性。

三、保持審計(jì)獨(dú)立性的主要措施

獨(dú)立性是注冊(cè)會(huì)計(jì)師這個(gè)職業(yè)的靈魂所在，是審計(jì)結(jié)果客觀公正的前提。注冊(cè)會(huì)計(jì)師提供的是誠信產(chǎn)品，為提高注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)獨(dú)立性，應(yīng)從以下幾方面采取應(yīng)對(duì)的措施。

1、禁止審計(jì)項(xiàng)目組注冊(cè)會(huì)計(jì)師和審計(jì)助理成員與被審計(jì)單位之間直接經(jīng)濟(jì)利益以及間接經(jīng)濟(jì)利益關(guān)系的存在

如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師是會(huì)計(jì)師事務(wù)所的股東或者高級(jí)合伙人，在參與審計(jì)項(xiàng)目期間或之前在客戶公司中擁有直接經(jīng)濟(jì)利益或者可能涉及有間接經(jīng)濟(jì)利益關(guān)系，則其所在的會(huì)計(jì)師事務(wù)所在承接本次業(yè)務(wù)時(shí)應(yīng)當(dāng)考慮到該名注冊(cè)會(huì)計(jì)師的影響；如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師并非事務(wù)所的合伙人，僅作為事務(wù)所的一般員工，如果其在被審計(jì)的公司擁有經(jīng)濟(jì)利益關(guān)系，項(xiàng)目組應(yīng)當(dāng)采取回避措施，避免該注冊(cè)會(huì)計(jì)師參加本次審計(jì)工作。

會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)評(píng)價(jià)不利影響的嚴(yán)重程度，并采取必要的措施將其消除或者降低至可接受水平。措施主要包括：（1）將擁有直接經(jīng)濟(jì)利益的項(xiàng)目組成員調(diào)離該項(xiàng)目組；（2）其他近親屬盡快處置全部經(jīng)濟(jì)利益，或處置全部直接經(jīng)濟(jì)利益并處置足夠數(shù)量的間接經(jīng)濟(jì)利益，以使剩余經(jīng)濟(jì)利益不再重大；（3）抽調(diào)審計(jì)項(xiàng)目組以外的注冊(cè)會(huì)計(jì)師參與對(duì)該成員已執(zhí)行工作的復(fù)核。

2、嚴(yán)格按照中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)的收費(fèi)管理規(guī)定執(zhí)行收費(fèi)，規(guī)范審計(jì)業(yè)務(wù)收費(fèi)

會(huì)計(jì)師事務(wù)所是以盈利為目的企業(yè)法人，事務(wù)所要生存發(fā)展就必須要有必要的經(jīng)濟(jì)來源，而審計(jì)業(yè)務(wù)收費(fèi)就是其合法合理的收入來源。然而，一部分會(huì)計(jì)師事務(wù)所在審計(jì)客戶源較為單一的情況下，對(duì)現(xiàn)有審計(jì)客戶的依賴性較強(qiáng)，在進(jìn)行審計(jì)工作的過程中會(huì)因?yàn)檫@種依賴關(guān)系影響到審計(jì)的獨(dú)立性。在新的客戶開發(fā)過程中，大部分會(huì)計(jì)師事務(wù)所都會(huì)采取低價(jià)進(jìn)入式審計(jì)定價(jià)策略（所謂的低價(jià)進(jìn)入式審計(jì)定價(jià)策略是指會(huì)計(jì)師事務(wù)所在初次簽訂審計(jì)合約時(shí)將審計(jì)收費(fèi)確定在審計(jì)成本之下，并期望通過長期的審計(jì)合約來彌補(bǔ)初次定價(jià)時(shí)的損失）。

為了盡可能避免因收入來源單一問題而影響到審計(jì)獨(dú)立性，會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)積極拓展業(yè)務(wù)，開發(fā)新客戶，降低對(duì)現(xiàn)有客戶的依賴程度，在審計(jì)過程中實(shí)施必要的外部質(zhì)量控制復(fù)核，并就關(guān)鍵的審計(jì)判斷向第三方尋求咨詢。但同樣需要注意的是，新客戶的開發(fā)定價(jià)應(yīng)當(dāng)嚴(yán)格按照中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)的收費(fèi)管理規(guī)定來執(zhí)行，以此來規(guī)范審計(jì)業(yè)務(wù)收費(fèi)問題。

3、規(guī)范會(huì)計(jì)師事務(wù)所人員與審計(jì)客戶之間的關(guān)系，委派恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)人員

