○袁濤

（武漢理工大學管理學院 湖北 武漢 430074）

許多學者從人為因素的角度去分析會計信息失真的原因，將問題產(chǎn)生的原因歸結為會計作弊。然而，即使有合法真實的原始憑證，依據(jù)合法合規(guī)的會計處理，也同樣會產(chǎn)生會計信息失真現(xiàn)象。這是因為，會計政策、規(guī)范和制度本身存在的缺陷難以保證會計信息的完全真實，并且在實際中，會計人員可能會因為不同的目的在會計制度允許范圍內對會計政策和方法進行選擇，從而造成會計信息的不真實。也就是說，制度的不完善和約束缺乏也會使會計信息失真。因此，在2006年頒布的新會計準則下，如何通過制度創(chuàng)新來抑制會計信息失真現(xiàn)象，便成為亟待研究的課題。

一、會計信息失真現(xiàn)象產(chǎn)生的原因

會計信息的質量直接關系到?jīng)Q策者的決策及其后果，其真實性和可靠性是保證信息使用者做出正確決策的前提和基本條件。會計信息的真實性，是指會計信息真實、客觀地反映各項經(jīng)濟活動，準確揭示各項經(jīng)濟活動所包含的經(jīng)濟內容。會計信息的真實性是一個相對的和動態(tài)的概念，這主要是因為會計人員的素質、能力、經(jīng)驗、品德等具有明顯的主觀色彩，會計準則、制度、程序、方法等會計標準是主觀見之于客觀的東西，再加上會計對象存在著大量的模糊性和不確定性，處于不斷變化之中，會計信息反映的只是某個時期和某個時點的經(jīng)濟活動狀況，它可能與當時的客觀環(huán)境是比較適應的，但隨著環(huán)境的改變，過去真實的信息也會變得不一定真實。

會計所運用的確認和計量方法，肯定會影響到會計信息的真實性程度。如收入、費用的確認和計量，是以實現(xiàn)原則、配比原則和權責發(fā)生制為基礎的，這就使得會計反映的當期利潤與當期實際現(xiàn)金凈流量可能不一致，從而使利潤缺乏實際貨幣保證。

同一會計事項往往可以有不同的會計處理方法可供選擇，這種可選擇就帶有較強的主觀性。例如，存貨計價有先進先出法、加權平均法、個別計價法等，固定資產(chǎn)折舊有平均年限法、工作量法、各種加速折舊法等。不同的方法必然產(chǎn)生不同的結果，我們只能選擇其中的一種方法，但我們無法證明自己的結果是否真實。

會計處理過程中包含大量的不確定因素，很多參數(shù)需要估計和預測。如固定資產(chǎn)折舊年限、預計殘值、或有事項等，這種預計帶有很大的主觀成分，預計的結果是否與實際情況吻合，在很大程度上會影響會計信息的真實性。

會計信息反映的只是某個時期和某個時點的經(jīng)濟活動的狀況，與當時的客觀環(huán)境是相適應的。在當時條件下，基于當時的客觀情況，這種反映可能是真實的，但隨著環(huán)境的變化和人們認識水平的提高，對會計的理解逐漸深化，會計處理程序和方法也不斷完善，對經(jīng)濟活動的會計反映要求會發(fā)生變化，原來被認為是正確的做法可能會被認為不正確，原來認為是真實的會計信息可能變得不真實。相反，一些原來認為是不正確或不可能的做法可能會得到承認和支持。

二、新會計準則對抑制會計信息失真的影響

1、新準則對遏制會計信息制度性失真的積極作用

（1）新會計準則在一定程度上適應了會計環(huán)境的變化，提高了會計信息的可旅性和可比性。新會計準則對會計實務中出現(xiàn)的新情況和新問題進行規(guī)范，如對于企業(yè)無形資產(chǎn)的確認、金融衍生工具的計量以及一些重要表外信息的會計處理，都已作出相應規(guī)定，同時適時增加新的會計科目，使其盡可能涵蓋現(xiàn)實會計務實中所有交易行為或可能發(fā)生的會計事項，使會計準則與會計實務保持同步，增強了會計信息的可比性與可靠性。

