管雪汝等

摘要：謹慎性原則是指企業(yè)在進行會計核算時，應當遵循謹慎性原則的要求不得多計資產或收益，少計負債或費用，不得設置秘密準備。對或有事項的確認、計量以及披露就是謹慎性原則的具體體現(xiàn)。本文首先就謹慎性原則和或有事項的含義進行了闡述，然后論述謹慎性原則在或有事項中的確認、計量、披露中的應用，最后論述了謹慎性原則在或有事項應用中存在的問題與對策建議。

關鍵詞：或有事項 謹慎性 確認 計量 披露

財政部在2006年發(fā)布了《企業(yè)會計準則第13號——或有事項》，該準則在或有事項的確認、計量和披露方面，一個比較突出的特點就是體現(xiàn)了謹慎性原則。會計信息使用者應更加重視與或有事項相關的風險信息的揭示。因此，謹慎性原則在或有事項中的正確運用應引起我們的足夠重視。

1 謹慎性原則和或有事項概述

1.1 謹慎性原則

會計謹慎性原則，也稱審慎原則、穩(wěn)健主義、保守主義等，只有在會計環(huán)境中遵守謹慎性原則，才能保證即使會計要素的確認和計量的精確性受到影響，只要針對會計環(huán)境中存在的不確定因素和風險，運用謹慎的職業(yè)判斷和穩(wěn)妥的會計方法進行會計處理，就可以有效的預計可能的負債、損失和費用，最好少計或不計可能的資產和收益，如此可以保證會計報表上會計信息的客觀性，以便于報表更好的被使用。謹慎性原則可以體現(xiàn)在確認、計量、披露等諸方面。它要求：會計確認標準穩(wěn)妥合理；會計計量不得高估資產、權利和利潤；會計報告提供盡可能全面的會計信息。

1.2 或有事項

或有事項，是指過去的交易或者事項形成的，其結果須由某些未來事件的發(fā)生或不發(fā)生才能決定的不確定事項?；蛴惺马椫高^去的交易或事項形成的一種狀況，其結果須通過未來不確定事項的發(fā)生或不發(fā)生予以證實?；蛴惺马椨腥齻€基本特征，分別是：①或有事項是因過去的交易或者事項形成的；②或有事項的結果具有不確定性；③或有事項的結果須由未來事項決定。

2 謹慎性原則在或有事項中的應用

《企業(yè)會計準則——或有事項》準則，在或有事項的確認、計量和披露方面，一個最突出的特點就是體現(xiàn)了“謹慎原則”。 謹慎性原則對于維護會計信息質量具有重大的意義。

2.1 謹慎性原則在會計確認中的應用

在相關的準則中有規(guī)定，若和或有事項有關系的義務具備以下幾個條件，就可以把或有事項確認為負債：

①如果該義務是企業(yè)承擔的現(xiàn)時義務。換句話說就是，這項義務需要企業(yè)進行承擔的現(xiàn)時義務，不是企業(yè)承擔的潛在義務。例如某公司的一個駕駛員由于違章造成了交通事故，那該公司就需要承擔必要的賠償，這就是現(xiàn)時義務；

②該義務的履行可能導致經濟利益流出企業(yè)。它是指在履行或有事項的現(xiàn)時義務的過程中，很有可能導致經濟利益流出，這種可能性至少會有一半的發(fā)生幾率，但也并不是就是一定會發(fā)生的事情；

③應該可靠地計量確認為負債的或有事項的金額。這是指被確認為負債的或有事項的金額應該進行合理的估計，因為或有事項中不確定的因素很多，所以在或有事項中產生的現(xiàn)時義務的金額也很難進行準確的估計。

但是如果沒有對現(xiàn)時義務的金額進行合理可靠的計量，就不能把其確認為負債、必須同時滿足以上三個條件才能在會計報表項目中進行確認。

2.2 謹慎性原則在會計計量中的應用

現(xiàn)時義務是與或有事項對應的，它可能造成經濟利益的流出，并且流出的金額具有很大的不確定性，這就意味著義務金額不能被完全的確定下來，只能是估計數(shù)。必須指出的是，義務金額能夠可靠計量和合理估計兩者之間是不矛盾的。

