朱喆

摘 要：本文從當(dāng)前經(jīng)濟(jì)形勢(shì)背景入手，分析資源稅改革的必要性與可行性。通過(guò)對(duì)現(xiàn)行資源稅制的分析找出不適用于當(dāng)前經(jīng)濟(jì)運(yùn)行的問(wèn)題，進(jìn)而提出改革建議。

關(guān)鍵詞：資源稅；問(wèn)題；改革建議

中圖分類號(hào)：F810.42 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A doi：10.3969/j.issn.1672-3309（x）.2013.07.30 文章編號(hào)：1672-3309（2013）07-68-02

一、經(jīng)濟(jì)背景

隨著中國(guó)開始步入第十二個(gè)“五年計(jì)劃”時(shí)期，我國(guó)宏觀經(jīng)濟(jì)發(fā)展處在新的十字路口，增長(zhǎng)方式與經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)方面都面臨著重大的調(diào)整。實(shí)踐證明，傳統(tǒng)的高投入、高消耗、高排放、低效率的增長(zhǎng)方式已經(jīng)走到了盡頭，不加快轉(zhuǎn)變經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)方式，資源難以為繼，環(huán)境難以承受。發(fā)展循環(huán)經(jīng)濟(jì)、建設(shè)資源節(jié)約型和環(huán)境友好型社會(huì)，是實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)方式根本性轉(zhuǎn)變、緩解資源約束矛盾、減輕環(huán)境壓力、進(jìn)而增強(qiáng)國(guó)民經(jīng)濟(jì)整體競(jìng)爭(zhēng)力的根本途經(jīng)。而稅收，作為政府收入的最主要來(lái)源，是政府進(jìn)行各類決策與政策的基礎(chǔ)，自然而然應(yīng)在新的時(shí)代背景下，與時(shí)俱進(jìn)，根據(jù)實(shí)際需要制定相應(yīng)的條例。而資源稅，便可從源頭對(duì)資源浪費(fèi)、過(guò)度使用現(xiàn)象加以限制與束縛。

考察我國(guó)目前的資源儲(chǔ)備情況，不禁令人擔(dān)憂。從資源稟賦看，我國(guó)是總量上的大國(guó)，人均上的貧國(guó)。人均淡水資源占有量?jī)H為世界平均水平的1/4，人均耕地占有量不到世界平均水平的40%，石油、天然氣人均占有儲(chǔ)量為世界平均水平的11%和4.5%，銅和鋁土礦儲(chǔ)量分別為世界平均水平的1/6和1/9，45種礦產(chǎn)資源人均占有量不到世界平均水平的一半。而資源稟賦與人口不斷增長(zhǎng)之間的矛盾也將長(zhǎng)期存在。

二、資源稅簡(jiǎn)介

（一）征收依據(jù)。根據(jù)我國(guó)現(xiàn)行稅法，資源稅是對(duì)在我國(guó)境內(nèi)開采應(yīng)稅資源的礦產(chǎn)品和生產(chǎn)鹽的單位和個(gè)人， 由于資源條件的差異所取得的級(jí)差收入征收的一個(gè)稅種。我國(guó)開征資源稅的依據(jù)是由于不同礦區(qū)開采和利用率的不同所產(chǎn)生的一種級(jí)差地租。由此征收依據(jù)，也直接決定了我國(guó)設(shè)立資源稅的最主要的目的是為了調(diào)節(jié)因資源優(yōu)劣造成企業(yè)利潤(rùn)分配上的不合理狀況。

（二）發(fā)展歷程。建國(guó)后，我國(guó)于1984年開始對(duì)開采石油、天然氣和煤炭的企業(yè)開征資源稅，征收基數(shù)是銷售利潤(rùn)率超過(guò)12%的利潤(rùn)部分。1994年的稅制改革也涉及到了資源稅，逐步形成了現(xiàn)在所實(shí)行的資源稅制的基礎(chǔ)。規(guī)定不再按超額利潤(rùn)征稅，而按礦產(chǎn)品銷售量征稅，并且為每一個(gè)課稅礦區(qū)規(guī)定了適用稅率，其征稅對(duì)象為開采應(yīng)稅礦產(chǎn)品和生產(chǎn)鹽的單位和個(gè)人，并且把征稅范圍擴(kuò)大為7 個(gè)稅目：原油、天然氣、煤炭、其他非金屬原礦、黑色金屬原礦、有色金屬原礦、鹽。即現(xiàn)行資源稅法所涉及的七種產(chǎn)品。進(jìn)入21世紀(jì)，我國(guó)在部分地區(qū)試點(diǎn)，陸續(xù)調(diào)高了部分產(chǎn)品的單位稅額，擴(kuò)大了征收范圍，改變了計(jì)稅依據(jù)。這些動(dòng)作也為今后資源稅的改革提供了方向與辦法，從而使之能更好的適應(yīng)新階段發(fā)展的要求。

