工業(yè)和信息化部電子科學(xué)技術(shù)情報研究所 劉利君

隨著事業(yè)單位分類改革的推進，《事業(yè)單位會計準則》和《行政事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范（試行）》的相繼實施，財務(wù)財務(wù)信息的編報情況成為事業(yè)單位內(nèi)部控制風(fēng)險評估的重要方面，事業(yè)單位也需要逐步關(guān)注財務(wù)信息質(zhì)量成本。高質(zhì)量的財務(wù)信息可以使事業(yè)單位總結(jié)出經(jīng)濟運行的規(guī)律,把握機遇,但同時加工也需要耗費大量的智力資源,推高了財務(wù)信息質(zhì)量的成本,而無用的財務(wù)信息質(zhì)量低下,雖然其成本低廉，非但不會給事業(yè)單位及財務(wù)信息使用者帶來收益,反而會造成決策的失誤。因此提高事業(yè)單位財務(wù)信息質(zhì)量，并對事業(yè)單位財務(wù)信息質(zhì)量成本估計并加以管理,對于提升事業(yè)單位公共服務(wù)的效率和效果有積極的作用。

一、事業(yè)單位財務(wù)信息質(zhì)量成本界定

(一)事業(yè)單位財務(wù)信息質(zhì)量成本的內(nèi)涵及其質(zhì)量標準

1、質(zhì)量成本

20世紀50年代初，美國通用電氣公司質(zhì)量管理專家A.V.菲根鮑姆首先明確提出質(zhì)量成本的概念。根據(jù)國際標準（ISO）的規(guī)定，質(zhì)量成本是將產(chǎn)品質(zhì)量保持在規(guī)定的質(zhì)量水平上所需的有關(guān)費用。它是企業(yè)生產(chǎn)總成本的一個組成部分。質(zhì)量成本由兩部分構(gòu)成，即運行質(zhì)量成本和外部質(zhì)量保證成本。

2、事業(yè)單位財務(wù)信息質(zhì)量成本

所謂事業(yè)單位財務(wù)信息質(zhì)量成本，是指事業(yè)單位為出具符合相應(yīng)質(zhì)量標準的財務(wù)報告及財務(wù)信息所發(fā)生的費用和因達不到使用者要求的標準而進行再加工的費用之和。

3、事業(yè)單位財務(wù)信息質(zhì)量標準

《事業(yè)單位會計準則》對事業(yè)單位財務(wù)信息質(zhì)量提出明確的質(zhì)量標準要求，包括財務(wù)信息真實可靠、全面、及時、可比、相關(guān)和明晰。

(二)事業(yè)單位財務(wù)信息質(zhì)量成本的構(gòu)成

從事業(yè)單位財務(wù)信息的生產(chǎn)、審核、傳遞、使用的全過程來看，財務(wù)信息質(zhì)量成本構(gòu)成可分為控制成本、審計成本、舞弊成本以及再加工成本四部分。

1、控制成本

控制成本主要指事業(yè)單位為保證其財務(wù)信息符合事業(yè)單位財務(wù)準則的質(zhì)量要求而在財務(wù)核算、稽核、人員培訓(xùn)、財務(wù)電算化等方面所發(fā)生的費用。主要包括事業(yè)單位用于財務(wù)核算、內(nèi)部控制制度建立健全及運行的費用；用于提高財務(wù)人員的業(yè)務(wù)能力和職業(yè)道德的的繼續(xù)教育、培訓(xùn)費用和財務(wù)電算化、財務(wù)軟件等方面的費用。

2、審計成本

審計成本是指為事業(yè)單位為確保財務(wù)信息符合質(zhì)量標準而對財務(wù)信息在報送給使用者前所進行的質(zhì)量檢查活動所發(fā)生的、由事業(yè)單位承擔的費用。主要是支付社會中介機構(gòu)的咨詢和審計費用。

3、舞弊成本

舞弊成本是指事業(yè)單位在對受其控制的范圍內(nèi)的經(jīng)濟業(yè)務(wù)審計時，因未能按一定質(zhì)量標準進行這些活動而遭受的損失。主要包括因舞弊行為被相關(guān)部門發(fā)現(xiàn)并要求整改過程中所增加的各類費用以及因舞弊造成的資產(chǎn)流失的損失。

(三)事業(yè)單位財務(wù)信息質(zhì)量成本的特殊性

事業(yè)單位財務(wù)信息質(zhì)量成本與一般產(chǎn)品質(zhì)量在很多方面具有共性，但由于財務(wù)信息本身具有不同于一般產(chǎn)品的特殊性，使得它在質(zhì)量成本方面存在以下特點：

