稅務(wù)律師視點(diǎn)

未辦理稅務(wù)登記被追繳稅款案

案情介紹

王一為湖北省黃岡市某知名高中的語文教師，自2000年起開辦興龍初中升高中培訓(xùn)學(xué)校。由于王一在當(dāng)?shù)匦∮忻麣?，培?xùn)學(xué)校的學(xué)生規(guī)模一度達(dá)到千余人。2003年7月，王一的兒子小王大學(xué)畢業(yè)后借培訓(xùn)學(xué)校學(xué)生人數(shù)眾多的優(yōu)勢，注冊為個(gè)體工商戶，為興龍學(xué)校提供午餐及晚餐配送服務(wù)。

2008年8月，王一突發(fā)心肌梗塞死亡，興龍學(xué)校經(jīng)營狀況隨之一落千丈。2010年1月，興龍學(xué)校停止經(jīng)營，小王的生意也大受影響。此后，小王只能沿街向零星顧客出售快餐，勉強(qiáng)維持生計(jì)。

2014年2月1日，黃岡市黃州區(qū)稅務(wù)局找到小王，告知其自成立個(gè)體工商戶以來，未辦理稅務(wù)登記，已經(jīng)構(gòu)成偷稅。要求對小王核定補(bǔ)繳自2003年7月至2013年12月稅款358328.46元，滯納金583284.12元，并處不繳稅款金額3倍的罰款1074985.38元，合計(jì)2016579.96元。小王因自其父過世后經(jīng)營狀況一直不佳，無力支付數(shù)額巨大的稅款，向華稅律師事務(wù)所提出咨詢。

華稅律師事務(wù)所經(jīng)過詳細(xì)了解案件情況，認(rèn)為小王雖未辦理稅務(wù)登記，少繳了稅款，但由于未繳稅款大部分已經(jīng)超過了追溯期限，不應(yīng)再被追繳。華稅接受了小王的委托，與黃州區(qū)稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行溝通協(xié)調(diào)。黃州區(qū)稅務(wù)機(jī)關(guān)最終認(rèn)可了華稅的觀點(diǎn)，向小王追繳稅款13290.15元，滯納金6325.73元，罰款13290.15元，合計(jì)32906.03元。

華稅觀點(diǎn)

小王應(yīng)當(dāng)進(jìn)行稅務(wù)登記

稅務(wù)登記管理是我國稅收征管工作的基礎(chǔ)和前提。哪些主體應(yīng)當(dāng)進(jìn)行稅務(wù)登記呢？根據(jù)《中華人民共和國稅收征收管理法》（主席令第49號，以下簡稱《稅收征收管理法》）第十五條的規(guī)定，企業(yè)，企業(yè)在外地設(shè)立的分支機(jī)構(gòu)和從事生產(chǎn)、經(jīng)營的場所，個(gè)體工商戶和從事生產(chǎn)、經(jīng)營的事業(yè)單位（以下統(tǒng)稱從事生產(chǎn)、經(jīng)營的納稅人）自領(lǐng)取營業(yè)執(zhí)照之日起30日內(nèi)，持有關(guān)證件，向稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)辦理稅務(wù)登記。稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)自收到申報(bào)之日起30日內(nèi)審核并發(fā)給稅務(wù)登記證件?？梢?，我國稅法規(guī)定的應(yīng)當(dāng)進(jìn)行稅務(wù)登記的主體非常廣泛，其中包含了個(gè)體工商戶。因此，小王應(yīng)當(dāng)按照稅法的規(guī)定進(jìn)行稅務(wù)登記。

小王未進(jìn)行稅務(wù)登記，不繳稅款，不構(gòu)成偷稅

我國稅收征管法對偷稅行為做了列舉式的規(guī)定。根據(jù)法無禁止即自由原則，未被稅收征管法規(guī)定為偷稅的行為均不得被認(rèn)定為偷稅。《稅收征收管理法》第六十三條規(guī)定：納稅人偽造、變造、隱匿、擅自銷毀賬簿、記賬憑證，或者在賬簿上多列支出或者不列、少列收入，或者經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)通知申報(bào)而拒不申報(bào)或者進(jìn)行虛假的納稅申報(bào)，不繳或者少繳應(yīng)納稅款的，是偷稅。對納稅人偷稅的，由稅務(wù)機(jī)關(guān)追繳其不繳或者少繳的稅款、滯納金，并處不繳或者少繳的稅款50%以上5倍以下的罰款；構(gòu)成犯罪的，依法追究刑事責(zé)任。根據(jù)這一規(guī)定，構(gòu)成偷稅的應(yīng)當(dāng)具備以下七種手段行為之一，即：①偽造賬簿、記賬憑證；②變造賬簿、記賬憑證；③隱匿賬簿、記賬憑證；④擅自銷毀賬簿、記賬憑證；⑤在賬簿上多列支出或者不列、少列收入；⑥經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)通知申報(bào)而拒不申報(bào)；⑦進(jìn)行虛假的納稅申報(bào)。對不具備這七種手段行為之一的，即使造成不繳或少繳應(yīng)納稅款的結(jié)果，仍不能被認(rèn)定為偷稅。