三、資源稅存在的問(wèn)題

我國(guó)目前對(duì)于資源的需求越來(lái)越大，且資源的市場(chǎng)環(huán)境發(fā)生了巨大的變化，開采和利用過(guò)程中產(chǎn)生的外部性問(wèn)題，尤其以環(huán)境污染問(wèn)題越發(fā)受人關(guān)注，因此現(xiàn)行的資源稅已經(jīng)不能發(fā)揮原有的作用，或者說(shuō)作用有限。而其主要問(wèn)題包括下列幾個(gè)方面：

（一）設(shè)計(jì)思想本身不符合可持續(xù)發(fā)展的原則。我國(guó)資源稅目前采取“普遍征收，級(jí)差調(diào)節(jié)”的原則。這種單一的政策目標(biāo)極大地限制了資源稅應(yīng)有作用的發(fā)揮。這種設(shè)計(jì)思路沒(méi)有考慮資源開采對(duì)環(huán)境造成的破壞，以及對(duì)可持續(xù)發(fā)展的影響。另外，我國(guó)現(xiàn)行的稅費(fèi)體系中，與資源相關(guān)的條目甚為繁瑣，包括有資源稅，礦業(yè)權(quán)使用費(fèi)，礦業(yè)權(quán)價(jià)款等。而合理的稅費(fèi)體系應(yīng)該明確以下幾個(gè)設(shè)立原則：體現(xiàn)國(guó)家為礦業(yè)所有權(quán)人，個(gè)人或企業(yè)開采礦產(chǎn)品應(yīng)繳納的費(fèi)用；考慮到開采資源所產(chǎn)生的外部性影響，將其成本內(nèi)部化等?，F(xiàn)行資源稅和礦產(chǎn)資源補(bǔ)償費(fèi)的作用類同而且關(guān)系紊亂。在資源稅費(fèi)并存的局面下，稅費(fèi)部門各自征收，且各地在管理上不統(tǒng)一，缺乏規(guī)范性。其結(jié)果導(dǎo)致各地資源企業(yè)的稅費(fèi)負(fù)擔(dān)高低不同，無(wú)法在資源企業(yè)之間形成一個(gè)平等競(jìng)爭(zhēng)的市場(chǎng)環(huán)境。

（二）資源稅征稅范圍狹窄。我們現(xiàn)行的資源稅法規(guī)定只對(duì)7類產(chǎn)品加以課稅。而現(xiàn)今，隨著科技進(jìn)步和經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，僅對(duì)此7類基礎(chǔ)資源進(jìn)行課稅，范圍明顯過(guò)于狹窄。一切可以開發(fā)利用的資源都應(yīng)被加征資源稅，其中又以水資源最為典型。水資源雖為再生資源的一種，但一旦受到污染，其治理與凈化成本較高。而目前我國(guó)對(duì)于水資源的使用成本過(guò)低，浪費(fèi)與污染水源的情況屢見(jiàn)不鮮。如前所述，我國(guó)人均擁有的淡水資源遠(yuǎn)低于世界平均水平，更應(yīng)該在利用環(huán)節(jié)做到節(jié)約與理性。而要約束這類行為，必須以價(jià)格機(jī)制以制約。從而更直接的讓納稅人感到稅負(fù)痛苦，進(jìn)一步引導(dǎo)正確的利用模式。其次，擴(kuò)大資源稅的征收范圍可以進(jìn)一步體現(xiàn)稅負(fù)公平原則。同樣是開采自然資源，一部分應(yīng)稅，另一部分則免稅，使納稅資源的價(jià)格比非稅資源的價(jià)格高，這與稅收調(diào)節(jié)經(jīng)濟(jì)，營(yíng)造公平的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)環(huán)境功能相悖。

