楊新卓

摘要：近些年來(lái)，碳排放權(quán)會(huì)計(jì)成為了全球會(huì)計(jì)領(lǐng)域的前沿研究議題。本文分別從國(guó)內(nèi)外兩個(gè)角度對(duì)碳排放權(quán)會(huì)計(jì)的相關(guān)研究做了全面系統(tǒng)的總結(jié)，并從碳排放權(quán)會(huì)計(jì)定義、確認(rèn)計(jì)量、核算、報(bào)告與披露等方面進(jìn)行了研究述評(píng)，以期對(duì)未來(lái)的研究做出貢獻(xiàn)。

關(guān)鍵詞：碳排放權(quán)會(huì)計(jì)；確認(rèn)計(jì)量；核算

一、國(guó)外研究綜述

（1）碳排放權(quán)會(huì)計(jì)的定義

氣候變化信息中心（2003）深入的研究分析了清潔發(fā)展機(jī)制，認(rèn)為應(yīng)將碳排放會(huì)計(jì)定義為：“碳排放會(huì)計(jì)是采用排放源頭清除的方式，通過(guò)碳會(huì)計(jì)來(lái)實(shí)現(xiàn)碳排放量的記錄、總結(jié)及報(bào)告的過(guò)程”。Stewart Jones（2008）認(rèn)為把碳排放會(huì)計(jì)和碳固會(huì)計(jì)（CES Accounting）兩個(gè)方面合計(jì)才能形成碳排放會(huì)計(jì)，才能形成碳排放管理體系。

（2）碳排放權(quán)會(huì)計(jì)的確認(rèn)與計(jì)量

Jan Bebbington等（2008）認(rèn)為在碳排放權(quán)會(huì)計(jì)中，要想確認(rèn)碳資產(chǎn)和碳負(fù)債，可以通過(guò)“總額法”和“凈額法”兩種方法來(lái)對(duì)碳排放權(quán)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，“凈額法”中，只有購(gòu)買(mǎi)的碳排放權(quán)才能按照購(gòu)買(mǎi)成本確認(rèn)為資產(chǎn)，而“總額法”中，所有的碳排放權(quán)均應(yīng)進(jìn)行確認(rèn)。Marcel Braun等學(xué)者（2009）詳盡的闡述了碳排放權(quán)的取得應(yīng)按市場(chǎng)價(jià)格確認(rèn)為無(wú)形資產(chǎn)；后續(xù)計(jì)量應(yīng)進(jìn)行攤銷；出售應(yīng)將取得的實(shí)際收入與攤銷后的剩余額的差額記做負(fù)債，年末依據(jù)公允價(jià)值調(diào)整負(fù)債的賬面價(jià)值。

（3）碳排放成本的核算

Janek Ratnatunga（2007）認(rèn)為，企業(yè)應(yīng)該對(duì)碳排放成本進(jìn)行必要的核算和管理，分析了碳排放對(duì)企業(yè)成本和收益的影響，對(duì)于碳排放成本的管理一定要上升到企業(yè)戰(zhàn)略管理的高度；Ratnatunga（2007）提出碳排放成本核算的兩種工具。其一是建立一個(gè)核算體系，把與碳排放權(quán)相關(guān)的成本從企業(yè)的傳統(tǒng)成本中剝離出來(lái)，然后再進(jìn)行匯總、歸類最后進(jìn)行合計(jì)；其二是運(yùn)用生命周期理論，把碳排放成本從企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的過(guò)程中進(jìn)行提取，然后準(zhǔn)確的進(jìn)行計(jì)量和核算。

（4）碳排放權(quán)會(huì)計(jì)的報(bào)告與披露

Martin Freedman（2005）認(rèn)為，企業(yè)應(yīng)該從全球氣候變化問(wèn)題出發(fā)，對(duì)企業(yè)碳排放的數(shù)量、達(dá)到減排目標(biāo)所需的成本、公司應(yīng)對(duì)減排采取的對(duì)策等這些角度進(jìn)行信息的披露。Eun-Hee Kim（2007）采用案例分析方法研究了企業(yè)碳排放信息披露對(duì)于股東和投資者行動(dòng)的影響。Stephen G.Kerr（2008）觀點(diǎn)認(rèn)為，企業(yè)應(yīng)該在資產(chǎn)負(fù)債表中披露所有關(guān)于環(huán)境資產(chǎn)和負(fù)債的相關(guān)信息，其中包括碳資產(chǎn)與碳負(fù)債。

二、國(guó)內(nèi)研究綜述

（1）碳排放權(quán)會(huì)計(jì)的確認(rèn)

碳排放權(quán)應(yīng)確認(rèn)為一項(xiàng)存貨。張鵬（2000）認(rèn)為無(wú)論是何種方式取得的碳排放權(quán)，都存在與企業(yè)的日?；顒?dòng)中，其最終的持有目的必然是為了銷售，碳排放權(quán)是一項(xiàng)具有存貨性質(zhì)的資產(chǎn)。

