錢言考

【摘 要】隨著企業(yè)財務(wù)管理的目標(biāo)由利潤最大化轉(zhuǎn)變?yōu)槠髽I(yè)價值最大化，作為反映企業(yè)經(jīng)營及其結(jié)果的會計，其基本理念也由利潤表理念轉(zhuǎn)換為資產(chǎn)負(fù)債表理念，這一轉(zhuǎn)變更符合我國的國情和實際情況。

【關(guān)鍵詞】所得稅會計；計稅基礎(chǔ)；資產(chǎn)負(fù)債表觀

在我國正式頒布38項具體準(zhǔn)則中，第18號準(zhǔn)則——《所得稅》會計準(zhǔn)則尤為引人注目。其中一個關(guān)鍵的原因就是由于該準(zhǔn)則制定時所遵循的基本理念發(fā)生了根本性轉(zhuǎn)變，由原來的利潤表觀轉(zhuǎn)變?yōu)橘Y產(chǎn)負(fù)債表觀。

一、所得稅會計的涵義及成因

所謂所得稅會計，通俗地說，就是研究如何對按照會計制度計算的稅前會計利潤（或虧損）與按照稅法計算的應(yīng)稅所得（或虧損）之間的差異進(jìn)行會計處理的理論和方法。所得稅會計產(chǎn)生的根本原因是會計收益與應(yīng)稅收益之間存在差異所致。會計收益是指在一定的時期內(nèi)，按照會計準(zhǔn)則的規(guī)定核算的總收益或總虧損，一般就是財務(wù)報告中的稅前利潤總額；而應(yīng)稅收益是指按照稅法和相關(guān)法律的規(guī)定計算出來的一定時期的應(yīng)稅所得。會計收益是依據(jù)會計準(zhǔn)則的規(guī)定核算得出的，而應(yīng)稅收益是根據(jù)國家稅法及其實施細(xì)則的規(guī)定計算確定的，由于會計準(zhǔn)則與稅法規(guī)定相對獨立，二者規(guī)范的對象不同，體現(xiàn)的要求也不同，往往存在差異，所以分別依據(jù)其計算的會計收益和應(yīng)稅收益存在差異是不可避免的。正是由于會計收益和應(yīng)稅收益差異的存在，所以產(chǎn)生了對二者之間的差異進(jìn)行處理的所得稅會計。

二、新準(zhǔn)則下企業(yè)所得稅會計處理的變化

（1）計稅基礎(chǔ)方面。舊準(zhǔn)則以損益表為重心，計稅差異源于會計準(zhǔn)則和稅法規(guī)定對收入和費用的確認(rèn)與計量在口徑上以及時間上的不一致，將其差異區(qū)分為永久性差異和時間性差異來計稅，在確定計稅基礎(chǔ)源于利潤表項目體現(xiàn)了損益表觀。而資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法是以資產(chǎn)負(fù)債表為重心，計稅差異源于會計準(zhǔn)則和稅法確認(rèn)的資產(chǎn)或負(fù)債的余額不一致，新準(zhǔn)則引入了資產(chǎn)、負(fù)債的計稅基礎(chǔ)概念，并在此基礎(chǔ)上引入了暫時性差異的概念，根據(jù)暫時性差異來計稅。計稅基礎(chǔ)源于資產(chǎn)負(fù)債表項目，體現(xiàn)了準(zhǔn)則制定時以資產(chǎn)負(fù)債表為出發(fā)點，把資產(chǎn)、負(fù)債的確定作為首要規(guī)范的內(nèi)容，遵循了資產(chǎn)負(fù)債表觀的理念。（2）會計處理方法方面。損益表債務(wù)法在核算時，首先按稅前會計利潤計算當(dāng)期所得稅費用；然后根據(jù)應(yīng)納稅所得額確定應(yīng)交所得稅；最后根據(jù)所得稅費用與當(dāng)期應(yīng)納稅款之差，倒扎出本期遞延稅款。在核算時以首先確認(rèn)利潤表中的所得稅項目為重，遞延稅款僅僅成了平衡報表的一個數(shù)據(jù)，既不代表一項負(fù)債也不代表一項資產(chǎn)，體現(xiàn)了利潤表觀的基本理念。在資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法下，按照根據(jù)稅法調(diào)整后的會計利潤計算應(yīng)交所得稅；然后根據(jù)資產(chǎn)或負(fù)債的賬面價值與計稅基礎(chǔ)確定的暫時性差異計算遞延所得稅資產(chǎn)或負(fù)債；最后倒扎出所得稅費用。這種會計處理方式認(rèn)為，只要資產(chǎn)和負(fù)債的會計核算符合真實公允原則，所得稅費用信息自然真實可靠。在核算時以首先確認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債為重，是遵循資產(chǎn)負(fù)債表觀的具體體現(xiàn)。（3）對收益的理解方面。資產(chǎn)負(fù)債表觀采用了全面收益的觀點，資產(chǎn)、負(fù)債的公允價值變動包含在收益中，產(chǎn)生了新的盈利模式，即收益=已實現(xiàn)的收益+未實現(xiàn)收益。而利潤表觀下的收益只包括已實現(xiàn)的收益。在利潤表債務(wù)法下，所得稅費用是根據(jù)會計利潤與適用稅率相乘直接計算得出的，而本期會計利潤是已實現(xiàn)了的利潤，凈利潤的計算只包括了已實現(xiàn)的利潤，是利潤表觀的體現(xiàn)。而在資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法下，所得稅費用=當(dāng)期所得稅+遞延所得稅。遞延所得稅是指按照所得稅準(zhǔn)則規(guī)定應(yīng)當(dāng)予以確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債的金額，收益的計算包括了遞延到以后期間的未實現(xiàn)收益，符合了資產(chǎn)負(fù)債表觀的全面收益觀。（4）“遞延稅款”賬戶內(nèi)涵方面。在利潤表債務(wù)法下，所得稅費用的會計處理從時間性差異出發(fā)，將時間性差異對未來所得稅的影響視作對本期所得稅費用的調(diào)整，確認(rèn)為不符合資產(chǎn)和負(fù)債定義的“遞延稅款”借項和貸項。而資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法，其站在未來現(xiàn)金流量凈增加額的角度，確認(rèn)“遞延所得稅資產(chǎn)”或“遞延所得稅負(fù)債”。這兩個賬務(wù)符合資產(chǎn)和負(fù)債的定義，真實公允地反映企業(yè)資產(chǎn)和負(fù)債未來能為企業(yè)帶來的實際的現(xiàn)金流量。（5）在計提減值準(zhǔn)備及信息披露方面。新所得稅準(zhǔn)則規(guī)定，對于確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)，要求在每一個資產(chǎn)負(fù)債表日進(jìn)行價值復(fù)核。如果企業(yè)未來期間不可能獲得足夠的應(yīng)稅利潤可供抵扣，應(yīng)當(dāng)減記遞延所得稅資產(chǎn)的賬面價值，計提減值準(zhǔn)備，而原有的利潤表債務(wù)法無此規(guī)定。

參 考 文 獻(xiàn)

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