蔣宏成

摘 要：由公地悲劇博弈模型引出對(duì)《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》在實(shí)施中存在問題的思考，分別從《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》、小企業(yè)和監(jiān)督管理三個(gè)層面分析了問題的原因，并針對(duì)三個(gè)層面的問題提出了促進(jìn)《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》有效實(shí)施的對(duì)策探討。

關(guān)鍵詞：公地悲?。恍∑髽I(yè)；會(huì)計(jì)準(zhǔn)則；實(shí)施

中圖分類號(hào)：F23

文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A

文章編號(hào)：16723198（2014）12012302

1 公地悲劇模型概述及其對(duì)《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的拓展

“公地悲劇”一詞來源于美國著名學(xué)者哈定在1968年發(fā)表的論文《公地的悲劇》，它所代表的含義是指一種涉及個(gè)人利益與公共利益對(duì)資源分配有所沖突的社會(huì)陷阱。哈定在文中設(shè)置如下場(chǎng)景：一群牧民擁有一塊公共草場(chǎng)，每個(gè)牧民都可以在這個(gè)草場(chǎng)上自由放羊；牧民為增加收入就相應(yīng)的增加放羊數(shù)量，不理會(huì)因增加放羊數(shù)量導(dǎo)致的草場(chǎng)功能退化；如果每個(gè)牧民都從為增加收入這一私利出發(fā)，都會(huì)選擇增加放羊的數(shù)量，而草場(chǎng)退化的代價(jià)卻由所有牧民共同負(fù)擔(dān)。如此下去，草場(chǎng)持續(xù)退化，直至無法養(yǎng)羊，最終導(dǎo)致所有牧民破產(chǎn)。

公地悲劇博弈模型充分說明了有限的公共資源往往被不受限制的過度使用而消耗殆盡，也充分反映了對(duì)公地放牧的管理出了問題。如果能夠?qū)夭輬?chǎng)進(jìn)行有效管理，制定牧民在公地放牧的管理規(guī)則，并得到有效地監(jiān)督和執(zhí)行，那么公地悲劇就不會(huì)重演了。

有鑒于此，筆者將公地悲劇博弈模型與我國《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》實(shí)施相聯(lián)系，《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》猶如公共草場(chǎng)上的放牧規(guī)則，小企業(yè)就猶如各牧民放的羊，如果各小企業(yè)都不執(zhí)行《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的規(guī)定，那必定會(huì)對(duì)國家產(chǎn)生類似于公地悲劇的巨大負(fù)面影響；但如果能夠引導(dǎo)小企業(yè)有效執(zhí)行準(zhǔn)則的規(guī)定，則容易實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)學(xué)上的帕累托最優(yōu)，社會(huì)經(jīng)濟(jì)實(shí)現(xiàn)良性發(fā)展。因此，如何促進(jìn)《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》在小企業(yè)得到有效實(shí)施成為關(guān)鍵所在，也是本文討論的重點(diǎn)所在。

2 《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》實(shí)施中存在的問題

《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》已從2013年1月1日開始實(shí)行，它對(duì)促進(jìn)經(jīng)濟(jì)增長、優(yōu)化小企業(yè)稅收征管、改善小企業(yè)融資環(huán)境和增強(qiáng)小企業(yè)自身活力等方面有著積極的作用。然而，大量社會(huì)調(diào)查發(fā)現(xiàn)《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》并沒有在小企業(yè)中得到有效的實(shí)施，存在許多問題，結(jié)合公地悲劇模型對(duì)存在的問題進(jìn)行分析，出現(xiàn)的問題無非存在于包括準(zhǔn)則本身、小企業(yè)和監(jiān)督管理等在內(nèi)的三個(gè)層面，具體如下所述。

2.1 《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》層面存在的問題

（1）準(zhǔn)則本身不夠完善。

《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》根據(jù)小企業(yè)的特點(diǎn)，簡化了要求，能夠解決小企業(yè)在日常生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)中的會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量、記錄與報(bào)告等會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)，對(duì)發(fā)生的非日常性業(yè)務(wù)則需參照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則執(zhí)行》。然而，小企業(yè)規(guī)模小、會(huì)計(jì)人員職業(yè)判斷能力較弱，常對(duì)準(zhǔn)則中相對(duì)復(fù)雜和晦澀的內(nèi)容難以理解和操作，比如對(duì)投資性房地產(chǎn)采用歷史成本計(jì)量會(huì)降低會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性，對(duì)有重大影響的長期股權(quán)投資采用成本法則不能恰當(dāng)反映企業(yè)的投資風(fēng)險(xiǎn)，但若改用《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的相關(guān)規(guī)定，勢(shì)必給小企業(yè)增加理解和執(zhí)行難度。

