楊延?xùn)|

(北方導(dǎo)航控制技術(shù)股份有限公司計(jì)量檢測中心，北京 100176)

0　引言

計(jì)量工作在企業(yè)的產(chǎn)品研發(fā)、性能評定和質(zhì)量控制等方面起著重要作用，國外工業(yè)發(fā)達(dá)國家把計(jì)量檢測、原材料和工藝裝備列為現(xiàn)代化工業(yè)生產(chǎn)的三大支柱。國內(nèi)企業(yè)對計(jì)量工作的認(rèn)識(shí)還存在差距，往往為了追求短期利益而忽視了對計(jì)量測試工作的投入。這種增長方式是片面的，不利于企業(yè)的長期發(fā)展。

管理會(huì)計(jì)在現(xiàn)代企業(yè)中被廣泛應(yīng)用，為管理者提供及時(shí)有效的經(jīng)營和決策信息來對生產(chǎn)經(jīng)營情況進(jìn)行控制和評價(jià)。我們通過運(yùn)用管理會(huì)計(jì)的理論對計(jì)量成本進(jìn)行整理、計(jì)算、對比和分析，可對計(jì)量工作成果有全面、直觀的展示，增強(qiáng)對事前和事中的控制，協(xié)助管理者作出最優(yōu)管理決策。

1　計(jì)量成本的分類

成本控制是衡量企業(yè)經(jīng)營管理水平的重要質(zhì)量指標(biāo)，是企業(yè)持續(xù)發(fā)展的保障。計(jì)量成本是指開展相應(yīng)計(jì)量活動(dòng)需支付的全部費(fèi)用，反映為計(jì)量活動(dòng)所消耗的人、機(jī)、料、法、環(huán)的成本總合。成本分析方法為評價(jià)計(jì)量工作提供科學(xué)的數(shù)據(jù)。

計(jì)量成本是衡量計(jì)量投入經(jīng)濟(jì)效益的前提條件，由于與生產(chǎn)和服務(wù)有關(guān)的間接成本難以直接量化，為了研究成本與業(yè)務(wù)量之間的相關(guān)性，考察業(yè)務(wù)量變動(dòng)與成本變動(dòng)的特定關(guān)系，我們采用成本習(xí)性分析法。

以下對成本習(xí)性進(jìn)行分類說明：

1)固定成本：是指在一定時(shí)期和一定業(yè)務(wù)量范圍內(nèi)，成本總額不受業(yè)務(wù)量增減變動(dòng)影響而保持不變。主要包括測量設(shè)備的固定資產(chǎn)折舊費(fèi)、管理人員工資、溯源費(fèi)用、考核成本和人員培訓(xùn)費(fèi)用等。

2)變動(dòng)成本：是指在一定范圍內(nèi)隨業(yè)務(wù)量增減變動(dòng)，其總額也將發(fā)生相應(yīng)正比例變動(dòng)的成本。主要包括直接材料(測試過程需要的輔助材料、輔助設(shè)備、能源消耗和配套用具)和直接人工(測試人員工資等)。

3)半變動(dòng)成本：其總額與業(yè)務(wù)量的變動(dòng)是非比例關(guān)系，經(jīng)分析可近似地描述為線性關(guān)系。如：開展工作所需的水電燃?xì)赓M(fèi)用、測量設(shè)備維護(hù)費(fèi)用等。

2　計(jì)量成本分析方法

我們通過計(jì)算來分析計(jì)量成本、業(yè)務(wù)量和利潤(簡稱為本、量、利)三者之間的關(guān)系，進(jìn)而揭示相關(guān)因素變化對盈虧的影響。計(jì)量工作本、量、利分析的重要內(nèi)容是找出損益平衡點(diǎn)，并對目標(biāo)利益進(jìn)行規(guī)劃。計(jì)量活動(dòng)開展中損益平衡點(diǎn)是指工作數(shù)量達(dá)到某一點(diǎn)時(shí)，其外協(xié)所需費(fèi)用正好與企業(yè)計(jì)量成本相等，這時(shí)計(jì)量活動(dòng)不盈也不虧。其計(jì)算分為三步：一是計(jì)算邊際貢獻(xiàn)和邊際貢獻(xiàn)率；二是計(jì)算出保本點(diǎn)測試量和金額；三是計(jì)算安全邊際和安全邊際率。根據(jù)實(shí)際應(yīng)用，我們需要考慮到對單一產(chǎn)品和多產(chǎn)品測試情況。

2.1　測量設(shè)備對單一產(chǎn)品開展測試工作的成本分析

1) 公式法

例1：企業(yè)需要對數(shù)字電壓表進(jìn)行計(jì)量檢定，委托其他計(jì)量技術(shù)機(jī)構(gòu)需支出費(fèi)用為500元/臺(tái)。若企業(yè)建立相應(yīng)計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)開展內(nèi)部量值傳遞，假設(shè)：每臺(tái)數(shù)字電壓表的變動(dòng)成本50元/臺(tái)，年固定成本總額60000元，企業(yè)被測儀表為200臺(tái)時(shí)，其保本分析如下：