（三）資源稅稅額過(guò)低。稅額過(guò)低體現(xiàn)在兩方面，第一單位稅額過(guò)低，第二總體稅額不高。稅率是國(guó)家和納稅人之間經(jīng)濟(jì)利益分配的調(diào)節(jié)方式，是稅收的中心環(huán)節(jié)。過(guò)低的資源稅單位稅額導(dǎo)致資源稅制在能發(fā)揮作用的有限空間難來(lái)實(shí)現(xiàn)其應(yīng)有的作用。而稅收的多數(shù)功能都需借助價(jià)格機(jī)制來(lái)實(shí)現(xiàn)，資源稅過(guò)低的稅率對(duì)資源的高效開采與利用無(wú)疑是一種無(wú)形的障礙。而國(guó)家從中獲得的利益過(guò)低，難以體現(xiàn)國(guó)家對(duì)于礦產(chǎn)資源的所有權(quán)。更由于資源稅納入地方稅體系，因此對(duì)新疆、西藏、甘肅這類資源豐富，但經(jīng)濟(jì)發(fā)展較落后的省份更為不利。而在產(chǎn)業(yè)鏈條上，更多的利潤(rùn)被后續(xù)環(huán)節(jié)即產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)更高級(jí)、發(fā)展速度更快的發(fā)達(dá)地區(qū)享有，造成了東西部差異擴(kuò)大。這越發(fā)不利于我國(guó)區(qū)域經(jīng)濟(jì)發(fā)展政策目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。

（四）資源稅計(jì)稅方法不科學(xué)。在計(jì)稅方法上，目前采用單一從量定額的方式，這種征稅方式難以使價(jià)格機(jī)制有用武之地。特別是當(dāng)資源價(jià)格波動(dòng)比較大時(shí)，不能做到隨價(jià)格提高而相應(yīng)提高資源稅額。而以銷售量或自用數(shù)量為計(jì)稅依據(jù)，企業(yè)開采而未銷售或未自用的資源，則不再屬于納稅范圍，無(wú)須納稅。這兩點(diǎn)無(wú)疑對(duì)合理開采，有效利用原則制造了巨大的障礙。這種計(jì)稅方式也直接導(dǎo)致了資源開采者在開采過(guò)程中逃脫了諸如積壓產(chǎn)品、邊角料的應(yīng)納稅額，導(dǎo)致資源低效利用情況的出現(xiàn)。

四、我國(guó)資源稅的改革建議

（一）擴(kuò)大資源稅的征稅范圍。我國(guó)現(xiàn)行的資源稅制度覆蓋的征稅范圍很小，基本上只包括礦產(chǎn)資源，征稅范圍較其他發(fā)達(dá)國(guó)家十分狹窄?；诂F(xiàn)狀，我國(guó)應(yīng)該首先考慮將水資源逐步納入征稅范圍，取消水資源補(bǔ)償費(fèi)，改為征收水資源稅。而我國(guó)某些省份也已經(jīng)開始了對(duì)礦泉水的征稅，例如廣東省向礦泉水企業(yè)征收銷售收入1.2%的資源稅；西藏自治區(qū)則從2007年1月1日開始將天然礦泉水資源列入非金屬礦原礦稅目，對(duì)其征收3元/噸的資源稅。在全國(guó)推廣的過(guò)程中，也可借鑒國(guó)際先進(jìn)經(jīng)驗(yàn)，例如荷蘭早年征收的地下水稅。其包括兩種：一是為了資助地下水開發(fā)和水規(guī)劃的研究，各省征收相對(duì)低的水費(fèi)；二是作為一般稅種的組成，由中央收稅。我國(guó)應(yīng)當(dāng)遵循“先易后難，重點(diǎn)突破”的原則逐步擴(kuò)大資源稅的征稅范圍。除水資源以外，應(yīng)陸續(xù)考慮將林木資源，灘涂資源等自然資源逐步征稅。

（二）設(shè)計(jì)合理的資源稅稅率。在重新考慮資源稅率設(shè)定時(shí)，必須充分考慮市場(chǎng)價(jià)值規(guī)律，根據(jù)資源是否可再生、經(jīng)濟(jì)效用、稀有程度、培育周期等幾個(gè)要素綜合考慮，重構(gòu)稅率標(biāo)準(zhǔn)。此外，也要將不同資源的地理分布、季節(jié)影響作為不可忽略的因素，在設(shè)置稅率的時(shí)候應(yīng)以處于劣勢(shì)位置或時(shí)期的資源狀態(tài)為基準(zhǔn)，堅(jiān)持優(yōu)質(zhì)資源稅率從高，易開采資源稅率從高等原則，充分體現(xiàn)政府的政策導(dǎo)向。資源稅稅率也要充分考慮開采對(duì)環(huán)境造成的外部成本，要能有效的起到級(jí)差調(diào)節(jié)的作用，另外還要充分考慮企業(yè)的承受能力。而合理的資源稅率一旦建立，便可通過(guò)價(jià)格機(jī)制進(jìn)一步放大調(diào)節(jié)目標(biāo)。因此，稅率的合理與否直接決定了該稅種發(fā)揮功效的強(qiáng)弱。