（2）準(zhǔn)則以稅收為導(dǎo)向。

考慮到小企業(yè)會(huì)通常不需要對(duì)外公開會(huì)計(jì)信息，其信息的使用者主要是稅務(wù)部門，因此在制定準(zhǔn)則時(shí)盡量將小企業(yè)會(huì)計(jì)處理與稅收法規(guī)規(guī)定相一致，以簡化小企業(yè)納稅事項(xiàng)調(diào)整，體現(xiàn)了制定《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》時(shí)的稅收導(dǎo)向原則。但是，銀行等金融機(jī)構(gòu)也是小企業(yè)會(huì)計(jì)信息的重要使用者，其更關(guān)心小企業(yè)的償債能力和盈利能力，然而稅收導(dǎo)向原則下的會(huì)計(jì)信息并不能很好的滿足它們的要求，比如對(duì)資產(chǎn)減值不予計(jì)提，雖然小企業(yè)會(huì)計(jì)核算是簡化了，但卻增加了在金融機(jī)構(gòu)貸款的難度和風(fēng)險(xiǎn)。

（3）準(zhǔn)則沒有剛性的轉(zhuǎn)換要求。

部分小企業(yè)出于轉(zhuǎn)換會(huì)計(jì)準(zhǔn)則所帶來的短期利益受損或會(huì)計(jì)人員業(yè)務(wù)習(xí)慣的考慮，繼續(xù)沿用以前的會(huì)計(jì)制度，原因在于小企業(yè)改用新準(zhǔn)則比較復(fù)雜，準(zhǔn)則也沒有規(guī)定剛性的轉(zhuǎn)換要求。

2.2 小企業(yè)層面存在的問題

（1）經(jīng)營管理者不夠重視。

大多數(shù)小企業(yè)的經(jīng)營管理者把會(huì)計(jì)工作當(dāng)作是納稅的工具，忽視會(huì)計(jì)工作在小企業(yè)經(jīng)營管理中的重要作用，甚至有的管理者為了達(dá)到短期的盈利或偷逃稅款的目的，采用控制開票時(shí)間、大量現(xiàn)金交易等方式來弄虛作假，導(dǎo)致會(huì)計(jì)信息嚴(yán)重失真。

（2）會(huì)計(jì)基礎(chǔ)薄弱。

小企業(yè)普遍性的規(guī)模小，會(huì)計(jì)人員專業(yè)知識(shí)不足，職業(yè)判斷能力偏低，會(huì)計(jì)基礎(chǔ)薄弱，對(duì)準(zhǔn)則的采用和實(shí)施有較大的負(fù)面影響。

（3）內(nèi)部控制缺失。

大部分小企業(yè)沒有設(shè)置獨(dú)立的會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)，而是在管理部門配備會(huì)計(jì)人員或?qū)嵭写碛涃~，對(duì)內(nèi)部控制制度形同虛設(shè)或根本性缺失，管理者缺乏執(zhí)行準(zhǔn)則的動(dòng)力，從而導(dǎo)致資金管理混亂、會(huì)計(jì)信息質(zhì)量低下，影響企業(yè)融資和長期穩(wěn)定發(fā)展。

2.3 監(jiān)督管理層面存在的問題

（1）對(duì)準(zhǔn)則的宣傳和監(jiān)督不夠。

盡管財(cái)政部門對(duì)《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的宣傳和培訓(xùn)非常重視，但鑒于各種原因，會(huì)計(jì)人員對(duì)于新準(zhǔn)則的學(xué)習(xí)往往流于形式，學(xué)習(xí)深度不夠；財(cái)政部門對(duì)于小企業(yè)執(zhí)行新準(zhǔn)則的監(jiān)督檢查力度也不足，對(duì)不執(zhí)行或違反《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的規(guī)定處罰較輕。

（2）稅務(wù)部門對(duì)小企業(yè)納稅指導(dǎo)需要加強(qiáng)。

稅務(wù)部門將更多的注意力放在小企業(yè)是否如實(shí)記賬，能否如實(shí)納稅方面，關(guān)注稅務(wù)部門自身的份內(nèi)工作，而對(duì)小企業(yè)是否執(zhí)行新準(zhǔn)則沒有嚴(yán)格要求；另外，稅務(wù)部門對(duì)于小企業(yè)選擇《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》會(huì)計(jì)政策和納稅指導(dǎo)方面不足。

3 促進(jìn)《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》有效實(shí)施的對(duì)策思考

借鑒公地悲劇博弈模型，若要讓牧民收入穩(wěn)定增加，又要實(shí)現(xiàn)草場(chǎng)有序管理，必須讓草場(chǎng)管理規(guī)則得到有效執(zhí)行。同樣道理，《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》能否產(chǎn)生預(yù)期效果，關(guān)鍵點(diǎn)也在于它能否得到有效實(shí)施。針對(duì)上文所述三個(gè)層面的問題，下文將分別討論相應(yīng)的對(duì)策。

3.1 《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》層面的對(duì)策

（1）實(shí)現(xiàn)與《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的無縫對(duì)接。

《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》和《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》適用的對(duì)象有所不同，但它們之間也有重合的部分，并且都是財(cái)政部制定和頒布，用于規(guī)范企業(yè)的會(huì)計(jì)行為。按照會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的可比性要求，對(duì)相同的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)應(yīng)該采用相同的會(huì)計(jì)政策，因此有必要加強(qiáng)兩準(zhǔn)則相關(guān)內(nèi)容的銜接，規(guī)范會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)操作。

