吳曉莉

【文章摘要】

“營改增”的試點和推廣解決了營業(yè)稅中存在的重復征稅的制度性問題，為第三產(chǎn)業(yè)的大力發(fā)展創(chuàng)造良好、穩(wěn)定的稅收環(huán)境。本文分析了“營改增”試點范圍和具體的方案內(nèi)容，并假設商品和服務的流轉過程，結合增值稅的抵扣制度，討論“營改增”6%和10%稅率對納稅人和消費者的稅負影響，并提出了“營改增”稅率選擇的相關建議。

【關鍵詞】

“營改增”；納稅人；消費者；稅負

0 引言

現(xiàn)代服務業(yè)屬于第三產(chǎn)業(yè)，我國現(xiàn)代服務業(yè)的發(fā)展相對滯后，但是在我國的經(jīng)濟發(fā)展中占有十分重要的地位。在我國，對現(xiàn)代服務業(yè)統(tǒng)一征收營業(yè)稅，但是營業(yè)稅本身存在的制度缺陷和問題與我國現(xiàn)代服務業(yè)分工的精細化及業(yè)務國際化發(fā)展等相矛盾。所以，對營業(yè)稅進行改革，創(chuàng)造合理、公平的稅收環(huán)境，對我國服務業(yè)的發(fā)展十分重要。

1 “營改增”概述

1.1 “營改增”方案的內(nèi)容

“營改增”就是營業(yè)稅改征增值稅，稅改后，在原來的13%和17%兩檔增值稅稅率基礎之上，增加了兩檔稅率，分別為6%和11%，征收率是3%。營業(yè)稅改征增值稅項目適用增值稅稅率分別是提供有形動產(chǎn)租賃服務，交通運輸業(yè)服務；稅率為分別為17%和11%；向國外的單位提供的研發(fā)和設計服務及國際運輸服務不征稅，適用稅率為零；提供現(xiàn)代服務業(yè)服務不包括有形動產(chǎn)租賃服務，稅率是6%。

試點地區(qū)納稅人原先享有的如技術轉讓等營業(yè)稅減免稅政策，在實行“營改增”之后，調整為免增值稅或者是即征即退；不在試點地區(qū)的一般納稅人向試點地區(qū)納稅人夠買服務，可以使用增值稅抵扣進項稅，抵扣的稅額憑借增值稅的發(fā)票而定；在實行“營改增”之后，原來試點地區(qū)納稅人使用的營業(yè)稅差額征稅政策，仍然可以繼續(xù)使用，營業(yè)稅收入也仍然歸屬于試點地區(qū)。

本次“營改增”改革納稅人的管理模式仍然使用分類管理模式，一般納稅人是指應稅服務的年應征增值稅銷售額大于500萬的納稅人，小規(guī)模納稅人是指低于此標準的納稅人。一般納稅人提供應稅服務其計稅的方法采用一般計稅方法，應納稅額等于當期銷項稅額減去當期進項稅額后的差額；小規(guī)模納稅人提供應稅服務采用簡單的簡易計稅方法，其征稅率為3%，應納稅額為計算的增值稅額，增值稅額根據(jù)銷售額和增值稅征收率進行計算，不能使用進項稅額進行抵扣。增值稅屬于價外稅，增值稅稅額不包括在納稅人向購買方提供應稅勞務、應稅服務或者是銷售貨物收取的價款中，增值稅專用發(fā)票上應該分別注明增值稅稅額和銷售額，如果提供應稅勞務或者是銷售貨物，應稅服務發(fā)票為普通發(fā)票，并且將應納增值稅稅額及銷售額合并定價、收取，在對應納增值稅稅額進行計算時，其計算方法為銷售額=含稅銷售額÷（1+稅率），將包含增值稅的銷售額通過計算轉成不包含增值稅的銷售額。一般納稅人提供財政部和國家稅務總局規(guī)定的特定應稅服務可以選擇適用簡易方法計稅，但是如果選擇之后，36個月內(nèi)不能進行變更。國家稅務總局負責征收營業(yè)稅改征的增值稅，納稅人應向國稅局申報納稅。

1.2 “營改增”方案的試點范圍

“營改增”試點范圍包括交通運輸業(yè)和現(xiàn)代的服務業(yè)，服務業(yè)包括信息技術、文化創(chuàng)意、研發(fā)及技術、物流輔助、有形動產(chǎn)租賃和鑒證咨詢等服務。交通運輸業(yè)是指航空運輸服務、陸路運輸服務等；信息技術服務是指軟件服務、電路設計和測試服務等；研發(fā)及技術服務是指研發(fā)服務、技術咨詢和轉讓服務等；物流輔助服務是指航空服務、打榜救助服務等；文化創(chuàng)意服務是指知識產(chǎn)權服務、廣告服務等；鑒證咨詢服務包括認證服務、鑒證服務等；有形動產(chǎn)租賃包括有形動產(chǎn)經(jīng)營性租賃及有形動產(chǎn)融資租賃。

2 “營改增”對納稅人及消費者稅負影響的實證研究

2.1 稅負指標選擇

衡量稅收負擔有多種指標，包括宏觀指標和微觀指標，宏觀指標包括國民收入稅負率和國內(nèi)生產(chǎn)總值稅負率等，微觀指標包括凈產(chǎn)值稅負率、總產(chǎn)值稅負率、和增加值稅負率等。在本文中進行分析時采用的指標為增加值稅負率指標。按照增值稅的原理，增值稅是對商品中的V（工資形式付給勞動者的報酬）+M（稅金、利潤等）進行征稅。

