孫朗

摘要：本文著重強(qiáng)調(diào)了新準(zhǔn)則下累計(jì)折舊與減值準(zhǔn)備的聯(lián)系，同時(shí)也分析了新準(zhǔn)則下二者會(huì)計(jì)處理的差異，指出累計(jì)折舊與減值準(zhǔn)備是確保企業(yè)固定資產(chǎn)價(jià)值真實(shí)性和客觀性必不可少的組成部分。

關(guān)鍵詞：新會(huì)計(jì)制度；固定資產(chǎn)；累計(jì)折舊；減值準(zhǔn)備

固定資產(chǎn)作為企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營必不可少的重要資源，借鑒發(fā)達(dá)國家先進(jìn)經(jīng)驗(yàn)對(duì)其實(shí)施優(yōu)化管理有助于企業(yè)核心競爭力的提升，因而為了推動(dòng)我國固定資產(chǎn)管理更快與國際接軌，我國在2007年開始實(shí)施的新《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中，分別于第4號(hào)和第8號(hào)對(duì)固定資產(chǎn)核算的重要組成部分——“累計(jì)折舊和減值準(zhǔn)備”作出了變化較大的新規(guī)定，進(jìn)一步明晰了二者是兩個(gè)完全不同的概念。

一、新準(zhǔn)則對(duì)固定資產(chǎn)累計(jì)折舊和資產(chǎn)減值的規(guī)定

固定資產(chǎn)折舊是指固定資產(chǎn)潛在經(jīng)濟(jì)效益隨著不斷利用以及時(shí)間的推移、科技的進(jìn)步而磨損、陳舊、衰減所造成的價(jià)值減少額，需要按期、有系統(tǒng)地轉(zhuǎn)為成本或費(fèi)用，反映了固定資產(chǎn)在當(dāng)期生產(chǎn)中的轉(zhuǎn)移價(jià)值，而累計(jì)折舊就是各期轉(zhuǎn)移價(jià)值的合計(jì)數(shù)。根據(jù)新《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第4號(hào)——固定資產(chǎn)》相關(guān)規(guī)定，除已提足折舊仍在使用的固定資產(chǎn)和單獨(dú)計(jì)價(jià)入賬的土地外，企業(yè)需合理選擇折舊方法對(duì)所有固定資產(chǎn)計(jì)提折舊，且折舊方法一經(jīng)確定不得隨意改變，應(yīng)提折舊額為固定資產(chǎn)原值扣除預(yù)計(jì)凈殘值和固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的合計(jì)數(shù)。

其中，固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備是當(dāng)固定資產(chǎn)因價(jià)格大幅下跌和技術(shù)進(jìn)步等原因造成可收回金額低于賬面價(jià)值時(shí)，對(duì)賬面價(jià)值減至可回收金額的差額計(jì)提的準(zhǔn)備金。根據(jù)新《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第8號(hào)——資產(chǎn)減值》相關(guān)規(guī)定，資產(chǎn)減值準(zhǔn)備計(jì)入當(dāng)期損益，一經(jīng)確認(rèn)不得在以后會(huì)計(jì)期間轉(zhuǎn)回。

由此可見，固定資產(chǎn)累計(jì)折舊和減值準(zhǔn)備是固定資產(chǎn)核算的重要組成部分，且都是資產(chǎn)原值減少至凈殘值的抵減項(xiàng)目，因而二者既相聯(lián)系，又存在一定的差異，需要有一個(gè)清晰的認(rèn)識(shí)，避免在實(shí)務(wù)中用固定資產(chǎn)折舊取代減值準(zhǔn)備的情況發(fā)生。

二、新準(zhǔn)則下固定資產(chǎn)折舊與減值準(zhǔn)備的聯(lián)系

1.二者均為固定資產(chǎn)抵減項(xiàng)

固定資產(chǎn)計(jì)提累計(jì)折舊與減值準(zhǔn)備在資產(chǎn)負(fù)債表中均列為固定資產(chǎn)的抵減項(xiàng)，均會(huì)導(dǎo)致固定資產(chǎn)預(yù)計(jì)凈殘值的減少，因而在核算或者評(píng)估當(dāng)前固定資產(chǎn)價(jià)值時(shí)，二者缺一不可，否則將不能真實(shí)反映固定資產(chǎn)的現(xiàn)時(shí)價(jià)值，也不能準(zhǔn)確體現(xiàn)固定資產(chǎn)可能給企業(yè)帶來的潛在經(jīng)濟(jì)利益。

2.二者均存在因主觀因素產(chǎn)生的核算偏差

雖然累計(jì)折舊與減值準(zhǔn)備均反映了固定資產(chǎn)價(jià)值的減損，但實(shí)際上均存在由于人為主觀因素而產(chǎn)生與實(shí)際損耗的偏差。