1、智力成本的密集性

事業(yè)單位財務(wù)信息產(chǎn)品從初生產(chǎn)、再生產(chǎn)到傳遞給使用者，每一個環(huán)節(jié)上都凝結(jié)了財務(wù)信息生產(chǎn)者和財務(wù)軟件開發(fā)人員大量的知識和智能，因此為了保證財務(wù)信息產(chǎn)品的質(zhì)量而產(chǎn)生的財務(wù)信息質(zhì)量成本，也必然是大量腦力勞動的耗費。

2、舞弊損失的主觀性

在現(xiàn)代的經(jīng)濟體制中，遵紀、誠信、守約等應(yīng)有的市場交易觀念和規(guī)則尚未能提升為普遍的社會理念，追求物質(zhì)利益的本能使得采取利己的行為，因此財務(wù)信息造假乃至欺詐成為一種較為普遍的社會頑疾。事業(yè)單位也會出現(xiàn)此類問題，表現(xiàn)在私設(shè)“小金庫”，騙取、套取、挪用、擠占財政資金，違規(guī)招投標等方面，這些都是因人為主觀造成的，可見這種主觀性的舞弊損失自然而然的加大了財務(wù)信息質(zhì)量成本。

3、標準的非量化性

質(zhì)量成本往往與一定的質(zhì)量標準有關(guān)，質(zhì)量標準不同，質(zhì)量成本也可能不同。一般意義的產(chǎn)品質(zhì)量標準大多采用定量方式，如世界上現(xiàn)行通用的質(zhì)量標準體系，就用各種數(shù)量指標明確規(guī)定了各種不同產(chǎn)品應(yīng)達到的質(zhì)量標準，但是對于事業(yè)單位財務(wù)信息而言，單位規(guī)模和業(yè)務(wù)不同，財務(wù)信息也就不同。財務(wù)信息是智力產(chǎn)品，使用者范圍廣、人數(shù)多，各方面進行決策所需要的內(nèi)容也不相同，因此財務(wù)信息質(zhì)量標準一般只能采用諸如真實、完整、相關(guān)、可比等非量化指標。

二、事業(yè)單位財務(wù)信息質(zhì)量成本的估計

鑒于財務(wù)信息質(zhì)量成本的特殊性，無法對其進行準確的計量，因此只能對財務(wù)信息質(zhì)量成本進行財務(wù)估計。由于財務(wù)信息質(zhì)量成本由由四部分構(gòu)成，只依靠事業(yè)單位本身，必然會導(dǎo)致外部質(zhì)量成本的低估，不能較為準確的估計財務(wù)信息質(zhì)量成本。筆者認為，內(nèi)部質(zhì)量成本由事業(yè)單位估計，而全部質(zhì)量成本則應(yīng)由事業(yè)單位管理部門來估計。事業(yè)單位管理部門來估計事業(yè)單位的全部財務(wù)信息質(zhì)量成本有兩方面理由：一方面，它可以獲得事業(yè)單位的內(nèi)部質(zhì)量成本；另一方面，它是事業(yè)單位外部財務(wù)信息主要使用者，也是外部質(zhì)量成本的主要承擔者。

對事業(yè)單位而言,財務(wù)信息質(zhì)量成本估計工作宜由其內(nèi)控部門負責(zé)，分別按控制成本、審計成本以及舞弊成本歸集費用，利用現(xiàn)有的財務(wù)資料按照一定的會計期間估計出內(nèi)部質(zhì)量成本。通過各會計期間數(shù)據(jù)的比較，評價內(nèi)部質(zhì)量成本的有效性與合理性。對事業(yè)單位管理部門而言,主要是運用抽樣調(diào)查的方法按照一定的會計期間歸集估計外部財務(wù)信息質(zhì)量成本。具體方法是先選取一定數(shù)量并具有代表性的事業(yè)單位樣本，根據(jù)事業(yè)單位為其提供的內(nèi)部質(zhì)量成本，加上其估計的事業(yè)單位的外部財務(wù)信息質(zhì)量成本，便可得出總的財務(wù)信息質(zhì)量成本。

事業(yè)單位外部財務(wù)信息質(zhì)量成本可以包括：第一，因樣本傳遞的財務(wù)信息不夠真實而不得不重新選取樣本而發(fā)生的費用；第二，因樣本傳遞的信息在數(shù)量上少于要求的數(shù)量而另行搜集足夠數(shù)量的相關(guān)財務(wù)信息所發(fā)生的費用；第三，因樣本傳遞的財務(wù)信息的不夠及時，使用者因決策需要的而不得不提前收集相關(guān)財務(wù)信息而發(fā)生的費用；第四，因樣本傳遞的財務(wù)信息不具有可比性或相關(guān)性而對這些信息進一步加工或另行收集信息的費用。

