□ 曹露西 何廣益

從會計的發(fā)展史可看出，會計與經(jīng)濟學之間存在著千絲萬縷的關系，會計理論的形成和發(fā)展深受經(jīng)濟學科及其他二級經(jīng)濟學科理論發(fā)展的影響。自20世紀80年代以來，對會計與經(jīng)濟學之間的關系問題的研究呈現(xiàn)出一片繁榮景象。本文從經(jīng)濟現(xiàn)象對會計行為、會計方法的影響為研究起點，分析經(jīng)濟學對會計理論形成和發(fā)展所起的作用。

一、經(jīng)濟現(xiàn)象對會計觀念、會計方法的影響

會計的發(fā)展和經(jīng)濟的發(fā)展進程在時序上保持著高度一致性，經(jīng)濟發(fā)展狀況直接影響著會計的發(fā)展方向和速度。上個世紀60年代之前，美國一直以歷史成本對所有資產(chǎn)和負債進行計量，但是隨著金融市場的縱深發(fā)展，促進了新的交易形式、交易產(chǎn)品和交易工具層出不斷，特別是一些難以用歷史成本準確合理計量的特殊資產(chǎn)和負債，公允價值就在歷史成本已經(jīng)不能滿足利益相關者對會計信息需求的呼聲中應運而生了。雖然，資本主義經(jīng)濟的不斷發(fā)展、金融市場的創(chuàng)新為公允價值會計創(chuàng)造了條件，但是2008年的金融危機卻給了公允價值猛而有力的打擊，致使公允價值面臨著何去何從的困境，甚至使公允價值會計一度被要求廢止或暫時停用。盡管現(xiàn)在各界對公允價值的是非曲直所進行的激烈紛爭已經(jīng)平息，但是此次金融危機對公允價值會計產(chǎn)生的影響是不容忽視的，它促使了公允價值會計自身存在的缺陷得到修補和完善。

特別是 20 世紀 70 年代以來，世界經(jīng)濟一體化進程加快，電子計算機等現(xiàn)代化技術的普及和應用，為會計的發(fā)展提供了技術支持的同時，經(jīng)營預測、決策與責任考核等也成為會計的主要職能和任務，管理會計自此從財務會計中分離出來，成為一門獨立的科學。

二、馬克思主義經(jīng)濟學理論在會計學中的具體體現(xiàn)

1.商品貨幣理論是確定會計對象的理論基礎。馬克思強調(diào)了在計算、記錄時要把商品轉(zhuǎn)化為價值符號，也就是將商品的價值以貨幣形態(tài)表示，而“這種形態(tài)變化是通過純粹的抽象進行的”表明商品價值是以觀念上的貨幣而不是現(xiàn)實意義上的貨幣加以衡量表示的，貨幣執(zhí)行的是價值尺度職能。這與會計中的貨幣計量假設是一致的。馬克思的經(jīng)濟學的商品貨幣理論為會計核算中的貨幣計量假設提供了理論依據(jù)，對會計學的主要計量單位具有一定的指導作用，會計的基本假設之一就是貨幣假設。

2.資本循環(huán)周轉(zhuǎn)理論為會計核算方法提供了理論支持。馬克思政治經(jīng)濟學認為，資本周轉(zhuǎn)是資本周期性的循環(huán)，馬克思主義的資本周轉(zhuǎn)理論是會計學中資產(chǎn)周轉(zhuǎn)理論的重要理論依據(jù)之一。會計學上經(jīng)常運用的資產(chǎn)周轉(zhuǎn)率指標有下面幾個，如存貨周轉(zhuǎn)率、應收賬款周轉(zhuǎn)率、流動資產(chǎn)周轉(zhuǎn)率和總資產(chǎn)周轉(zhuǎn)率。會計學上的資產(chǎn)周轉(zhuǎn)率指標與馬克思政治經(jīng)濟學的資本周轉(zhuǎn)公式有密切的聯(lián)系，它們在內(nèi)容上和邏輯上都密切相關。由此可知，馬克思政治經(jīng)濟學的資本周轉(zhuǎn)理論對會計學的資產(chǎn)效率具有深遠的影響。