盡管會(huì)計(jì)師事務(wù)所與審計(jì)客戶在審計(jì)業(yè)務(wù)開展的前后產(chǎn)生雇傭關(guān)系的情況相對(duì)較少，但不能因此而放松對(duì)這方面的警惕。理想的做法應(yīng)該是對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所人員與審計(jì)客戶之間的關(guān)系進(jìn)行規(guī)范，委派恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)人員完成本次審計(jì)工作。如：在得知委派的審計(jì)人員與審計(jì)客戶之間有可能發(fā)生雇傭關(guān)系時(shí)，將該審計(jì)組成員調(diào)離該審計(jì)項(xiàng)目組，由審計(jì)項(xiàng)目組以外的注冊(cè)會(huì)計(jì)師復(fù)核該成員在審計(jì)項(xiàng)目組中作出的所有重大判斷，以此消除對(duì)獨(dú)立性的不利影響或者將其降低至可接受水平。

4、對(duì)長期存在業(yè)務(wù)關(guān)系的審計(jì)客戶采取項(xiàng)目組成員輪換制度

如何將因與審計(jì)客戶長期存在業(yè)務(wù)關(guān)系而對(duì)審計(jì)獨(dú)立性的影響消除或降低至可接受水平，是會(huì)計(jì)師事務(wù)所需要面對(duì)的現(xiàn)實(shí)問題，處理的好壞直接關(guān)系到事務(wù)所長遠(yuǎn)發(fā)展。主要的防范措施包括：（1）將涉及到的人員輪換初審計(jì)項(xiàng)目組；（2）由審計(jì)項(xiàng)目組以外的注冊(cè)會(huì)計(jì)師復(fù)核該人員已執(zhí)行的工作；（3）由技術(shù)負(fù)責(zé)人定期對(duì)該業(yè)務(wù)實(shí)施獨(dú)立的質(zhì)量復(fù)核。

四、案例分析——德勤在科龍公司審計(jì)失敗

1、科龍事件全程回眸

1992年，科龍電器股份有限公司成立，注冊(cè)地為廣東省，作為中國馳名商標(biāo)，科龍電器涵蓋空調(diào)、冰箱、冷柜、小家電等多個(gè)產(chǎn)品系列，并于1999年7月13日在深圳A股成功上市。2001年之后，通過一系列的股權(quán)變更，格林柯爾迅速成為科龍最大股東。

2001年科龍電器出現(xiàn)虧損，大股東科龍集團(tuán)占款出現(xiàn)15.6億元巨虧，致使科龍被戴上ST的帽子。德勤在2002到2004年間承接科龍公司的財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)，在2002年德勤出具了保留意見的審計(jì)報(bào)告，2003年則出具了無保留意見的審計(jì)報(bào)告，而在接下來的2004年德勤又出具了保留意見的審計(jì)報(bào)告。就在2005年5月科龍公司發(fā)布正式公告稱，公司因?yàn)樯嫦舆`法證券法而受到中國證監(jiān)會(huì)的正式調(diào)查，至此科龍危機(jī)終于爆發(fā)，隨后德勤宣布不再擔(dān)任科龍的審計(jì)機(jī)構(gòu)。

2005年8月2日，證監(jiān)會(huì)經(jīng)過對(duì)科龍公司5個(gè)月的調(diào)查，公布了《關(guān)于廣東科龍電器涉嫌證券違法違規(guī)案件調(diào)查報(bào)告》。報(bào)告顯示，通過銷售造假、減少壞賬準(zhǔn)備的計(jì)提、掩蓋訴訟賠償?shù)膶?shí)際金額等手法，科龍從2002年至2004年虛增利潤合計(jì)達(dá)到3.8718億元。從證監(jiān)會(huì)的調(diào)查結(jié)果顯示，2002年科龍通過利潤的虛增，將其虧損的實(shí)際情況予以掩蓋，盡管德勤對(duì)科龍2002年度報(bào)表審計(jì)出具的審計(jì)報(bào)告是保留意見，但其在事實(shí)上同意了科龍2002年是盈利的；德勤對(duì)科龍2003年度報(bào)表審計(jì)出具的審計(jì)報(bào)告同樣是標(biāo)準(zhǔn)的無保留意見，并沒有能夠發(fā)現(xiàn)科龍?jiān)?003年財(cái)務(wù)報(bào)表中出現(xiàn)的現(xiàn)金流量表在披露中存在重大虛假，少計(jì)用于償還債務(wù)的現(xiàn)金流量達(dá)21.36億元，將8.897億元多計(jì)入現(xiàn)金流量中經(jīng)營活動(dòng)項(xiàng)目，科龍公司未將多起會(huì)計(jì)政策的變更作為重大事項(xiàng)進(jìn)行披露，也未披露與格林柯爾公司之間存在的多起關(guān)聯(lián)交易。德勤盡管在2004年度審計(jì)過程中對(duì)科龍公司的收入確認(rèn)問題出具了含有保留意見的審計(jì)報(bào)告，卻沒能揭示科龍有巨額的資金存在被挪用或被侵占的事實(shí)，也沒有要求對(duì)以前年度的財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行必要的調(diào)整。05年年底，證監(jiān)會(huì)對(duì)此事件的調(diào)查告一段落，報(bào)告認(rèn)定德勤在對(duì)科龍公司的審計(jì)工作中存在以下幾方面的問題：德勤未采取完整的審計(jì)程序，未將科龍?jiān)诂F(xiàn)金流量表中存在的重大問題差錯(cuò)揭示出來等。

