宣志欣

一、引言

一般而言，宏觀調(diào)控是國(guó)家對(duì)經(jīng)濟(jì)的調(diào)控行為，是在市場(chǎng)失靈時(shí)，政府干預(yù)經(jīng)濟(jì)的基本措施。在宏觀調(diào)控中，國(guó)家從經(jīng)濟(jì)運(yùn)行的全局出發(fā)，運(yùn)用各種宏觀經(jīng)濟(jì)手段，例如稅收、貨幣、財(cái)政政策等對(duì)國(guó)民經(jīng)濟(jì)總體的供求關(guān)系進(jìn)行調(diào)節(jié)和控制。可以說(shuō)，政府的宏觀調(diào)控對(duì)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)所產(chǎn)生的影響不斷增大，特別是在金融危機(jī)以及通貨膨脹等背景下，有必要深入研究宏觀調(diào)控的各種具體調(diào)控措施，包括稅收調(diào)控、貨幣政策、財(cái)政政策等，研究各種調(diào)控手段對(duì)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的影響、效果以及法律規(guī)制。

而稅收調(diào)控這一宏觀調(diào)控手段也一直是法學(xué)界、經(jīng)濟(jì)學(xué)界長(zhǎng)期以來(lái)較為關(guān)注的問(wèn)題，特別在近年我國(guó)頻頻使用稅收手段調(diào)控市場(chǎng)（如：2007、2008年兩次證券交易印花稅稅率調(diào)整；2007年大范圍出口退稅率調(diào)整；2011年滬、渝房產(chǎn)稅試點(diǎn)改革）的背景下，更有必要深入探討稅收行為能否對(duì)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)進(jìn)行干預(yù)、干預(yù)的程度如何等問(wèn)題。而經(jīng)濟(jì)學(xué)界也一直存在稅收中性原則這一古老理論，其認(rèn)為稅收只有收入職能，不具備調(diào)節(jié)經(jīng)濟(jì)的功能。但隨著經(jīng)濟(jì)不斷增長(zhǎng)，股市低迷、房?jī)r(jià)高企、內(nèi)需不足，政府不斷出臺(tái)稅收措施，調(diào)控股市、房市，拉動(dòng)內(nèi)需，由此稅收調(diào)控又再次高調(diào)進(jìn)入理論研究視野。為此，本文僅從稅收調(diào)控功能的概念入手，以經(jīng)濟(jì)法視角對(duì)稅收調(diào)控功能進(jìn)行解析，并探討經(jīng)濟(jì)法語(yǔ)境下稅收調(diào)控的法律規(guī)制。

二、稅收調(diào)控概念辨析

在一般經(jīng)濟(jì)學(xué)理論中，稅收調(diào)控就是國(guó)家利用稅收杠桿調(diào)節(jié)國(guó)民經(jīng)濟(jì)的行為，屬于宏觀調(diào)控的一種類型，被視為稅收三大功能之一。但經(jīng)濟(jì)學(xué)中又存在稅收中性原則，即稅收的征納不能影響經(jīng)濟(jì)運(yùn)行原則。稅收行為能否對(duì)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)進(jìn)行干預(yù)？稅收調(diào)控到底是什么？本人認(rèn)為辨析稅收調(diào)控概念的關(guān)鍵在于厘清稅收調(diào)控與稅收中性的關(guān)系。

從稅收調(diào)控與稅收中性的產(chǎn)生原因來(lái)看，稅收中性產(chǎn)生于自由資本主義時(shí)期，在強(qiáng)調(diào)經(jīng)濟(jì)自由的年代，這是最能符合市場(chǎng)資源自我配置的稅收制度。當(dāng)自由資本主義進(jìn)入壟斷資本主義之后，市場(chǎng)失靈必然要求政府利用“有形的手”干預(yù)經(jīng)濟(jì)運(yùn)行，稅收也就成為宏觀調(diào)控的手段，可以說(shuō)稅收中性與稅收調(diào)控是經(jīng)濟(jì)發(fā)展不同時(shí)期的理論，但兩者又具有高度的融合與協(xié)調(diào)統(tǒng)一，因?yàn)楫?dāng)市場(chǎng)失靈時(shí)的政府干預(yù)是把雙刃劍，過(guò)度干預(yù)也會(huì)導(dǎo)致調(diào)控缺乏活力、阻礙市場(chǎng)自我調(diào)控能力，最終阻礙經(jīng)濟(jì)發(fā)展，而純粹追求稅收中性，也不利于市場(chǎng)失靈時(shí)的資源有效配置，這就要求稅收調(diào)控與稅收中性相互協(xié)調(diào)統(tǒng)一。為此，本文認(rèn)為都是市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的內(nèi)在要求，兩者是協(xié)調(diào)統(tǒng)一的。