（2）適當(dāng)增加小企業(yè)會(huì)計(jì)政策選擇的余地。

盡管小企業(yè)會(huì)計(jì)信息外部使用者主要是稅務(wù)部門，但小企業(yè)會(huì)計(jì)信息對(duì)小企業(yè)的貸款需求有重大的影響，因此可以在一些方面適當(dāng)增加小企業(yè)對(duì)會(huì)計(jì)政策的選擇余地，以滿足小企業(yè)經(jīng)營管理和融資的需求，比如可給小企業(yè)自行選擇是否執(zhí)行計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備會(huì)計(jì)政策。

3.2 小企業(yè)層面的對(duì)策

（1）小企業(yè)經(jīng)營管理者需轉(zhuǎn)變觀念。

會(huì)計(jì)工作不只是一項(xiàng)減少納稅和控制成本的工具，而是一項(xiàng)重要的監(jiān)督與管理活動(dòng)，對(duì)促進(jìn)小企業(yè)良性經(jīng)營和發(fā)展起著非常重要的作用。小企業(yè)經(jīng)營管理者需轉(zhuǎn)變只重視利潤和納稅的觀念，應(yīng)當(dāng)高度重視會(huì)計(jì)工作的重要性，讓會(huì)計(jì)人員積極參與企業(yè)的各項(xiàng)管理活動(dòng)。

（2）夯實(shí)會(huì)計(jì)基礎(chǔ)。

建立健全會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)和會(huì)計(jì)管理制度，加強(qiáng)小企業(yè)會(huì)計(jì)工作規(guī)范化管理，規(guī)范各項(xiàng)會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)流程，聘用符合條件的會(huì)計(jì)人員，規(guī)范會(huì)計(jì)行為等，夯實(shí)有效實(shí)施《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的會(huì)計(jì)環(huán)境。

（3）建立健全內(nèi)部控制制度并切實(shí)執(zhí)行。

健全的內(nèi)部控制制度有利于規(guī)范會(huì)計(jì)行為，提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，對(duì)小企業(yè)持續(xù)健康發(fā)展起著重要的作用；同時(shí)需要切實(shí)履行有關(guān)現(xiàn)金、采購、銷售與付款等關(guān)鍵環(huán)節(jié)的管理和控制，為有效執(zhí)行《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》提供良好的內(nèi)部控制制度基礎(chǔ)。

3.3 監(jiān)督管理層面的對(duì)策

（1）府建立公益性小企業(yè)服務(wù)平臺(tái)。

政府有關(guān)部門可著手建立公益性小企業(yè)服務(wù)平臺(tái)，將工商、稅務(wù)、審計(jì)、銀行等機(jī)構(gòu)納入其中，并為小企業(yè)的運(yùn)作提供積極的公益性指導(dǎo)服務(wù)，以便實(shí)現(xiàn)規(guī)范小企業(yè)會(huì)計(jì)行為和納稅管理；特別是要加強(qiáng)與稅務(wù)部門協(xié)調(diào)、優(yōu)化納稅申報(bào)流程，指導(dǎo)小企業(yè)規(guī)范納稅申報(bào)與管理。同時(shí)，該公益性平臺(tái)應(yīng)向小企業(yè)免費(fèi)推行統(tǒng)一的會(huì)計(jì)信息化軟件服務(wù)，對(duì)規(guī)范會(huì)計(jì)行為和提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量起積極作用。通過促進(jìn)小企業(yè)持續(xù)健康發(fā)展，小企業(yè)、政府和社會(huì)都將受益，從而實(shí)現(xiàn)多盈格局。

（2）提高會(huì)計(jì)人員業(yè)務(wù)水平。

會(huì)計(jì)人員是《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的直接執(zhí)行者，他們的水平和素質(zhì)對(duì)小企業(yè)會(huì)計(jì)行為和管理影響很大，因此財(cái)政部門有必要通過強(qiáng)化培訓(xùn)，幫助會(huì)計(jì)人員熟悉和掌握準(zhǔn)則；還可考慮提高會(huì)計(jì)從業(yè)資格門檻，以提高會(huì)計(jì)人員專業(yè)水平和職業(yè)判斷能力，為有效實(shí)施各項(xiàng)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和制度提供合格的會(huì)計(jì)人員。

（3）加強(qiáng)監(jiān)管和懲處。

由財(cái)政部門牽頭，協(xié)同稅務(wù)和審計(jì)等部門，不定期組織檢查與督促《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的實(shí)施，對(duì)不遵守準(zhǔn)則規(guī)定的會(huì)計(jì)行為加大處罰力度。稅務(wù)部門與金融機(jī)構(gòu)加強(qiáng)信息溝通，通過建立信息共享平臺(tái)監(jiān)管小企業(yè)納稅和貸款行為，監(jiān)督小企業(yè)有效實(shí)施《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》。

總之，通過多方面的配合與努力，能夠促進(jìn)《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》有效實(shí)施，從而實(shí)現(xiàn)準(zhǔn)則預(yù)期目標(biāo)，為社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展做出貢獻(xiàn)。

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