2006年1月，通過畢馬威對(duì)科龍的重新調(diào)查，其報(bào)告結(jié)果指出，2001年10月1日至2005年7月31日期間，科龍及其29家主要關(guān)聯(lián)公司與大股東格林柯爾公司之間存在的不正常并且十分重大現(xiàn)金流出總額約為40.71億元，不正常的重大現(xiàn)金流入總額約為34.79億元；調(diào)查期內(nèi)涉及的非正常的大額現(xiàn)金流共計(jì)達(dá)到75.5億元。然而德勤在對(duì)科龍公司2002年至2004年的年報(bào)審計(jì)意見中，并未將這一實(shí)情闡述出來，使得公眾遭受欺騙。因此，德勤因?yàn)閷徲?jì)質(zhì)量不高在06年3月被大規(guī)模的投資者組成的律師團(tuán)起訴。

2、德勤在審計(jì)過程中存在的問題

德勤之所以在對(duì)科龍公司的審計(jì)過程中會(huì)出現(xiàn)嚴(yán)重的失誤，通過分析可以看出，只要是存在以下幾個(gè)方面的因素。

（1）德勤與科龍之間因?yàn)閷徲?jì)收費(fèi)而存在著重大的經(jīng)濟(jì)利益關(guān)系，在經(jīng)濟(jì)利益的驅(qū)使下德勤甘愿冒風(fēng)向?yàn)槠涑鼍邌栴}報(bào)告，并最終引發(fā)科龍危機(jī)。從2002年到2004年科龍公司支付給德勤的審計(jì)費(fèi)用數(shù)額便可看出，正是因?yàn)楦哳~的審計(jì)費(fèi)用誘使德勤出具不實(shí)報(bào)告。2002年到2004年科龍公司向德勤支付的年度審計(jì)費(fèi)分別為350萬港元、420萬港元、550萬港元，合計(jì)高達(dá)了1320萬港元。然而，正是由于高額的審計(jì)收費(fèi)這種重大的經(jīng)濟(jì)利益關(guān)系的存在，使得德勤并未在之后出具的的審計(jì)報(bào)告中，按照其應(yīng)有的職業(yè)立場發(fā)表恰當(dāng)且公允的審計(jì)意見，其發(fā)表的意見也未揭示出科龍公司原本已經(jīng)存在的諸多的財(cái)務(wù)問題。這不免讓人心生懷疑德勤是否卷入了科龍管理層的舞弊事件。

（2）科龍公司在2002年之前的審計(jì)業(yè)務(wù)一直由普華永道承接，從2003年開始德勤從普華永道接過科龍公司的審計(jì)業(yè)務(wù)并由其進(jìn)行連續(xù)審計(jì)，直到科龍事件之后德勤宣布解除業(yè)務(wù)。連續(xù)審計(jì)這種長期業(yè)務(wù)關(guān)系的存在加深了事務(wù)所與審計(jì)客戶之間的聯(lián)系，不可避免的會(huì)出現(xiàn)影響到審計(jì)的獨(dú)立性的情形。

五、結(jié)論

審計(jì)獨(dú)立性是資本市場得以良好運(yùn)作和健康發(fā)展的基礎(chǔ)，同時(shí)也是對(duì)公眾公司會(huì)計(jì)信息質(zhì)量真實(shí)性的有效保障。然而，審計(jì)獨(dú)立性在資本市場中的作用卻是有限的，并且要受各種復(fù)雜因素的制約。資本市場的和諧發(fā)展，需要各種外部治理機(jī)制的協(xié)同作用。

注冊(cè)會(huì)計(jì)師獨(dú)立性的缺失不可否認(rèn)是審計(jì)失敗的一個(gè)重要原因，但是我們應(yīng)當(dāng)客觀地看待注冊(cè)會(huì)計(jì)師獨(dú)立性與審計(jì)業(yè)務(wù)之間的關(guān)系，獨(dú)立性缺失而可能造成的審計(jì)失敗問題。

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