本案中，小王雖未繳稅款，但其并未實(shí)施稅收征管法規(guī)定的七種偷稅行為，因此，不應(yīng)被認(rèn)定為偷稅。這是否意味著小王的行為不會收到稅法的追究呢？答案是否定的。

《稅收征收管理法》對不進(jìn)行納稅申報(bào)，不繳或少繳應(yīng)納稅款的行為規(guī)定了相應(yīng)的法律責(zé)任。根據(jù)《稅收征收管理法》第六十四條第二款的規(guī)定，納稅人不進(jìn)行納稅申報(bào)，不繳或者少繳應(yīng)納稅款的，由稅務(wù)機(jī)關(guān)追繳其不繳或者少繳的稅款、滯納金，并處不繳或者少繳的稅款50%以上5倍以下的罰款。因此，雖然不構(gòu)成偷稅，但對小王的行為，稅務(wù)機(jī)關(guān)不但可以追繳稅款、征收滯納金，甚至可以處以不繳稅款50%以上5倍以下的罰款。

對小王不繳稅款行為的追征期為三年

根據(jù)《稅收征收管理法》第五十二條第二款的規(guī)定，因納稅人、扣繳義務(wù)人計(jì)算錯(cuò)誤等失誤，未繳或者少繳稅款的，稅務(wù)機(jī)關(guān)在三年內(nèi)可以追征稅款、滯納金；有特殊情況的，追征期可以延長到五年。那么，應(yīng)當(dāng)如何理解“納稅人、扣繳義務(wù)人計(jì)算錯(cuò)誤等失誤”呢？《中華人民共和國稅收征收管理法實(shí)施細(xì)則》（國務(wù)院第362號，以下簡稱《稅收征收管理法實(shí)施細(xì)則》）做出了明確的界定。根據(jù)《稅收征收管理法實(shí)施細(xì)則》第八十一條的規(guī)定，《稅收征收管理法》第五十二條所稱納稅人、扣繳義務(wù)人計(jì)算錯(cuò)誤等失誤，是指非主觀故意的計(jì)算公式運(yùn)用錯(cuò)誤以及明顯的筆誤。同時(shí)，《稅收征收管理法》第五十二條第三款規(guī)定：對偷稅、抗稅、騙稅的，稅務(wù)機(jī)關(guān)追征其未繳或者少繳的稅款、滯納金或者所騙取的稅款，不受前款規(guī)定期限的限制。

分析可知，在納稅人計(jì)算錯(cuò)誤以及偷稅、抗稅、騙稅之外，仍有許多因納稅人原因造成少繳稅款的情形，均沒有被包含在上述規(guī)定之中。法律規(guī)定的不周延性導(dǎo)致了稅務(wù)機(jī)關(guān)在辦案時(shí)無法可依。為了彌補(bǔ)這一漏洞，解決執(zhí)法中遇到的障礙。國家稅務(wù)總局在《國家稅務(wù)總局關(guān)于未申報(bào)稅款追繳期限問題的批復(fù)》（國稅函〔2009〕326號）中對納稅人未進(jìn)行稅務(wù)登記，不進(jìn)行納稅申報(bào)造成不繳或少繳稅款的追征期限作出了答復(fù)。批復(fù)稱，《稅收征收管理法》第五十二條規(guī)定：對偷稅、抗稅、騙稅的，稅務(wù)機(jī)關(guān)可以無限期追征其未繳或者少繳的稅款、滯納金或者所騙取的稅款?！抖愂照魇展芾矸ā返诹臈l第二款規(guī)定的納稅人不進(jìn)行納稅申報(bào)造成不繳或少繳應(yīng)納稅款的情形不屬于偷稅、抗稅、騙稅，其追征期按照《稅收征收管理法》第五十二條規(guī)定的精神，一般為三3年，特殊情況可以延長至5年。

因此，在本案中，小王未辦理稅務(wù)登記，未進(jìn)行納稅申報(bào)，不繳稅款，應(yīng)適用《中華人民共和國稅收征收管理法》第五十二條第二款的規(guī)定，追征期為三年或五年。由于小王經(jīng)營收入較少，不繳稅款金額不大，追征期應(yīng)為3年。

本專欄由北京華稅律師事務(wù)所特約供稿