可以說(shuō)，稅收與國(guó)民經(jīng)濟(jì)的運(yùn)行有非常緊密的內(nèi)在聯(lián)系，稅收也能在經(jīng)濟(jì)調(diào)節(jié)方面起到重要作用，但畢竟稅收調(diào)控功能是有限的，稅收更不是萬(wàn)能的，稅收調(diào)節(jié)經(jīng)濟(jì)的有效性是有條件的。稅收調(diào)控的目標(biāo)是為了實(shí)現(xiàn)對(duì)經(jīng)濟(jì)的最少干預(yù)（即稅收中性原則），實(shí)現(xiàn)在市場(chǎng)資源自我配置前提下政府的適度干預(yù)；稅收調(diào)控是市場(chǎng)失靈時(shí)的必然選擇，而稅收中性原則是衡量稅收調(diào)控的重要評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)。那稅收調(diào)控功能在法學(xué)領(lǐng)域有怎樣的涵義？又該任何規(guī)制呢？

三、稅收調(diào)控的經(jīng)濟(jì)法解析

李昌麒教授曾把經(jīng)濟(jì)法定義為：“經(jīng)濟(jì)法是國(guó)家為了克服市場(chǎng)調(diào)節(jié)的盲目性和局限性而制定的需要由國(guó)家干預(yù)的具有全局性和社會(huì)公共性的經(jīng)濟(jì)關(guān)系的法律規(guī)范的總稱”。可以說(shuō)經(jīng)濟(jì)法學(xué)是國(guó)家經(jīng)濟(jì)職能凸顯和市場(chǎng)調(diào)節(jié)無(wú)法自足的產(chǎn)物，在經(jīng)濟(jì)法語(yǔ)境中，國(guó)家干預(yù)是市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展到一定階段的國(guó)家擁有的特殊經(jīng)濟(jì)職能，其目的在于克服“市場(chǎng)失靈”帶來(lái)的負(fù)面效應(yīng)，提高市場(chǎng)效率，而稅收調(diào)控則是國(guó)家干預(yù)經(jīng)濟(jì)宏觀調(diào)控的主要方式。

稅收調(diào)控問(wèn)題，從法學(xué)角度來(lái)說(shuō)，稅收調(diào)控的公平正義與合法性是研究的重點(diǎn)，特別是經(jīng)濟(jì)法領(lǐng)域，其研究的途徑就是希望通過(guò)法學(xué)手段解決經(jīng)濟(jì)問(wèn)題，例如希望依據(jù)以稅收問(wèn)題為研究對(duì)象的財(cái)稅經(jīng)濟(jì)理論和財(cái)稅經(jīng)濟(jì)政策提出相關(guān)的法律對(duì)策，這也正是本文力求探究的問(wèn)題。因?yàn)橥晟频亩愂辗芍贫仁鞘袌?chǎng)有效運(yùn)行的重要保障，也是市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)能長(zhǎng)效發(fā)展的重要支撐，但是，目前學(xué)術(shù)界主要傾向于對(duì)稅收調(diào)控的政策性研究，集中于稅收調(diào)節(jié)作用、稅收有效性等經(jīng)濟(jì)政策措施層面，對(duì)稅收調(diào)控的法律制度保障研究較為缺乏，所以有必要從法學(xué)角度特別是與稅收調(diào)控密切相關(guān)的經(jīng)濟(jì)法領(lǐng)域來(lái)分析稅收調(diào)控問(wèn)題。本文認(rèn)為經(jīng)濟(jì)法視角下的稅收調(diào)控功能應(yīng)主要考察稅收調(diào)控的合法性與有效性的界限問(wèn)題。

