陳濤

摘要：為了規(guī)范會(huì)計(jì)師事務(wù)所注冊(cè)會(huì)計(jì)師及助理人員（以下稱業(yè)務(wù)人員）執(zhí)行審計(jì)業(yè)務(wù)，明確工作要求，保證執(zhí)業(yè)質(zhì)量，根據(jù)中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則及其指南、中注協(xié)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)工作底稿編制指南及本所業(yè)務(wù)質(zhì)量控制規(guī)范，本文只是對(duì)執(zhí)行業(yè)務(wù)中需要注意的相關(guān)部分進(jìn)行進(jìn)一步細(xì)化或強(qiáng)調(diào)。

關(guān)鍵詞：審計(jì)；審計(jì)底稿

一、底稿編制形式上需注意的問題

1.編制底稿應(yīng)選擇合適的筆進(jìn)行，所有審計(jì)標(biāo)識(shí)符及索引號(hào)要求用紅筆填寫，程序表中“適用與否”欄內(nèi)用紅筆填寫；如使用電子底稿，可以對(duì)標(biāo)識(shí)符、索引號(hào)以加粗加黑等方法使之更為醒目。

2.審計(jì)工作底稿應(yīng)編制索引，索引號(hào)編制按照審計(jì)底稿的分類進(jìn)行編排，綜合性程序中不同類的工作底稿根據(jù)第一個(gè)字母進(jìn)行區(qū)分，同一類工作底稿根據(jù)數(shù)字進(jìn)行區(qū)分；實(shí)質(zhì)性程序中不同類的工作底稿根據(jù)第一數(shù)字進(jìn)行區(qū)分。

3.審計(jì)工作底稿應(yīng)按照固有的順序進(jìn)行編制與整理各部分底稿應(yīng)按照工作底稿索引表上列示的順序進(jìn)行編制與整理。

二、實(shí)質(zhì)性工作底稿編制應(yīng)注意的總體性問題

1.審計(jì)工作底稿應(yīng)保持底稿各要素的完整性，審計(jì)底稿中各基本要素應(yīng)全部填寫齊全。審計(jì)底稿的基本要素包括：被審計(jì)單位名稱、審計(jì)項(xiàng)目名稱、審計(jì)項(xiàng)目時(shí)點(diǎn)或期間、審計(jì)過程記錄、審計(jì)標(biāo)識(shí)及其說明、審計(jì)結(jié)論、索引號(hào)及編號(hào)、編制者姓名及編制日期、復(fù)核者姓名及復(fù)核日期、其它應(yīng)說明事項(xiàng)。

2.審計(jì)程序表系根據(jù)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估及控制測(cè)試情況確定的實(shí)質(zhì)性測(cè)試程序的匯總，必須填寫以下內(nèi)容：在“適用與否”欄中填寫“DO”（適用）或“N/A”（不適用）；對(duì)于填寫“DO”的應(yīng)在“工作底稿索引”欄中注出對(duì)應(yīng)底稿的索引號(hào)；填寫“N/A”的應(yīng)在后面說明原因。

3.導(dǎo)引表起到承前啟后的作用，所以該表是非常重要的審計(jì)底稿，一般科目的審計(jì)均要求編制。

4.明細(xì)查證表編制時(shí)需注意：要素完整，標(biāo)識(shí)符清晰，如S、G、∧、C、√等審計(jì)標(biāo)識(shí)用紅筆標(biāo)出；對(duì)明細(xì)項(xiàng)目有進(jìn)一步的查證則在表后用文字描述或另列表格加以細(xì)化，并注意交叉索引。調(diào)整事項(xiàng)應(yīng)過入明細(xì)查證表，并注意調(diào)整后的匯總數(shù)與報(bào)表進(jìn)行核對(duì)，而不是簡(jiǎn)單地在導(dǎo)引表過入調(diào)整事項(xiàng)即可。

5.憑證查證表的編制，需要注意：憑證抽樣應(yīng)具有明確的針對(duì)性，憑證的抽樣可能比編制明細(xì)查證表等對(duì)專業(yè)判斷的要求更高，盡量不指派無執(zhí)業(yè)經(jīng)驗(yàn)的實(shí)習(xí)生等執(zhí)行該項(xiàng)操作，避免毫無目的、固定筆數(shù)、固定月份地抽查；在抽樣時(shí)以明細(xì)查證表中的重要項(xiàng)目順序?yàn)橹骶€。

6.編制工作底稿時(shí)，應(yīng)對(duì)重要的原始證據(jù)進(jìn)行復(fù)印取證。原始證據(jù)復(fù)印取證時(shí)，應(yīng)在重要文件（如定期存單、權(quán)證、重要合同等）原始證據(jù)復(fù)印件上標(biāo)上“與原件核對(duì)相符”并簽上業(yè)務(wù)人員的姓名及日期；對(duì)重要的合同進(jìn)行復(fù)印取證時(shí)，不必將合同的全部?jī)?nèi)容進(jìn)行復(fù)印，只需取合同的重要章節(jié)。

