裴敬玲

摘要：近年來，我國衍生金融工具的交易量越來越大。面對(duì)衍生金融工具的挑戰(zhàn)，我國應(yīng)根據(jù)中國國情制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則；重構(gòu)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)要素；重新制定會(huì)計(jì)確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)；采取多種價(jià)值計(jì)量；完善會(huì)計(jì)報(bào)表；加強(qiáng)對(duì)衍生金融工具風(fēng)險(xiǎn)的會(huì)計(jì)監(jiān)督。

關(guān)鍵詞：衍生金融工具；會(huì)計(jì)風(fēng)險(xiǎn)；公允價(jià)值

中圖分類號(hào)：F830.9 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A

文章編號(hào)：1005-913X（2014）02-0070-01

衍生金融工具，也稱創(chuàng)新金融工具，衍生金融工具的產(chǎn)生以合約為基礎(chǔ)。合約雙方的權(quán)利和義務(wù)在簽訂合約之日起便基本確定；.其表現(xiàn)的金融資產(chǎn)和金融負(fù)債具有高度的風(fēng)險(xiǎn)性、價(jià)值等特征。衍生金融工具所產(chǎn)生的收益，來自于約定價(jià)格與實(shí)際價(jià)格的差額，將隨著未來利率、證券價(jià)格、商品價(jià)格、匯率或相應(yīng)的指數(shù)變動(dòng)而變動(dòng)。金融衍生產(chǎn)品種類繁多，可以根據(jù)客戶所要求的時(shí)間、金額、價(jià)格和風(fēng)險(xiǎn)級(jí)別等參數(shù)進(jìn)行設(shè)計(jì)，讓其達(dá)到充分保值避險(xiǎn)的目的。

一、衍生金融工具的會(huì)計(jì)信息披露

根據(jù)現(xiàn)有會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，大多數(shù)衍生金融工具為表外業(yè)務(wù)，無法在財(cái)務(wù)報(bào)表中加以確認(rèn)和計(jì)量，但是，由于衍生金融工具存在的巨大風(fēng)險(xiǎn)，又需要在報(bào)表中對(duì)其進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量和披露。因此，有必要改造現(xiàn)有的會(huì)計(jì)報(bào)表模式，對(duì)衍生金融工具相關(guān)信息進(jìn)行充分披露。對(duì)每一類金融資產(chǎn)和金融負(fù)債，不論其是否確認(rèn)，都應(yīng)該揭示出以下四類信息。

（一）關(guān)于衍生金融工具的范圍及性質(zhì)的信息

1.對(duì)未來現(xiàn)金流量的金額、時(shí)間分布和不確定性可能產(chǎn)生影響的重大條件和情況的信息。具體是指：衍生金融工具的面值、設(shè)定價(jià)值、名義本金和其他相類似的金額、名義利率，以及與衍生金融工具相關(guān)的擔(dān)保或抵押。

2.企業(yè)對(duì)金融資產(chǎn)和金融負(fù)債所采用的會(huì)計(jì)政策，會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量、表述的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。要重點(diǎn)闡述以下內(nèi)容：對(duì)已經(jīng)確認(rèn)的衍生工具，說明確認(rèn)基礎(chǔ)和計(jì)量屬性；對(duì)尚未確認(rèn)的衍生工具，要說明未確認(rèn)的理由。

（二）關(guān)于金融資產(chǎn)和金融負(fù)債的公允價(jià)值的信息

公允價(jià)值是會(huì)計(jì)主體在公平、自愿交易的基礎(chǔ)上，交換資產(chǎn)和消除負(fù)債的價(jià)格。為了報(bào)表使用者能夠估計(jì)企業(yè)的整個(gè)財(cái)務(wù)狀況和未來現(xiàn)金流量，有關(guān)衍生金融工具公允價(jià)值應(yīng)披露以下信息：一是會(huì)計(jì)報(bào)表日衍生金融工具的公允價(jià)值；二是取得公允價(jià)值的方法；三是取得公允價(jià)值過程中所運(yùn)用的會(huì)計(jì)假設(shè)。

（三）關(guān)于信用風(fēng)險(xiǎn)的信息

信用風(fēng)險(xiǎn)是指衍生金融工具的一方未能履行合同義務(wù)，從而導(dǎo)致另一方發(fā)生融資損失的風(fēng)險(xiǎn)。對(duì)每一類衍生金融工具，企業(yè)都應(yīng)該披露與其有關(guān)的信用風(fēng)險(xiǎn)。具體包括兩個(gè)方面：一是當(dāng)合同的另一方無法履行其義務(wù)時(shí)，在不考慮任何抵押品公允價(jià)值的情況下企業(yè)可能蒙受的最大損失額；二是企業(yè)對(duì)收回抵押品所采取的會(huì)計(jì)政策。

（四）關(guān)于利率風(fēng)險(xiǎn)的信息

利率風(fēng)險(xiǎn)是衍生金融工具的價(jià)值隨著市場利率波動(dòng)而波動(dòng)的一種風(fēng)險(xiǎn)，對(duì)于每一類衍生金融工具，企業(yè)應(yīng)披露的與利率風(fēng)險(xiǎn)有關(guān)的會(huì)計(jì)信息包括以下兩方面的內(nèi)容：一是對(duì)每一類衍生金融工具的賬面金額，都要依據(jù)一定的期限加以劃分，這個(gè)期限是從報(bào)告日到合約的再定價(jià)日或到期日；二是實(shí)際利率或者加權(quán)平均利率和市場利率。