3.固定資產(chǎn)損耗理論為企業(yè)折舊費用計算的確定奠定了基礎。固定資產(chǎn)損耗理論表明了在對固定資產(chǎn)進行核算時對其計提折舊的必要性，另外由于固定資產(chǎn)因為生產(chǎn)技術進步而引起的無形損耗會使其發(fā)生減值，因此還應當計提資產(chǎn)減值準備，這樣才能正確反映固定資產(chǎn)的真實價值。至于計提固定資產(chǎn)折舊應當采取的方法，如馬克思所說“根據(jù)它執(zhí)行職能的平均持續(xù)時間來計量”，即要用直線法來對固定資產(chǎn)計提折舊，但是另外由于固定資產(chǎn)存在無形損耗，單純依靠直線法對所有的固定資產(chǎn)計提折舊，顯然不太合理，因為不同的固定資產(chǎn)價值對技術進步的敏感度不大。而有些資產(chǎn)（如高新技術產(chǎn)品）則對技術進步的敏感性很大，每一次的技術創(chuàng)新，都會對原來的固定資產(chǎn)的價值產(chǎn)生很大的影響，甚至會使固定資產(chǎn)嚴重減值。因此，對此類固定資產(chǎn)要采取適當?shù)姆椒ㄓ嬏嵴叟f，這就使加速折舊法（包括雙倍余額遞減法和年數(shù)總和法）的出現(xiàn)和運用提供了可能。由此可見，馬克思政治經(jīng)濟學對會計學中的會計估計產(chǎn)生了重要的影響。

4.產(chǎn)品價值理論為產(chǎn)品成本計算建立了理論框架。馬克思主義所論述的商品的成本價格構成了會計核算中的主要內(nèi)容，成本價格在資產(chǎn)負債表中是構成存貨項目的組成內(nèi)容（即生產(chǎn)成本），而在利潤表中則體現(xiàn)為主營業(yè)務成本或者銷售成本項目，通過銷售收入來補償。在市場經(jīng)濟條件下，生產(chǎn)成本法是目前世界各國普遍采用了一種成本計算方法，生產(chǎn)成本由直接材料、直接人工和制造費用三部分組成。馬克思關于利潤的計算方法也被引入了會計核算當中，由商品價值和成本價格計算出來的利潤（M）在會計中表現(xiàn)為營業(yè)利潤。在會計對企業(yè)進行營業(yè)損益時（營業(yè)利潤=銷售收入-銷售成本）沿用了馬克思計算利潤的思想和模式，在計算內(nèi)容和模式上具體高度一致性。由此可見，產(chǎn)品價值理論為產(chǎn)品成本和利潤的計算建立了理論框架。