以上四項費用的總和就是樣本總的外部質(zhì)量成本?？偟男畔①|(zhì)量成本等于樣本的內(nèi)部質(zhì)量成本與總外部質(zhì)量成本之和。目前我國事業(yè)單位會計準則已統(tǒng)一，同時也有較為統(tǒng)一的事業(yè)單位財務(wù)制度，因此按照上述方法估計的財務(wù)信息質(zhì)量成本具有一定的可比性和可行性。

三、事業(yè)單位財務(wù)信息質(zhì)量成本的管理

一般來說，事業(yè)單位財務(wù)信息質(zhì)量成本越高，其生產(chǎn)的財務(wù)信息質(zhì)量也就越高。如果從整體上管理好財務(wù)信息質(zhì)量成本，也在一定程度上體現(xiàn)了事業(yè)單位提供公共服務(wù)效果和效率的提升。財務(wù)信息是一種公共品，它具有共享性等特點，事業(yè)單位為保證財務(wù)信息符合一定質(zhì)量標準所發(fā)生的費用由自身承擔，在短期內(nèi)也無法由他人補償或獲得相應(yīng)的收益。因此，他們主動提高財務(wù)信息質(zhì)量標準的積極性不高，對財務(wù)信息質(zhì)量成本管理的力度也不大，需要各方面力量共同對財務(wù)信息質(zhì)量成本加以管理。從長遠來看，對信息質(zhì)量成本管理越好，財務(wù)信息質(zhì)量越高，對事業(yè)單位的發(fā)展越有利。

(一)事業(yè)單位自身對信息質(zhì)量成本的管理

對事業(yè)單位來說，他們能夠控制內(nèi)部財務(wù)信息質(zhì)量的大部分成本。事業(yè)單位應(yīng)意識到對質(zhì)量成本管理是事業(yè)單位應(yīng)盡的義務(wù)，而不是一種投資。為此，事業(yè)單位應(yīng)做到嚴格遵守有關(guān)的的財務(wù)制度或原則。尤其是事業(yè)單位負責(zé)人，應(yīng)起到表率作用。其次，應(yīng)適時加強對財會人員和業(yè)務(wù)人員的業(yè)務(wù)技能的培訓(xùn)與職業(yè)道德的培養(yǎng)，熟悉并掌握國家有關(guān)政策法規(guī)，增強法律意識和責(zé)任意識，合法合規(guī)地辦理并記錄經(jīng)濟業(yè)務(wù)。

(二)社會中介審計機構(gòu)對財務(wù)信息質(zhì)量成本的管理

對中介審計機構(gòu)來說，應(yīng)承擔的審計成本控制的責(zé)任，應(yīng)保良好持的職業(yè)道德，依法、依規(guī)和客觀公正地審計，努力降低審計成本。但是，有些中介機構(gòu)為了自身利益，伙同被審計單位一起作弊，出具虛假審計報告，這不僅增加了財務(wù)信息質(zhì)量成本，而且觸犯了法律，必須得到相應(yīng)的懲戒。為了杜絕此類事件的發(fā)生，財務(wù)師事務(wù)所和審計機構(gòu)保持好獨立性，加強財務(wù)信息質(zhì)量成本的審核和管理力度。

(三)事業(yè)單位管理部門對財務(wù)信息質(zhì)量成本的管理

財務(wù)信息的外部質(zhì)量成本，主要是由財務(wù)信息使用者來決定的。對事業(yè)單位管理部門來說，他們是主要的事業(yè)單位財務(wù)信息外部使用者，理應(yīng)對信息的外部質(zhì)量成本進行管理。因而，事業(yè)單位管理部門充分調(diào)查研究自身需求，對事業(yè)單位應(yīng)向其提供哪些信息，如何提供等問題做出明確、一貫的規(guī)定。對于事業(yè)單位管理部門來說制度性控制是對財務(wù)信息質(zhì)量成本最為有效的控制，建立健全各種制度，使事業(yè)單位的經(jīng)濟行為有章可循，有據(jù)可依。同時在財務(wù)制度的實施、財務(wù)報表的填報等方面給予事業(yè)單位更多的業(yè)務(wù)指導(dǎo)和培訓(xùn)交流，使之能夠全面把握相關(guān)知識，提供更有用的財務(wù)信息，從而降低財務(wù)信息質(zhì)量再加工成本。

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