（2）對會計要素的定義作了重大調整。提高了部分定義、釋義的準確性，從而增強了會計信息的可理解性及相關性。新準則對會計要素的定義作了修改，從而夯實了會計信息質量的框架基礎。新基本準則強調了資產(chǎn)是預期會給企業(yè)帶來經(jīng)濟利益的資源與負債是預期會導致經(jīng)濟利益流出企業(yè)的現(xiàn)時義務，增加了資產(chǎn)與負債的確認條件。

（3）采用了公允價值計量模式，提高了會計信息的可靠性。以歷史成本計價的財務報告信息與經(jīng)濟快速發(fā)展的企業(yè)實際情況會產(chǎn)生較大的差距，針對歷史成本原則的這一不足，新會計準則體系引入公允價值等計量模式，有利于真實反映資產(chǎn)的實際價值，體現(xiàn)會計信息的相關性。由于采用公允價值來計量資產(chǎn)、負債、所有者權益、收益和損失最接近現(xiàn)實，因而據(jù)此向投資者提供的財務狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量是最相關、最真實、最有用的。

（4）新會計準則的實施將對企業(yè)傳統(tǒng)的盈余管理行為有所遇制。首先，新會計準則在一定程度上壓縮了會計估計和會計政策的選擇項目、限定了企業(yè)利潤調節(jié)的空間范圍，規(guī)范和控制企業(yè)對利潤的人為操縱、粉飾經(jīng)營業(yè)績，提高會計信息質量。其次，對能夠實施控制的被投資單位長期股權投資核算方法的變化，也在一定程度上降低企業(yè)進行盈余管理的積極性。此外，企業(yè)利用合并調節(jié)盈余的行為也受到限制。

2、新準則對抑制會計信息失真的局限性

通過新舊會計準則差異的研究表明，新準則雖然進一步完善了我國會計制度，對抑制會計信息制度性失真起到了一定作用，但是，新準則也并非盡善盡美，仍然存在容易導致信息制性失真的諸多缺陷。

（1）新準則下會計理論與方法仍存在不足。新準則下會計理論和方法仍以物質和貨幣為對象，它所反映的資產(chǎn)內容狹窄、產(chǎn)權觀念較為陳舊，有不少難以用貨幣計量卻對決策有用的信息被排除在財務報表，甚至財務報告之外，如人力資源、知識產(chǎn)權等無形資產(chǎn)。

（2）新會計準則仍存在不完全性。一是新會計準則對某些釋義和定義的解釋仍存在模糊性，不夠精確，難以操作，二是新會計準則的某些規(guī)定擴大了企業(yè)盈余管理的空間，三是新準則下依然可能存在濫用會計政策、會計估計變更和差錯更正現(xiàn)象，四是新準則在信息披露方面存在缺陷。

（3）新準則下會計政策仍具有很大的可選擇性。首先，對于發(fā)出存貨計價方法，新準則取消了后進先出法和移動加權平均法，在一定程度上防范了企業(yè)利用先進先出法和后進先出法的轉換對盈余進行的操縱。其次，固定資產(chǎn)的折舊、無形資產(chǎn)攤銷的方法，仍有年限平均法，年數(shù)總和法、雙倍余額遞減法，工作量法等多種方法。此外，長期股權投資核算仍存在成本法與權益法之分，為企業(yè)操縱利潤提供了條件。

（4）新準則下會計事項的不確定性因素依然很多。一是新準則要求企業(yè)根據(jù)自身的具體情況，合理確定固定資產(chǎn)的使用壽命及預計凈殘值；二是由于無形資產(chǎn)的使用壽命是很難準確測定的，因而難以確定無形資產(chǎn)的受益期；三是預計負債的確認標準難以把握；四是資產(chǎn)減值準備的不確性。

三、新準則下會計信息失真的治理對策

1、進一步完善會計準則及會計制度

新會計準則的頒布，一方面在一定程度上提高了企業(yè)會計信息的質量，另一方面又出現(xiàn)了一些新的問題，留下了一些新的漏洞。這就要求繼續(xù)完善新的會計準則，對新會計準則中的漏洞和不足進行修改，進一步規(guī)范企業(yè)盈余管理行為。在修訂會計準則和會計制度時，應盡量克服或減少其本身的不確定性，協(xié)調好有關利益各方在準則制定和和執(zhí)行過程中的相互制衡關系，應對當前和未來經(jīng)濟環(huán)境作出比較科學的分析和預測，使會計政策的制定建立在穩(wěn)定性、持續(xù)性、發(fā)展性的基礎上。