從會計計量的角度講，應該對預期可以獲得補償?shù)奶幚砼c或有事項產生的現(xiàn)時義務進行計量。

此外，同樣出于謹慎性方面考慮，如果在或有事項的計量方面，一部分或者全部的負債可以由第三方進行補償，這時確認資產的必要條件是必須保證確定收到了補償金額，不可以只是從確認的負債中抵減，而且確認負債的賬面價值不能小于確認的補償金額。

2.3 謹慎性原則在會計披露中的應用

出于謹慎性方面的考慮，在對或有事項進行披露的過程中，如果或有事項已經被確認為是負債，應該在資產負債的附注中也進行披露。此外，只要是有可能發(fā)生的或有負債，都應該對它的形成原因、產生的財務影響等進行必要的披露，比如未決訴訟形成的或有負債、未決仲裁形成的或有負債等。如果或有資產也在會計報表附注中進行體現(xiàn)，那么很容易誤導財務會計報表的使用者，所以一般不會允許這種情況的發(fā)生，只有一種情況除外，就是該或有資產可能造成未來經濟利益流入企業(yè)。如果是這種情況，應該在會計報表的附注中，對它的形成原因、可能產生的影響等進行必要的披露。

謹慎性原則要求“會計披露報告向會計信息的使用者提供盡可能全面的會計信息”，以上所述符合這項要求。

3 或有事項中正確應用謹慎性原則的對策建議

3.1 加強或有事項確認條件的準確性

或有事項的確認中正確應用謹慎性原則，主要是包括以下幾方面的內容：

①有關部門應該把或有事項確認過程中相關的具體過程進行仔細的書面說明，然后依據(jù)自身的經驗，提出一些建設性的意見；

②有關部門的專業(yè)人員完成書面說明的工作后，財務部門加入自己的判斷，形成自己的專業(yè)意見；

③財務部門的書面專業(yè)意見形成后交給管理層，管理層提出對相關事項處理的書面決議，交給董事會審議；

④董事會應該在股東大會授權范圍內研究管理層提交的處理預案，并形成決議后進行處理，如果涉及的金額比較大，董事會不能擅自做主，應該提交給股東大會審議，財務部門最終按照股東大會審議的結果進行財務處理。

加強或有事項確認條件的準確性不僅有利于明確職責，還可以有效的提高會計信息的透明度。

3.2 加強或有事項計量依據(jù)的合理性endprint

或有事項的計量中正確應用謹慎性原則，主要涉及預計負債的計量問題。

3.2.1 初始計量。初始計量應該依照相關現(xiàn)時義務所需支出的最佳估計數(shù)進行，有兩種方法可以用來確定“預計負債”金額的最佳估計數(shù)：

①）預計負債應當按照履行相關現(xiàn)時義務所需支出的最佳估計數(shù)進行初始計量?，F(xiàn)時義務的支出是存在一個范圍的，這個范圍是連續(xù)的，在這個范圍內產生各種結果的可能性都是相同的，在確定最佳估計數(shù)的時候，可以從這個范圍內的的中間值確定。

②如果是其他情況，應該依據(jù)不同的情況采取不同的應對方式來計量最佳估計數(shù)：一是或有事項涉及單個項目的，應該依照最可能發(fā)生金額確定?；蛴惺马椛婕暗捻椖恐挥幸粋€就是“涉及單個項目”，比如一項未決訴訟、一項未決仲裁等。二是或有事項涉及多個項目的，在確定的時候應該綜合考慮到各項可能出現(xiàn)的結果和相關概率。或有事項涉及的項目有至少兩個的就是“涉及多個客戶”。比如可能會有很多個客戶會在產品質量保證的過程中要求產品保修，相對的，產品保修是企業(yè)對這些客戶應付的義務，所以在確定負載金額的時候應該綜合考慮到很多的因素，比如發(fā)生質量問題的概率、相關的保修費用等，即計算加權平均數(shù)。