單位邊際貢獻(xiàn)=單位測試費(fèi)用-單位變動(dòng)成本

=500-50=450元/臺(tái)

邊際貢獻(xiàn)總額=測試費(fèi)用總額-變動(dòng)成本總額

=(500-50)×200=90000元

即每年測試量高于133臺(tái)時(shí)，內(nèi)部測試工作可以產(chǎn)生盈余，反之則虧損。

=1-邊際貢獻(xiàn)率=10%

保本點(diǎn)測試金額y0=保本點(diǎn)測試量×單位測

試節(jié)余費(fèi)用

=133×500=66500元

2)圖解法

保本點(diǎn)也可繪制坐標(biāo)圖求出，以橫軸表示測試量，縱軸表示測試費(fèi)用與成本金額，建立坐標(biāo)系?？偸杖刖€與總成本線的交點(diǎn)即為保本點(diǎn)。圖解法直觀明了，對例1進(jìn)行分析如圖1所示。

2.2　測量設(shè)備開展多產(chǎn)品測試工作的成本分析

我們在分析多產(chǎn)品(項(xiàng)目)測試的情況時(shí)，保本點(diǎn)計(jì)算方法通常有加權(quán)平均邊際貢獻(xiàn)法、分別計(jì)算法和歷史資料法。由于固定成本很難正確地分?jǐn)偨o各產(chǎn)品，在這種情況下，一般應(yīng)用加權(quán)平均邊際貢獻(xiàn)法。首先得出綜合保本點(diǎn)，再根據(jù)各產(chǎn)品所占測試比例確定各自的保本點(diǎn)。

圖1　保本點(diǎn)圖

例2：企業(yè)每年要對大量精密零件進(jìn)行測量，如委托其他計(jì)量技術(shù)機(jī)構(gòu)進(jìn)行測試，依據(jù)零件的復(fù)雜程度一組尺寸(簡稱點(diǎn))最少費(fèi)用為50元/點(diǎn)，最多為70元/點(diǎn)。為此，企業(yè)購置精密測試設(shè)備開展測量工作，以下結(jié)合**年的測量情況對測量工作成本進(jìn)行分析(見表1)。

表1　各種產(chǎn)品**年測試任務(wù)表

將以上資料計(jì)算整理如表2所示。

表2　各種產(chǎn)品成本分析表

計(jì)算：

本例中：

某種產(chǎn)品保本測試金額=綜合保本點(diǎn)測試金額×該種產(chǎn)品的測試比重

運(yùn)算結(jié)果如表3所示。

在計(jì)量成本的核算中，把超過保本點(diǎn)的那部分金額和不到保本點(diǎn)的金額分別乘以各自產(chǎn)品(項(xiàng)目)的邊際貢獻(xiàn)率，如果其代數(shù)和為零，表明此項(xiàng)計(jì)量測試工作在本年內(nèi)盈虧平衡，剛好處于保本點(diǎn)。如果超過保本點(diǎn)金額的邊際貢獻(xiàn)之和小于不到保本點(diǎn)金額的邊際貢獻(xiàn)之和，表示計(jì)量工作完成量沒有達(dá)到保本點(diǎn)；反之則有盈余。本例中精密測試設(shè)備**年的工作超出保本點(diǎn)，對企業(yè)利潤的增加做出了貢獻(xiàn)。

我們也可以通過安全邊際率的計(jì)算，表明計(jì)量測試活動(dòng)免于虧損的安全可靠程度。

安全邊際量=實(shí)際測試量-保本測試量

安全邊際率越大，計(jì)量工作創(chuàng)造的盈余越多，其貢獻(xiàn)越大！結(jié)合上例，各產(chǎn)品安全邊際率如表4所示。

表4　各種產(chǎn)品安全邊際率

在分析計(jì)量活動(dòng)產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)效益時(shí)，必須首先考慮計(jì)量成本，并進(jìn)行量化處理，不進(jìn)行計(jì)量成本核算就無法表明計(jì)量建設(shè)的真正效益。當(dāng)計(jì)量活動(dòng)的效益大于計(jì)量成本時(shí)，方可體現(xiàn)出計(jì)量工作對企業(yè)的貢獻(xiàn)。

3　計(jì)量成本分析在資產(chǎn)管理中的重要作用

在企業(yè)的規(guī)劃發(fā)展中，隨著市場開發(fā)和產(chǎn)品轉(zhuǎn)型需要資金持續(xù)投入。技術(shù)改造中如果對測量設(shè)備建設(shè)缺乏有效管理，就會(huì)出現(xiàn)重復(fù)購置和閑置的現(xiàn)象，大量占用了企業(yè)資金，增加了生產(chǎn)成本。我們通過分析備選方案的計(jì)量測試與使用成本，能夠找出其中的最優(yōu)方案，為資產(chǎn)管理部門的決策提供依據(jù)。