2、進一步改革產(chǎn)權制度

產(chǎn)權明確界定，是會計規(guī)范運行和會計信息生成的基礎，我國實行的國有產(chǎn)權制度，其最大弊端是只有形式上的所有者，而沒有事實上的所有者，所謂“全民所有”其實是“人人沒有”。這種產(chǎn)權主體的缺位是導致“內部人控制”現(xiàn)象的根本原因，也是造成會計信息失真的重要原因。同時，企業(yè)產(chǎn)權形成空洞，也容易滋生腐敗，造成國有資產(chǎn)流失。

3、建立規(guī)范的公司治理結構

完善公司的外部治理結構，大力發(fā)展資本市場，逐步培育經(jīng)理市場，消除政府任命經(jīng)理人現(xiàn)象。規(guī)范公司的內部治理結構，對新老三會權責進行明確劃分，必要時可予以整合，形成有效的權力制約機制。公司應建立獨立董事制度和審計委員會。切實加強內部監(jiān)督機制。可借鑒西方的經(jīng)驗，對經(jīng)理人員實行期權激勵，解決經(jīng)理人員與企業(yè)目標不一致問題，使經(jīng)理在追求自身利益的同時也能為實現(xiàn)公司的長遠發(fā)展目標作出貢獻。

4、提高會計職業(yè)準入門檻，加強從業(yè)人員素質建設

會計信息制度性失真最根本原因是越來越多的會計要素確認計量要通過人的主觀意志估計判斷，因此，會計人員的知識水平、技術技能在其中起關鍵作用。在排除會計人員有意鉆法律空子前提下，會計人員的知水平越豐富，技術技能越高，其估計判斷的精度就越高，會計信息與企業(yè)的實際情況越接近，會計信息失真的可能性越小。所以，為了提高會計信息質量，必須加強會計人員素質建設，提高其職業(yè)道德水平和業(yè)務技能。

5、加強相關法制建設，加大風險收益成本，提高法律威懾力

我國會計違法違規(guī)行為較為嚴重的一重要原因就是違法違規(guī)成本低。一是發(fā)現(xiàn)機制缺乏有效性和健全性，違法違規(guī)行為被發(fā)現(xiàn)的概率低；二是懲罰乏力，對違法違規(guī)行為，不僅缺乏刑罰和經(jīng)濟制裁，而且缺少道德和名譽損失，舞弊者不以為恥，有的還反以為榮。與此相反，良好的道德和信用卻并不能帶來相應的收益。

6、加強外部監(jiān)督力度，完善外部監(jiān)督機制

強化政府對會計信息的監(jiān)督，推進注冊會計事務所體制改革，加強對會計事務所的行業(yè)管理，完善社會輿論監(jiān)督，建立公開披露制度。

7、重塑社會信用文化，解決會計信息失真的社會文化根源

誠信是為人之本，也是立業(yè)之本。如果沒有誠信，法律就失去了基礎。再完善的法律，只要你挖空心思去找空子，缺陷總可以找到。改革開放三十年來，經(jīng)濟建設確實取得了舉世矚目的成績，但傳統(tǒng)的道德卻沒有得到應有的繼承和發(fā)展。特別是誠信建設，以至在許多行業(yè)產(chǎn)生了信用危機。在開放的經(jīng)濟社會，會計作為企業(yè)對外提供信息的主渠道，其信息的質量直接反映企業(yè)的誠信度。會計造假其實是社會造假風氣的一個反映面，社會上有講究“人際關系”、“中庸之道”的歪風邪氣存在，就給社會造假提供了其存在的沃土。因此，在加強法治建設、反腐廉政建設的同時，還要加強全社會的道德建設，特別是職業(yè)道德建設，要讓企業(yè)的經(jīng)營者、財務人員明確他們的職業(yè)道德義務，換醒他們的職業(yè)道德良知，強化企業(yè)的社會責任。在全社會樹立良好道德風尚，建立起社會信用體系。只有真正達到全社會講正氣、反造假，才能給防范會計信息失真營造一個良好的社會環(huán)境。

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