一般而言，任何經(jīng)濟(jì)法律的制定不會(huì)超前于現(xiàn)實(shí)的經(jīng)濟(jì)生活，經(jīng)濟(jì)法律的頒布也都是為了規(guī)范現(xiàn)有的社會(huì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，稅收法律也是如此，它的制定會(huì)相對(duì)滯后于社會(huì)經(jīng)濟(jì)現(xiàn)象；同時(shí)，經(jīng)濟(jì)法律必須符合經(jīng)濟(jì)運(yùn)行的規(guī)律，滿足現(xiàn)實(shí)經(jīng)濟(jì)的需求，這樣才能具備經(jīng)濟(jì)法律的生命力和有效性。從許多國(guó)家的實(shí)際經(jīng)驗(yàn)來(lái)看，在國(guó)家遇到經(jīng)濟(jì)改革時(shí)，大都會(huì)出現(xiàn)宏觀調(diào)控的違法現(xiàn)象，稅收調(diào)控也是如此，但這并不意味稅收調(diào)控的有效性就必然高于合法性，有效性與合法性之間存在著“度”的關(guān)系，“度”是有效性與合法性的界限，亦是稅收調(diào)控能發(fā)揮實(shí)效的根本所在。

本文認(rèn)為，稅收調(diào)控的“度”，是“適度”即適當(dāng)?shù)恼{(diào)控力度，亦是經(jīng)濟(jì)法上的“國(guó)家適度干預(yù)原則”，這與稅收中性原則密切相關(guān)。

稅收調(diào)控的“適度”表現(xiàn)為經(jīng)濟(jì)運(yùn)行得到最優(yōu)調(diào)控，經(jīng)濟(jì)能穩(wěn)定增長(zhǎng)，總體增強(qiáng)民眾福利，對(duì)于稅收調(diào)控力度的掌握要符合經(jīng)濟(jì)運(yùn)行的實(shí)際情況，滿足經(jīng)濟(jì)規(guī)律。在根據(jù)經(jīng)濟(jì)運(yùn)行情況作出判斷的基礎(chǔ)上，遵循經(jīng)濟(jì)法基本原則，包括資源優(yōu)化配置原則、社會(huì)本位原則、經(jīng)濟(jì)民主原則、經(jīng)濟(jì)公平原則、經(jīng)濟(jì)效益原則等等，其實(shí)施要在法律允許范圍之內(nèi)，同時(shí)，稅收調(diào)控的有效性也要求給予政府一定權(quán)限，但是這些權(quán)限應(yīng)在合理限度之內(nèi)，并且其權(quán)限的行使應(yīng)遵循經(jīng)濟(jì)規(guī)律。

同時(shí)，經(jīng)濟(jì)法中的“國(guó)家適度干預(yù)原則”也要求稅收調(diào)控掌握“度”，該原則強(qiáng)調(diào)國(guó)家干預(yù)的有限性。稅收調(diào)控對(duì)于經(jīng)濟(jì)運(yùn)行的調(diào)整而言是外力，往往不能解決諸如證券資本市場(chǎng)、房地產(chǎn)市場(chǎng)等各領(lǐng)域的根本問(wèn)題，其稅收調(diào)控的作用是有限的，不是萬(wàn)能的，不能過(guò)度夸大稅收調(diào)控的效果。根據(jù)近幾年國(guó)家宏觀調(diào)控情況看，無(wú)論是證券市場(chǎng)的調(diào)整，還是房地產(chǎn)市場(chǎng)調(diào)控，亦或經(jīng)濟(jì)過(guò)熱過(guò)冷之時(shí)，國(guó)家都選擇了稅收調(diào)控，但是都未能解決證券市場(chǎng)或房地產(chǎn)市場(chǎng)的根本問(wèn)題，也未能將其帶出泥沼。因此，“國(guó)家適度干預(yù)原則”就要求稅收調(diào)控應(yīng)以市場(chǎng)失靈的存在與調(diào)控的有效性為前提，充分考慮市場(chǎng)作為資源配置的主導(dǎo)力量，在干預(yù)有效且符合法律規(guī)定的前提下展開(kāi)稅收調(diào)控。

四、稅收調(diào)控功能的經(jīng)濟(jì)法規(guī)制

（一）稅收調(diào)控應(yīng)遵循經(jīng)濟(jì)法及稅法的基本原則

稅法是經(jīng)濟(jì)法的重要組成部分，其稅收調(diào)控也應(yīng)遵循經(jīng)濟(jì)法及稅法的基本原則，這對(duì)于確保稅收調(diào)控目標(biāo)以及宏觀調(diào)控的實(shí)現(xiàn)非常重要，這些原則包括但不限于以下內(nèi)容。