三、各科目實(shí)質(zhì)性工作底稿編制需注意的問題

1.貨幣資金底稿編制需注意：現(xiàn)金盤點(diǎn)是現(xiàn)金實(shí)質(zhì)性測(cè)試的必備程序，應(yīng)編制現(xiàn)金盤點(diǎn)表，包括盤點(diǎn)倒軋記錄、盤存地點(diǎn)及盤點(diǎn)日期等內(nèi)容，盤點(diǎn)人、企業(yè)會(huì)計(jì)主管、監(jiān)盤的業(yè)務(wù)人員均須簽名，缺一不可；業(yè)務(wù)人員必須執(zhí)行銀行存款及借款的函證程序，銀行存款函證金額一般應(yīng)為對(duì)帳單余額，而非帳面余額；應(yīng)對(duì)銀行存款大額未達(dá)賬項(xiàng)進(jìn)行查證，并核對(duì)期后的銀行入賬單或明細(xì)賬；其他貨幣資金—承兌匯票保證金、開證保證金等應(yīng)取得相關(guān)開立合同，根據(jù)合同規(guī)范的保證金比例進(jìn)行套算，承兌匯票保證金還應(yīng)與應(yīng)付票據(jù)進(jìn)行勾稽。

2.應(yīng)收票據(jù)底稿編制需注意：應(yīng)實(shí)施盤點(diǎn)程序，并將所有的票據(jù)進(jìn)行復(fù)印，復(fù)印時(shí)須復(fù)印票據(jù)的所有背書人（票據(jù)正反面都要復(fù)?。?；對(duì)于未在截止日進(jìn)行票據(jù)盤點(diǎn)程序的業(yè)務(wù)，在外勤日，應(yīng)對(duì)外勤日已背書轉(zhuǎn)讓的票據(jù)進(jìn)行替代測(cè)試。

3.應(yīng)收賬款底稿編制需注意：若客戶采用財(cái)務(wù)軟件，明細(xì)表應(yīng)通過財(cái)務(wù)軟件導(dǎo)出數(shù)據(jù)再自行編制，并注意列示余額時(shí)應(yīng)按期末余額從大到小排列或按照本期發(fā)生額的大小從大到小排列，而不應(yīng)直接使用客戶提供的按客戶代碼順序打印的余額明細(xì)表〖BP（〗；應(yīng)實(shí)施分析性復(fù)核程序，不僅進(jìn)行余額變化的分析，還應(yīng)包括應(yīng)收賬款發(fā)生額的分析，與營(yíng)業(yè)收入的勾稽和總體合理性的分析（借貸方分析）；在客戶數(shù)量較多情況下，函證樣本的抽取應(yīng)符合準(zhǔn)則要求（即采取分層抽樣與隨機(jī)抽樣相結(jié)合的方式進(jìn)行）。

4.存貨底稿編制需注意：應(yīng)關(guān)注存貨各明細(xì)科目之間的相互流轉(zhuǎn)，結(jié)合獲取的生產(chǎn)流程圖，分析明細(xì)科目之間流轉(zhuǎn)的合理性；存貨各明細(xì)科目均須執(zhí)行計(jì)價(jià)測(cè)試，即便客戶采用計(jì)算機(jī)軟件進(jìn)行存貨核算；對(duì)重大的存貨項(xiàng)目須執(zhí)行出入庫(kù)的截止測(cè)試。

5.長(zhǎng)期股權(quán)投資底稿編制需注意：歷次審計(jì)均應(yīng)獲取被投資單位的最新章程、驗(yàn)資報(bào)告和營(yíng)業(yè)執(zhí)照等資料，以確認(rèn)最新的投資比例、金額及公司的經(jīng)營(yíng)情況對(duì)未經(jīng)本所審計(jì)的子公司或聯(lián)營(yíng)公司均應(yīng)取得審計(jì)報(bào)告，對(duì)獲取的審計(jì)報(bào)告，應(yīng)考慮報(bào)告的合理性，并根據(jù)《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1401號(hào)——利用其他注冊(cè)會(huì)計(jì)師的工作》的要求，考慮是否需追加審計(jì)程序。