一方面，計(jì)算固定資產(chǎn)采用的方法、折舊年限和折舊率是人為選擇的，根據(jù)新《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第4號(hào)——固定資產(chǎn)》第十七條，企業(yè)計(jì)提固定資產(chǎn)折舊可選擇年限平均法、工作量法、雙倍余額遞減法和年數(shù)總和法等，但無論何種方法都存在一定的局限。例如，平均年限法核算側(cè)重于固定資產(chǎn)使用時(shí)間的長短，而忽視了固定資產(chǎn)使用的強(qiáng)度和效率，因而每期計(jì)提的折舊額均相同，但是假如運(yùn)用某一設(shè)備當(dāng)年生產(chǎn)的產(chǎn)品量較往年增多，實(shí)際上分?jǐn)偟矫總€(gè)產(chǎn)品的折舊額就會(huì)減少，產(chǎn)品單位成本也會(huì)降低，該資產(chǎn)的收入率也就較往年有所提升，可見運(yùn)用平均年限法會(huì)造成分?jǐn)偝杀镜牟淮_定性，以致難以反映固定資產(chǎn)實(shí)際的潛在經(jīng)濟(jì)效益；又如，采用工作量法計(jì)提折舊則忽視了修理和維修費(fèi)用的遞增，以及操作效率或收入的遞減等因素等。

另一方面，根據(jù)新《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第8號(hào)——資產(chǎn)減值》規(guī)定當(dāng)固定資產(chǎn)可回收價(jià)值低于賬面價(jià)值時(shí)應(yīng)當(dāng)計(jì)提減值準(zhǔn)備，但是并未就如何判定資產(chǎn)可回收價(jià)值是否低于賬面價(jià)值做出詳盡的規(guī)定和解釋。因而實(shí)際上判斷資產(chǎn)可回收價(jià)值需要通過對(duì)可收回價(jià)值、公允價(jià)值等資產(chǎn)價(jià)值重估來判斷，而受評(píng)估人員水平、經(jīng)驗(yàn)等因素限制，固定資產(chǎn)價(jià)值重估結(jié)果存在很大的不確定性，可能與資產(chǎn)實(shí)際情況產(chǎn)生偏差。

3.二者相互關(guān)聯(lián)、相互影響

計(jì)提減值準(zhǔn)備和累計(jì)折舊緊密關(guān)聯(lián)，一方的變動(dòng)都會(huì)對(duì)另一方產(chǎn)生影響。一方面，在固定資產(chǎn)核算的實(shí)務(wù)中，企業(yè)有權(quán)自主選擇折舊方法，而不同的折舊方法可能導(dǎo)致同一項(xiàng)固定資產(chǎn)在同一會(huì)計(jì)期間的賬面價(jià)值產(chǎn)生差異，例如平均年限法賬面價(jià)值較高，容易產(chǎn)生可回收金額低于賬面價(jià)值的情況，但是倘若運(yùn)用雙倍余額遞減法，由于前期折減的金額較大，賬面價(jià)值較低，此時(shí)同一固定資產(chǎn)可回收金額便可能不會(huì)低于賬面價(jià)值，因而無需計(jì)提減值準(zhǔn)備。另一方面，新準(zhǔn)則規(guī)定已計(jì)提減值準(zhǔn)備的固定資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)按照該固定資產(chǎn)的賬面價(jià)值以及尚可使用壽命重新計(jì)算確定折舊率和折舊額，已全額計(jì)提減值準(zhǔn)備的固定資產(chǎn)不再計(jì)提折舊。

三、新準(zhǔn)則下累計(jì)折舊與減值準(zhǔn)備的會(huì)計(jì)核算差異

盡管累計(jì)折舊與減值準(zhǔn)備有諸多共性的關(guān)聯(lián)，但在新準(zhǔn)則下的會(huì)計(jì)處理仍然存在差異：一是兩者的計(jì)提基數(shù)不同，新準(zhǔn)則下減值準(zhǔn)備不得轉(zhuǎn)回，因而累計(jì)折舊應(yīng)以提取減值準(zhǔn)備后的資產(chǎn)原值減去預(yù)計(jì)凈殘值的余額作為折舊基數(shù)；而固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備則是按期末可收回金額低于賬面價(jià)值的差額計(jì)提。二是兩者的賬務(wù)處理不同，累計(jì)折舊按月分配計(jì)入制造費(fèi)用、管理費(fèi)用，且不能沖回；而資產(chǎn)減值準(zhǔn)備則計(jì)入當(dāng)期損益，月末結(jié)轉(zhuǎn)至“本年利潤”；三是，兩者對(duì)應(yīng)交所得稅的影響不同，累計(jì)折舊除接受捐贈(zèng)和盤盈的固定資產(chǎn)外，可以在稅前扣除，而固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備則不在扣除之列。

綜上所述，固定資產(chǎn)累計(jì)折舊與減值準(zhǔn)備既相聯(lián)系又相區(qū)別，且都是企業(yè)固定資產(chǎn)核算的重要組成部分，二者共同反映了固定資產(chǎn)的實(shí)際減損額，缺一不可。因而企業(yè)切不可用資產(chǎn)折舊取代減值，而應(yīng)當(dāng)規(guī)范地進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，使之相得益彰，如此才能真實(shí)地反映固定資產(chǎn)潛在的經(jīng)濟(jì)效益，提升企業(yè)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量！

參考文獻(xiàn)：

[1]楊繼明：固定資產(chǎn)累計(jì)折舊和資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的關(guān)系分析[J].會(huì)計(jì)師，2012年第09期.

[2]王炳榮：對(duì)固定資產(chǎn)更新決策中舊設(shè)備折舊問題的探討[J].會(huì)計(jì)師，2012年第07期.