碳排放權(quán)應(yīng)確認(rèn)為一項(xiàng)金融資產(chǎn)。時(shí)軍、王艷龍（2010）認(rèn)為，碳排放權(quán)是一個(gè)國(guó)家排放二氧化碳的權(quán)利，但它的持有目的不是為了短期出售獲利，具有金融資產(chǎn)的性質(zhì)卻不是短期流動(dòng)資產(chǎn)，因此應(yīng)將其確認(rèn)為可供出售金融資產(chǎn)。徐峰林，李晨晨（2011）詳細(xì)的闡述了企業(yè)的碳排放權(quán)是種類似于債券的金融市場(chǎng)憑證，在碳排放權(quán)交易市場(chǎng)上自由的進(jìn)行交易，企業(yè)可以選擇出售獲利，也可以選擇套期保值，利用遠(yuǎn)期的合約進(jìn)行碳排放權(quán)的投資交易。

碳排放權(quán)應(yīng)確認(rèn)為一項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)。張倩，張國(guó)康（2011）認(rèn)為碳排放權(quán)是一項(xiàng)能單獨(dú)從企業(yè)分離進(jìn)行出售或者轉(zhuǎn)讓的資產(chǎn)，它不具有實(shí)物形態(tài)且完全可以辨認(rèn)，預(yù)期會(huì)為企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益，碳排放權(quán)應(yīng)確認(rèn)為無(wú)形資產(chǎn)。

（2）碳排放權(quán)會(huì)計(jì)的計(jì)量

從資產(chǎn)歸屬類別上來(lái)看，張鵬（2000）認(rèn)為作為一種存貨，在進(jìn)行初始計(jì)量時(shí)，可以根據(jù)其可變現(xiàn)凈值確定初始成本；在進(jìn)行期末計(jì)量時(shí)，期末成本也可按可變現(xiàn)凈值確定；在出售時(shí)，企業(yè)確認(rèn)的收入和成本相等，并不確認(rèn)利潤(rùn)。王艷、李亞培（2008）等學(xué)者認(rèn)為確認(rèn)為交易性金融資產(chǎn)的碳排放權(quán)，應(yīng)當(dāng)在取得時(shí)按照交易價(jià)格確定入賬價(jià)值進(jìn)行初始計(jì)量，在資產(chǎn)負(fù)債表日根據(jù)當(dāng)時(shí)的市場(chǎng)價(jià)格作為公允價(jià)值進(jìn)行后續(xù)計(jì)量，將公允價(jià)值變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益并于出售時(shí)將其轉(zhuǎn)入資本公積。何洪峰、劉桂春（2010）的觀點(diǎn)是，碳排放權(quán)被確認(rèn)為無(wú)形資產(chǎn)，初始計(jì)量應(yīng)選擇成本法，后續(xù)計(jì)量應(yīng)對(duì)碳排放權(quán)進(jìn)行攤銷并將其計(jì)入當(dāng)期損益，在持有期間的價(jià)格波動(dòng)不應(yīng)計(jì)入損益。

（3）碳排放權(quán)會(huì)計(jì)的信息披露和報(bào)告

雖然學(xué)術(shù)界對(duì)于碳排放權(quán)的確認(rèn)與計(jì)量存在著爭(zhēng)議，但是對(duì)碳排放權(quán)的信息披露方面存在兩種普遍的觀點(diǎn)。

第一種觀點(diǎn)認(rèn)為，企業(yè)的碳排放信息不僅要從報(bào)表項(xiàng)目里反映，還應(yīng)在財(cái)務(wù)報(bào)表附注中詳細(xì)披露。朱敏、李曉紅（2010）認(rèn)為企業(yè)向外界披露碳排放權(quán)的會(huì)計(jì)信息，應(yīng)通過(guò)在財(cái)務(wù)報(bào)表內(nèi)部相關(guān)項(xiàng)目的披露；同時(shí)在財(cái)務(wù)報(bào)表外，披露企業(yè)清潔發(fā)展機(jī)制項(xiàng)目概況、碳排放權(quán)期初和期末的賬面價(jià)值、企業(yè)在節(jié)能減排方面開(kāi)發(fā)的減排措施、所引進(jìn)的先進(jìn)技術(shù)等。

第二種觀點(diǎn)認(rèn)為，企業(yè)的碳排放權(quán)信息應(yīng)該單獨(dú)報(bào)告，即從碳會(huì)計(jì)角度提供單獨(dú)的資產(chǎn)負(fù)債表、利潤(rùn)表、現(xiàn)金流量表等信息。方施（2012）在其碩士論文中提出這樣的觀點(diǎn)，企業(yè)應(yīng)該編制出統(tǒng)一的碳會(huì)計(jì)財(cái)務(wù)報(bào)表，企業(yè)填列并進(jìn)行披露，從而使信息的使用者清晰直觀的了解企業(yè)的碳排放情況。

三、結(jié)論

隨著經(jīng)濟(jì)的飛速發(fā)展和環(huán)境的不斷惡化，二氧化碳的排放問(wèn)題得到了全球各個(gè)國(guó)家的廣泛關(guān)注，諸多學(xué)者對(duì)碳排放權(quán)的問(wèn)題做出了深入詳細(xì)的研究。與國(guó)際研究水平相比較，我國(guó)學(xué)者的研究主要圍繞著清潔發(fā)展機(jī)制展開(kāi)，亟待建立一個(gè)完善且健全的碳排放權(quán)會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量和信息披露的規(guī)范體系，指導(dǎo)我國(guó)企業(yè)進(jìn)行碳排放權(quán)的核算，以便更好地從清潔發(fā)展機(jī)制項(xiàng)目中獲益。（作者單位：河北經(jīng)貿(mào)大學(xué)）

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