二、面對(duì)衍生金融工具挑戰(zhàn)我國應(yīng)采取的會(huì)計(jì)對(duì)策

（一）根據(jù)中國國情制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則

面對(duì)衍生金融工具挑戰(zhàn)，我國制定衍生金融工具的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則時(shí)，一方面要考慮國外的經(jīng)驗(yàn)教訓(xùn)，另一方面也要考慮我國的基本國情。充分認(rèn)識(shí)我國的衍生金融工具會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定和發(fā)展應(yīng)該是漸進(jìn)式的，使金融工具會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定與國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則相協(xié)調(diào)。

（二）重構(gòu)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)要素

通常所說的資產(chǎn)和負(fù)債，與金融資產(chǎn)和金融負(fù)債在概念上有所區(qū)別，這主要是由于金融資產(chǎn)和金融負(fù)債的不確定性造成的。因此我們有必要在資產(chǎn)負(fù)債表上闡明這些區(qū)別。

（三）重新制定會(huì)計(jì)確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)

在合同簽訂初，應(yīng)當(dāng)對(duì)金融資產(chǎn)負(fù)債進(jìn)行首次確認(rèn)；.對(duì)于已經(jīng)確認(rèn)的金融資產(chǎn)負(fù)債，到未來交易發(fā)生之前的這段時(shí)間內(nèi)，因匯率價(jià)格發(fā)生了變化而導(dǎo)致公允價(jià)值發(fā)生了相應(yīng)變化，因此需要再次確認(rèn)。合約約定的交易發(fā)生時(shí)，企業(yè)也隨即喪失了相應(yīng)的義務(wù)與權(quán)利，這時(shí)就應(yīng)該確認(rèn)金融資產(chǎn)與金融負(fù)債，同時(shí)應(yīng)當(dāng)將賬面與實(shí)際金額之差計(jì)入當(dāng)期損益之中。

（四）采取多種價(jià)值計(jì)量

對(duì)于衍生金融工具的計(jì)價(jià)，比較適用的辦法就是按公允價(jià)值計(jì)價(jià)，不論是金融資產(chǎn)和金融負(fù)債的初始價(jià)格的計(jì)價(jià)，還是合約發(fā)生后的財(cái)務(wù)報(bào)表對(duì)金融資產(chǎn)與金融負(fù)債的計(jì)價(jià)，都適用于公允價(jià)值計(jì)價(jià)。由此可見，會(huì)計(jì)的計(jì)價(jià)基礎(chǔ)不再是單一的歷史成本，不同的會(huì)計(jì)計(jì)價(jià)基礎(chǔ)滿足了不同的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的計(jì)價(jià)要求。

（五）完善會(huì)計(jì)報(bào)表

為了適應(yīng)衍生金融工具信息披露的要求，可以對(duì)傳統(tǒng)會(huì)計(jì)報(bào)表進(jìn)行優(yōu)化，如資產(chǎn)與負(fù)債不但要按流行性分類，還要按金融資產(chǎn)和負(fù)債、非金融資產(chǎn)和負(fù)債分類；對(duì)于非金融資產(chǎn)和負(fù)債，可按照流動(dòng)性排列，對(duì)于金融資產(chǎn)和金融負(fù)債，則可以按照風(fēng)險(xiǎn)性程度來進(jìn)行分類。對(duì)于優(yōu)化后的報(bào)表仍然無法準(zhǔn)確披露的信息，可以考慮增設(shè)附表，列出衍生金融工具的風(fēng)險(xiǎn)系數(shù)、公允價(jià)值、類別等，從而讓報(bào)表的使用者更好地掌握衍生金融工具的會(huì)計(jì)信息。

（六）加強(qiáng)對(duì)衍生金融工具風(fēng)險(xiǎn)的會(huì)計(jì)監(jiān)督

1.事前會(huì)計(jì)監(jiān)督。設(shè)立風(fēng)險(xiǎn)管理原則；及時(shí)收集與衍生金融工具相關(guān)的資料，并根據(jù)資料進(jìn)行決策；建立完善的預(yù)警系統(tǒng)；建立全新報(bào)告體系，將表外業(yè)務(wù)納入監(jiān)督體系。

2.事中會(huì)計(jì)監(jiān)督。監(jiān)督并要求交易中要遵循所設(shè)立的原則；監(jiān)督交易中的有關(guān)指標(biāo)要達(dá)到預(yù)警指標(biāo)體系的要求；檢查并監(jiān)督每項(xiàng)決策所產(chǎn)生的合約的法律效力。

3.事后會(huì)計(jì)監(jiān)督。及時(shí)將相關(guān)資產(chǎn)負(fù)債表、利潤表、現(xiàn)金流量表或衍生金融工具交易報(bào)表等內(nèi)容反映在財(cái)務(wù)報(bào)表中；建立對(duì)上報(bào)的財(cái)務(wù)報(bào)告及衍生金融工具交易活動(dòng)進(jìn)行審計(jì)的制度。在做好審計(jì)工作后，要及時(shí)將審計(jì)結(jié)果傳達(dá)給決策層。

隨著衍生金融工具的發(fā)展，會(huì)計(jì)人員不懈努力的研究及衍生金融工具的日益成熟與發(fā)展，衍生金融工具的會(huì)計(jì)處理將更加的完善。

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[責(zé)任編輯：方 曉]