2.2 基本假設

在實際的生活中，商品和服務流通涉及的環(huán)節(jié)較多，為了分析簡便，本文中作如下假設：①假設整個生產(chǎn)活動和服務環(huán)節(jié)只有三個環(huán)節(jié)，分別為服務環(huán)節(jié)、生產(chǎn)環(huán)節(jié)和零售環(huán)節(jié)；②假設所有環(huán)節(jié)的增值額是100，商品的銷售價為其進價和增值稅之和；③假設服務提供環(huán)節(jié)是每個生產(chǎn)過程的起點，如果前面環(huán)節(jié)有稅款，則全部體現(xiàn)在該環(huán)節(jié)；④假設每個環(huán)節(jié)只經(jīng)過一個納稅人；⑤假設各環(huán)節(jié)都能進行抵扣和免稅；⑥假設本文中對小規(guī)模納稅人“營改增”的情況不進行研究，在分析的過程中只考慮“營改增”后為一般納稅人的情況；⑦假設小規(guī)模納稅人是零售環(huán)節(jié)納稅人，征收稅率為3%，一般納稅人是生產(chǎn)環(huán)節(jié)納稅人，征收稅率為17%，一般納稅人從小規(guī)模納稅人進貨不可以抵扣，從一般納稅人進貨的進項稅額可以抵扣。

因為流轉稅的稅負具有轉嫁特性，流轉稅的最終稅負人是最后的消費者。根據(jù)上面所述的假設，經(jīng)過分析，得到以下四種流轉過程。①“營改增”后一般納稅人-生產(chǎn)環(huán)節(jié)一般納稅人-零售環(huán)節(jié)小規(guī)模納稅人-消費者；②“營改增”后一般納稅人-生產(chǎn)環(huán)節(jié)小規(guī)模納稅人-零售環(huán)節(jié)一般納稅人-消費者；③“營改增”后一般納稅人-生產(chǎn)環(huán)節(jié)一般納稅人-零售環(huán)節(jié)一般納稅人-消費者；④“營改增”后一般納稅人-生產(chǎn)環(huán)節(jié)小規(guī)模納稅人-零售環(huán)節(jié)小規(guī)模納稅人-消費者。

2.3 “營改增”后，納稅人及消費者的稅負率計算

根據(jù)上述的四種流轉過程，每種過程對各自的稅負情況及最終消費者整體稅負進行計算，計算結果如下表1-表4。在比較稅率時，選擇“營改增”后以一般納稅人的稅率6%和10%為例進行分析。

（1）生產(chǎn)環(huán)節(jié)和零售環(huán)節(jié)都為一般納稅人的計算結果，如表1所示。

（2）生產(chǎn)環(huán)節(jié)和零售環(huán)節(jié)分別為小規(guī)模納稅人和一般納稅人的計算結果，如表2所示。

（3）生產(chǎn)環(huán)節(jié)和零售環(huán)節(jié)分別為一般納稅人和小規(guī)模納稅人的計算結果，如表3所示。

（4）生產(chǎn)環(huán)節(jié)和零售環(huán)節(jié)均為小規(guī)模納稅人的計算結果，如表4所示。

由表1和表3的計算結果可知，如果生產(chǎn)環(huán)節(jié)是一般納稅人，不管零售環(huán)節(jié)是一般納稅人還是小規(guī)模納稅人，“營改增”稅率不會影響最終消費者的稅負，不會因為稅率而改變；由表2和表4的計算結果可知，如果生產(chǎn)環(huán)節(jié)是小規(guī)模納稅人，“營改增”稅率會影響最終消費者的稅負，其稅負會隨著的稅率的提升而不斷增加。

3 “營改增”稅率選擇建議

①如果從消費者稅負的角度來說，為了不增加消費者負擔，“營改增”的稅率越低越好。

②如果從增值稅中性的角度來說，其應該采用單一稅率的形式，但從“營改增”的實際來看，但是如果目前立刻統(tǒng)一，企業(yè)的稅負會大幅度提升，遭到企業(yè)的反對，所以應降低增值稅稅率，并逐步對其進行統(tǒng)一。

③如果為了平衡各方的利益，“營改增”的稅率宜選擇應該比改革前稅負下降或者是不變，這樣利于稅改的順利進行。

④綜上所述，在“營改增”推進的短時間內(nèi)，各方利益都會進行博弈，這種博弈可能非常激烈，所以在對稅率進行選擇時，要盡量和改革前相一致，這對于“營改增”的順利推進有非常重要的作用。在“營改增”的長期角度看，稅負影響的還是最終消費者，消費者會通過價格的方式最終承擔稅改造成的結果。稅率選擇對于生產(chǎn)環(huán)節(jié)和零售環(huán)節(jié)的影響較小，尤其是對于一般納稅人影響更小。因此，為了經(jīng)濟的健康和穩(wěn)定發(fā)展，應該逐步統(tǒng)一稅率，這樣才能夠充分發(fā)揮增值稅中性的作用。

【參考文獻】

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