例如：企業(yè)需要使用配備某儀器，現(xiàn)有三個(gè)方案：方案一是購置新儀器，費(fèi)用為12萬元，估計(jì)可使用10年，每年支付的檢定、維護(hù)和保養(yǎng)費(fèi)用為4000元，預(yù)計(jì)殘值為1萬元，使用儀器支付的運(yùn)行成本每天50元；方案二是購置一臺(tái)二手儀器，費(fèi)用為3萬元，但需要對儀器進(jìn)行檢定和維護(hù)，估計(jì)可使用5年，每年支付的維護(hù)檢定保養(yǎng)費(fèi)用為6000元，預(yù)計(jì)殘值為3000元，運(yùn)行成本相同；方案三是租賃，每天租金為250元，試找出哪個(gè)方案為最優(yōu)方案。

計(jì)算1)：

方案一和方案二是通過購置儀器的方式來解決企業(yè)的實(shí)際需求，由于投入的資金多，影響時(shí)間較深遠(yuǎn)，作為長期投資決策應(yīng)對貨幣的時(shí)間價(jià)值和投資風(fēng)險(xiǎn)價(jià)值予以高度重視。我們采取比較新舊儀器的年平均使用成本，來決定方案的取舍，決策時(shí)以年平均使用成本低的為優(yōu)。

假設(shè)兩方案內(nèi)含報(bào)酬率均為10%，查一元的年金現(xiàn)值表，10年的年金現(xiàn)值系數(shù)為6.145， 5年的年金現(xiàn)值系數(shù)為3.791。查一元的年金終值表，10年的年金終值系數(shù)為15.937，5年的年金終值系數(shù)為6.105。兩方案儀器的使用時(shí)間是相同，假設(shè)儀器年使用費(fèi)用為2500元，則：

+儀器年使用費(fèi)

=21400.6元

=9985.2元

計(jì)算結(jié)果顯示方案二比較經(jīng)濟(jì)合理，每年可節(jié)省費(fèi)用21400.6-9985.2=11415.4元。因此新購儀器的方案一應(yīng)予以放棄。

計(jì)算2)：

以下我們再來確定是購置還是租賃儀器。這個(gè)決策分析可以運(yùn)用平衡計(jì)算法，由儀器的使用天數(shù)來決定哪個(gè)方案最優(yōu)越。

方案二：

假設(shè)每天的運(yùn)行成本：變動(dòng)成本=50元

那么全年使用總成本可表示為開機(jī)天數(shù)X的方程式：Y1=11400+50X

方案三：

由于沒有采購成本，因此固定成本為零。租賃的儀器每天的成本應(yīng)為儀器運(yùn)行成本和租金之和。

變動(dòng)成本=50+250=300元

全年使用總成本可便是為開機(jī)天數(shù)X的方程式：Y2=300X

假設(shè)以上兩個(gè)方案的總成本相等(令Y1=Y2)，求出X的值。

11400+50X=300X

250X=11400

X=45.6≈46天

上述計(jì)算結(jié)果表示，當(dāng)儀器每年使用的天數(shù)為46天，購置和租賃儀器的成本相同。如果每年使用天數(shù)大于46天，則購置的成本比租賃儀器的成本低，此時(shí)方案二為最優(yōu)；相反則方案三更經(jīng)濟(jì)。

計(jì)量成本分析為資產(chǎn)的管理和運(yùn)作提供一種思路和方式，在實(shí)踐中我們應(yīng)結(jié)合企業(yè)整體規(guī)劃，提升測量設(shè)備使用效率。同時(shí)在計(jì)量的能力建設(shè)中，也要運(yùn)用成本分析核算規(guī)劃的可行性。

4　結(jié)束語

綜上所述，通過對計(jì)量成本的研究，我們能夠促使企業(yè)管理者正確認(rèn)識(shí)計(jì)量成本與收益之間的關(guān)系，運(yùn)用管理會(huì)計(jì)學(xué)的理論對成本進(jìn)行量化，找出各因素之間的差異，逐步降低生產(chǎn)、測試成本。同時(shí)，對計(jì)量工作的促進(jìn)也起到的積極作用。

企業(yè)的規(guī)劃管理中，可運(yùn)用計(jì)量成本對資產(chǎn)運(yùn)作進(jìn)行分析，使決策建立在數(shù)據(jù)統(tǒng)計(jì)的基礎(chǔ)之上，挖掘測量設(shè)備的使用潛力，降低使用成本。計(jì)量成本核算使得企業(yè)管理工作更加科學(xué)化、規(guī)范化。

在質(zhì)量控制方面，由于檢測設(shè)備、檢測目標(biāo)、人員素質(zhì)和環(huán)境設(shè)施不同等原因，所消耗的計(jì)量資源也不同，這些都可以通過計(jì)量成本來衡量。計(jì)量成本可客觀的評價(jià)質(zhì)量工作的得失，促使企業(yè)有效利用和調(diào)動(dòng)資源組織經(jīng)營活動(dòng)，優(yōu)化管理程序，在保證質(zhì)量的前提下最大限度的降低勞力和物力的消耗。

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