6.固定資產(chǎn)、累計(jì)折舊及無形資產(chǎn)底稿編制需注意：執(zhí)行連續(xù)審計(jì)時(shí)，也需向客戶獲取所有的房產(chǎn)及土地權(quán)屬證原件進(jìn)行核對(duì)，查看是否存在對(duì)外抵押等事項(xiàng)；獲取重要權(quán)屬證明后，應(yīng)核對(duì)原件，獲取復(fù)印件，在復(fù)印件上標(biāo)注“與原件核對(duì)相符”并由業(yè)務(wù)人員簽名標(biāo)上時(shí)間；對(duì)有較多土地和房屋建筑物的客戶，應(yīng)先獲得或繪制客戶的平面圖并進(jìn)行現(xiàn)場(chǎng)查看，同時(shí)與獲得的權(quán)證進(jìn)行核對(duì)，從而判斷獲取的土地證及房產(chǎn)證的完整性。

7.在建工程底稿編制需注意：對(duì)期末余額中的工程項(xiàng)目是否確系在建、建造程度進(jìn)行現(xiàn)場(chǎng)查看，并形成相應(yīng)的記錄；并考慮期末余額是否合理（應(yīng)與相關(guān)的合同、預(yù)算等資料進(jìn)行核對(duì)），對(duì)于實(shí)際已完工、達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)但未進(jìn)行結(jié)算而掛賬在建工程的項(xiàng)目，應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)固定資產(chǎn)并預(yù)估應(yīng)付賬款；如果客戶在建項(xiàng)目、房產(chǎn)等較多，應(yīng)取得客戶的廠區(qū)規(guī)劃圖，一一進(jìn)行核對(duì)，以便查明各項(xiàng)在建資產(chǎn)的狀況。

8.借款、應(yīng)付票據(jù)底稿編制需注意：應(yīng)獲取對(duì)應(yīng)期末余額的所有貸款合同或應(yīng)付票據(jù)開立合同，每一份貸款合同或應(yīng)付票據(jù)開立合同所對(duì)應(yīng)的抵押、擔(dān)保等附合同均應(yīng)獲取；應(yīng)獲取貸款卡信息，將貸款卡信息所載內(nèi)容與借款、票據(jù)等科目進(jìn)行核對(duì)；測(cè)試應(yīng)付票據(jù)時(shí)，還應(yīng)結(jié)合其他貨幣資金——保證金進(jìn)行查證。

9.應(yīng)付賬款底稿編制需注意：應(yīng)執(zhí)行應(yīng)付賬款的函證程序及替代測(cè)試程序；應(yīng)核對(duì)應(yīng)付賬款的借貸方發(fā)生額與存貨購(gòu)入情況，確定是否匹配；對(duì)于暫估的應(yīng)付賬款，應(yīng)獲得分單位的暫估清單，同時(shí)核對(duì)應(yīng)付暫估的期后到貨情況及暫估價(jià)與實(shí)際到貨價(jià)是否存在較大差異。

10.應(yīng)交稅金、其他應(yīng)交款（應(yīng)交稅費(fèi)）編制底稿需注意：應(yīng)對(duì)各項(xiàng)應(yīng)交稅費(fèi)進(jìn)行匡算；應(yīng)取證截止日對(duì)應(yīng)月的納稅申報(bào)單，并核對(duì)申報(bào)納稅數(shù)字是否與賬面一致；對(duì)于期初余額，應(yīng)核對(duì)是否與上年年末稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)定的各項(xiàng)應(yīng)繳稅費(fèi)一致；對(duì)于期末余額，應(yīng)與最后一期申報(bào)表的金額進(jìn)行核對(duì)；上述核對(duì)，若有差異，需查找原因，并進(jìn)行說明；應(yīng)獲得書面的免稅文件及稅收優(yōu)惠政策文件。

11.營(yíng)業(yè)收入和營(yíng)業(yè)成本底稿編制需注意：營(yíng)業(yè)收入應(yīng)執(zhí)行廣泛的分析性程序收入增減變動(dòng)的主要原因分析，應(yīng)包括市場(chǎng)分析、客戶分析、業(yè)務(wù)模式分析、生產(chǎn)能力分析、現(xiàn)金流量分析等；對(duì)主要產(chǎn)品品種應(yīng)進(jìn)行分月分品種毛利率分析；對(duì)主要產(chǎn)品應(yīng)進(jìn)行單價(jià)對(duì)比分析；對(duì)銷售合同與本期發(fā)生額是否匹配進(jìn)行分析。

12.所得稅費(fèi)用底稿編制需注意：所得稅費(fèi)用作為一項(xiàng)重要的損益表科目，業(yè)務(wù)人員須根據(jù)審計(jì)程序的要求執(zhí)行測(cè)試，形成底稿，必要時(shí)作出審計(jì)調(diào)整；而不應(yīng)將所得稅費(fèi)用科目視為注冊(cè)稅務(wù)師的工作，不進(jìn)行任何處理，直接按賬面余額數(shù)進(jìn)行確認(rèn)。（作者單位：長(zhǎng)沙理工大學(xué)）