三、近代西方經(jīng)濟學的發(fā)展豐富了會計理論及其研究方法

1.對會計理論的影響。①委托代理理論。上世紀30年代，美國經(jīng)濟學家伯利和米恩斯因為洞悉企業(yè)所有者兼具經(jīng)營者的做法存在著極大的弊端，于是提出“委托代理理論”，倡導所有權和經(jīng)營權分離，企業(yè)所有者保留剩余索取權，而將經(jīng)營權利讓渡。在委托代理理論中，其假設人都有不同的偏好，并且都追求個人的效用最大化，甚至有機會主義的傾向。這就導致了代理成本（包括簽約成本、監(jiān)督成本、保證成本、剩余損失）的發(fā)生。為此，委托人需要一種控制系統(tǒng)來使代理人按委托人的目標來行事。這種控制系統(tǒng)就是一系列“游戲規(guī)則”，包括三部分：決策權的分配（即誰負責做決策）、業(yè)績計量與評價（即向誰報告何種信息）和獎勵與懲罰（收集到的信息與代理人報酬間的關系）。契約和決策的形成需要信息為基礎，而會計正與這種信息的收集和傳播有關。所以代理理論被廣泛用在會計的研究當中，以分析不同管理會計、財務會計等的效率特點問題。②現(xiàn)代產(chǎn)權理論?，F(xiàn)代產(chǎn)權理論對會計理論的影響表現(xiàn)為產(chǎn)權會計理論的產(chǎn)生。產(chǎn)權是為了界定人們利用稀缺資源之間的關系而存在的。產(chǎn)權會計理論在學科淵源上起源于產(chǎn)權經(jīng)濟學與會計學的交叉與融合。20世紀70～80年代產(chǎn)權經(jīng)濟學形成之后，會計研究人員廣泛借鑒產(chǎn)權經(jīng)濟學的思想、概念和分析方法來研究和解釋會計領域中所遇到的理論與實務問題，使得會計理論研究越來越經(jīng)濟學化。我國著名會計學家郭道揚教授指出：會計的研究對象是產(chǎn)權價值運動過程、結果及其所體現(xiàn)的產(chǎn)權經(jīng)濟關系。從這一點出發(fā)，可將會計的職能概括為：對產(chǎn)權價值運動過程及結果的反映與控制。反映是通過會計的信息系統(tǒng)進行的，控制則是通過會計的控制系統(tǒng)進行的。由于會計在反映和控制產(chǎn)權信息上特殊的管理作用，因此，這種產(chǎn)權博弈關系必會集中地反映到企業(yè)會計及其政策選擇上來。③信息經(jīng)濟學。信息經(jīng)濟學的出現(xiàn)對會計理論的發(fā)展具有重大的影響。著名會計思想家瑞查德·馬蒂斯奇指出，20世紀60年代末期，會計理論研究的第一轉(zhuǎn)向就是轉(zhuǎn)向信息經(jīng)濟學的應用，從此會計研究人員開始采用信息經(jīng)濟學的范式或信息范式來描述、解釋與思考一系列會計問題。會計從其產(chǎn)生之日起就原本是一種信息服務活動，會計學則是一門有關財務信息加工與應用的學科，但是人們對會計的本質(zhì)問題還不是很清楚，信息經(jīng)濟學的理論和概念則給了會計理論研究者以很大啟迪和靈感，有關會計是一個“信息系統(tǒng)”的論斷，準確而又精辟地概括出會計的根本特征。由此可見，“信息系統(tǒng)論”會計理論學派在理論上是承接著信息經(jīng)濟學的，是信息經(jīng)濟學向會計領域延伸與滲透的結果。

2.對會計理論研究方法的影響?？v觀會計研究方法的發(fā)展史，產(chǎn)生過歸納法、演繹法和實證法等主要方法，其中，歸納法和演繹法是規(guī)范會計研究的核心內(nèi)容。20世紀六七十年代，由于經(jīng)濟環(huán)境迅速變化所引起的會計問題日益嚴重，致使會計實務迫切需要先進的會計理論來對其進行指導，而規(guī)范研究由于其內(nèi)在的缺陷，致使其不能勝此重任滿足會計實務的要求。特別是隨著欠發(fā)達的市場經(jīng)濟、工業(yè)經(jīng)濟向發(fā)達的市場經(jīng)濟、知識經(jīng)濟和信息社會的轉(zhuǎn)變，其不適應性越發(fā)凸顯，會計研究者中有人不滿足于定性的演繹法與歸納法論證,開始尋找定量的會計研究方法。并且，從20世紀六十年代開始，經(jīng)濟學的研究取得了突破性的進展，在經(jīng)濟研究方法上，定性的演繹或者歸納的分析方法已經(jīng)不能滿足西方經(jīng)濟學主要流派的要求了，而是逐漸轉(zhuǎn)向了實證分析，實證經(jīng)濟學的建立和發(fā)展對實證會計的產(chǎn)生有直接的影響，對會計理論研究起了革命性的作用。因此，旨在解釋和預測會計現(xiàn)象和實務的實證會計研究方法就應運而生了，其中，以美國的鮑爾和布朗于1968年在《會計研究雜志》上發(fā)表的《會計收益數(shù)據(jù)的實證評價》（An Empirical Evaluation of Accounting Income Numbers）標志了實證會計研究的誕生。實證會計產(chǎn)生于60—70年代的美國，在80年代系統(tǒng)化，研究發(fā)展至90年代之后日趨國際化，在會計理論研究中占統(tǒng)治地位。在我國，1988年以前，在會計理論的研究上所采取的研究方法基本上都是規(guī)范研究方法，但是隨著中國改革開放后經(jīng)濟發(fā)展迅速，相應的，會計制度為了適應經(jīng)濟發(fā)展狀況也處在不斷變革和嘗試的階段，實證法也就自然而然地被引進了中國會計研究領地。趙宇龍發(fā)表在《經(jīng)濟研究 》1998第7期上的“會計盈余批露的信息含量 ”一文，標志我國會計界對實證會計研究從方法介紹進入到實際應用。