（三）完善資源稅計(jì)稅依據(jù)?？紤]將從價(jià)計(jì)征與從量計(jì)征相結(jié)合的混合征收方式。從價(jià)計(jì)征最大的優(yōu)點(diǎn)是對(duì)價(jià)格變動(dòng)具有更大敏感性，能隨著資源價(jià)格變化有效的使政府收入相應(yīng)變動(dòng)，但對(duì)過(guò)度開采現(xiàn)象無(wú)法有效控制，而這恰恰又是從量計(jì)征的優(yōu)勢(shì)。目前，我國(guó)資源稅調(diào)節(jié)的首要目標(biāo)應(yīng)當(dāng)是通過(guò)價(jià)格機(jī)制，將更多的利益分于政府，更加有效的進(jìn)行級(jí)差調(diào)節(jié)。這便決定了資源的計(jì)稅方法也當(dāng)以從價(jià)方式為主，從量為輔的混合機(jī)制?；蚩稍诓煌h(huán)節(jié)采用不同的計(jì)稅方法，即在資源的開采和銷售環(huán)節(jié)分別征稅。前者以從量方式計(jì)征，后者以從價(jià)方式計(jì)征。

另外，用開采量或銷售收入作為征稅依據(jù)。從資源稅征收實(shí)踐來(lái)看，對(duì)實(shí)行從量法的應(yīng)以資源產(chǎn)品的開采量作為征稅依據(jù)，而對(duì)實(shí)行從價(jià)法的應(yīng)以資源產(chǎn)品的銷售收入作為征稅依據(jù)。最大程度避免隨意開采，肆意揮霍，“嫌貧愛(ài)富”的不良后果。

（四）合并資源稅費(fèi)。如前所述，與資源相關(guān)的稅費(fèi)科目繁雜，且各自定位并不清晰。而在這龐大的體系中，資源稅的地位被一再削弱。稅收的合法性決定了其是最能體現(xiàn)國(guó)家意志的收入手段。在面對(duì)資源開采這一領(lǐng)域時(shí)，必須始終維持國(guó)家對(duì)于國(guó)土礦產(chǎn)資源所有權(quán)的絕對(duì)權(quán)威。雖然稅收具有無(wú)償性，但無(wú)論稅費(fèi)的名目為何，對(duì)于調(diào)節(jié)國(guó)家與有關(guān)部門利益的初衷不能改變。因此，將礦產(chǎn)資源補(bǔ)償費(fèi)等并入資源稅的關(guān)鍵是：依據(jù)國(guó)家對(duì)礦產(chǎn)資源所有權(quán)財(cái)產(chǎn)權(quán)益的經(jīng)濟(jì)關(guān)系和級(jí)差收益的關(guān)系，要求以資源稅取代礦產(chǎn)資源補(bǔ)償費(fèi)，維護(hù)國(guó)家作為礦產(chǎn)資源所有者的權(quán)益；由于國(guó)家目前已對(duì)礦山企業(yè)實(shí)行探礦權(quán)、采礦權(quán)有償使用和公開出讓制度，應(yīng)將礦產(chǎn)資源補(bǔ)償費(fèi)并入資源稅，實(shí)行國(guó)際通用的權(quán)利金。

五、結(jié)束語(yǔ)

縱觀全局，雖經(jīng)濟(jì)政策依然要面向刺激經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)的方向發(fā)展，即依然追求經(jīng)濟(jì)又快又好的發(fā)展，但在結(jié)構(gòu)與部分環(huán)節(jié)的調(diào)整改革也極為需要。我國(guó)在近年提出了結(jié)構(gòu)性減稅目標(biāo)正是為了契合這樣的經(jīng)濟(jì)發(fā)展目標(biāo)。但資源稅作為扭轉(zhuǎn)經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)方式的重要工具，在這一當(dāng)口并不能一味下調(diào)。在整體減輕稅負(fù)的趨勢(shì)下，進(jìn)一步調(diào)整各個(gè)不同稅種的占比，這也為資源稅改革提供了一定的可行性與必要性。