國(guó)家適度干預(yù)原則。它是經(jīng)濟(jì)法的基本原則之一，其核心在于強(qiáng)調(diào)宏觀調(diào)控的“度”，強(qiáng)調(diào)稅收調(diào)控行為須在一定范圍與限度內(nèi)。國(guó)家干預(yù)經(jīng)濟(jì)的宏觀調(diào)控行為應(yīng)遵循經(jīng)濟(jì)規(guī)律，在確保經(jīng)濟(jì)穩(wěn)定增長(zhǎng)的基礎(chǔ)上，不會(huì)造成對(duì)國(guó)民較大稅務(wù)負(fù)擔(dān)。當(dāng)然在“度”的界限上，國(guó)家適度干預(yù)原則也賦予政府一定權(quán)限，可以在遇到情勢(shì)變更時(shí)，運(yùn)用經(jīng)濟(jì)規(guī)律，采取稅收調(diào)控例如實(shí)施減稅等方式對(duì)宏觀經(jīng)濟(jì)進(jìn)行調(diào)整。

稅收公平原則。它是稅法基本原則之一，是指稅收負(fù)擔(dān)必須在國(guó)民之間公平分配。在各種稅收法律關(guān)系中，納稅人的地位是平等的，在相同的經(jīng)濟(jì)條件下應(yīng)被給予同等對(duì)待，即所謂的同等稅收待遇問(wèn)題。稅收公平原則的貫徹能確保稅收調(diào)控的權(quán)威，能被大多數(shù)人接受，亦能保證稅收調(diào)控的效果。

（二）稅收調(diào)控應(yīng)具備合法性

稅收調(diào)控效果的實(shí)現(xiàn)除遵循經(jīng)濟(jì)法及稅法的基本原則，具備稅收調(diào)控的有效性外，還應(yīng)依法進(jìn)行稅收調(diào)控，具備稅收調(diào)控的合法性，其主要體現(xiàn)為：

稅收調(diào)控的權(quán)力來(lái)源必須合法，其含義是指稅收調(diào)控的制定主體依法享有調(diào)控權(quán)，其權(quán)力來(lái)源于法律上的明確授權(quán)。在具體稅收調(diào)控實(shí)踐中，稅收法律的制定存在轉(zhuǎn)授權(quán)、模糊授權(quán)、空白授權(quán)等問(wèn)題。首先，財(cái)政部調(diào)整證券交易印花稅稅率的依據(jù)是“經(jīng)國(guó)務(wù)院批準(zhǔn)”，這種轉(zhuǎn)授權(quán)行為《立法法》是明令禁止的；其次，雖然《立法法》明確規(guī)定“關(guān)于稅收的基本制度只能制定法律”，但對(duì)于涉稅法律能否授權(quán)立法的問(wèn)題，理論界仍有較大爭(zhēng)議，但是根據(jù)《立法法》基本精神及稅收法定原則，稅收立法權(quán)原則上應(yīng)由全國(guó)人大及其常委會(huì)享有，這樣才能保障征稅的權(quán)威性。目前我國(guó)共有18個(gè)稅種，僅個(gè)人所得稅、企業(yè)所得稅、車船稅3個(gè)稅種由全國(guó)人大及其常委會(huì)制定稅收實(shí)體法律；而增值稅、消費(fèi)稅等15個(gè)稅種，均由國(guó)務(wù)院制定稅收條例。為此，為保證稅收調(diào)控的合法性，應(yīng)盡快解決涉稅法律授權(quán)立法方面存在的模糊授權(quán)、空白授權(quán)等問(wèn)題，保障稅收調(diào)控權(quán)力來(lái)源的合法性，從而進(jìn)一步提高稅收調(diào)控的法治水平。

稅收調(diào)控的程序必須合法，其含義是指稅收法律的決策與執(zhí)行必須遵守法定程序，不能隨意使用稅收調(diào)控措施。這在證券交易印花稅的調(diào)整過(guò)程中，需求更為迫切，2007年5月30日晚12點(diǎn)，2008年4月23日晚上7點(diǎn)，財(cái)政部分別兩次突然宣布對(duì)證券交易印花稅稅率進(jìn)行調(diào)整，這種稅收調(diào)控突襲方式的運(yùn)用，對(duì)公民私權(quán)造成了踐踏，體現(xiàn)出稅收調(diào)控程序合法性的缺失。為保證稅收調(diào)控程序的合法性，應(yīng)在征稅決策階段舉行聽(tīng)證，聽(tīng)取專家及民眾意見(jiàn)；稅收調(diào)控過(guò)程需貫徹三公原則，保障民眾知情權(quán)，遵循信賴依賴受保護(hù)原則。

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