在確定最佳估計數(shù)的時候需要考慮到很多的因素，一是與或有事項的相關的事項有很多，應該綜合考慮這些因素帶來的風險和不確定；二是貨幣時間價值等因素。有一些是貨幣時間價值影響很大的，比如油氣井及相關設施或核電站的棄置費用等，這些未來應支付金額與其現(xiàn)值相差比較大，確定這些的最佳估計數(shù)的時候可以通過對相關未來現(xiàn)金流出進行折現(xiàn)后進行；三是如果有資料顯示未來事項一定會發(fā)生，比如未來相關法規(guī)出臺等，那么在確定預計負載金額的時候需要綜合考慮到這些未來事項的影響。也有一些因素是在確定最佳估計數(shù)的時候不需要考慮的，比如預計負載不應該包括企業(yè)未來經營虧損、不應該考慮預期處置資產的利得。

3.2.2 后續(xù)計量。后續(xù)計量是指在資產負債表日應該檢查預計負債的賬面價值，如果有確鑿的證據(jù)表明，該賬面價值并不能客觀的反映出目前的最佳估計數(shù)，必須做出一些必要的調整。如賬面數(shù)偏低，差額計入損益，如賬面數(shù)偏高，差額則計入權益。

3.3 加強或有事項披露的完備性、規(guī)范性

或有事項的披露中正確應用謹慎性原則，應保證會計信息的質量，采取表內披露和表外披露相結合的方式，準確、完整的披露或有事項。

3.3.1 表內披露

必須單列項目在資產負債表中反映預計負債，同時也應該在會計報表附注中對其進行一定的披露；在利潤表中也應該反映出和這些預計負債相關的費用或支出的情況。換句話說，在資產負債表中，應該把其他的負債項目和預計負債分開來反映，并且預計負債應該單列項目來進行反映?；蛴惺马棻淮_認負債時，需要確認其支出或費用，并了解其性質，把其和利潤表上的其他支出或費用合并反映，不需要在利潤表中單列項目進行反映。一旦一些補償是幾乎可以確定下來的，那么企業(yè)利潤表中反映支出或費用時應該對此進行一定的體現(xiàn)，必須把這些補償進行過抵減，并且，在資產負債表中單獨確認一項資產進行反映。

3.3.2 表外披露（會計報表附注中披露）

①預計負債的披露。預計負債已經在表內進行了披露，但還是應該在表外也進行一些披露，比如其性質、形成原因等。

②或有負債的披露?；蛴胸搨遣粚儆谑秦搨姆秶?，因此或有負債是不會再表內進行披露的。但是一旦或有負債符合了一定的條件，就需要在表外對其進行披露，比如以貼現(xiàn)商業(yè)承兌匯票形成的或有負債；未決訴訟，仲裁形成的或有負債；為其他單位提供債務擔保形成的或有負債；其他或有負債（不包括極小可能導致經濟利益流出企業(yè)的或有負債）等。

③或有資產的披露。一般情況下不會在表外對或有資產進行披露，除非這些或有資產會給企業(yè)帶來經濟效益時，如果是這樣，應該在表外披露或有資產形成的原因及其預計生產的財務影響。

4 結論

可以說或有事項是不確定性會計的重要組成部分，它影響著企業(yè)的經營與發(fā)展。在或有事項的會計處理中，正確運用謹慎性原則，可以正確的反映企業(yè)實際情況，這有利于企業(yè)的正常運轉和幫助投資者做出正確決策，減少企業(yè)對或有事項的風險，增強會計信息的真實性和客觀性，反之，會增加企業(yè)的經營風險，影響投資者信心和有關方對企業(yè)當前和未來財務狀況的正確判斷?；蛴惺马椀膬群诓粩鄶U大，謹慎性原則將會得到更加科學的應用，在保護企業(yè)，提高企業(yè)競爭能力和市場適應能力，為市場提供配套的保障措施，穩(wěn)定市場以及在國民經濟穩(wěn)定協(xié)調發(fā)展中發(fā)揮著應有的積極作用。

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