謝 芳 (荊州市第二人民醫(yī)院經管辦，湖北 荊州 434000)

醫(yī)院財務分析指標體系的不足與改進

謝 芳 (荊州市第二人民醫(yī)院經管辦，湖北 荊州 434000)

隨著醫(yī)療機構的逐步社會化市場化的推行，醫(yī)院財務也成為了一個具有特殊性的財務工作，但目前醫(yī)院財務制度存在著明顯問題，難以滿足新形勢下推進公立醫(yī)院改革，加強公立醫(yī)院財務和績效管理的需要。現(xiàn)就當前醫(yī)院財務分析指標的應用、意義、現(xiàn)狀等方面進行簡述，對現(xiàn)行醫(yī)院財務分析指標體系的局限性進行評析，解剖造成現(xiàn)行醫(yī)院財務分析尷尬境地的淵源，探討如何完善醫(yī)院內部的財務分析。

醫(yī)院財務管理；指標；不足；改進

隨著社會的發(fā)展，醫(yī)院財務由全額計劃性撥款逐步轉入市場經濟。財務分析，這個評價企業(yè)經營狀況的重要指標也越來越受到關注和重視。醫(yī)院經濟是特殊的，既是自負盈虧又兼有救死扶傷，以人為本，它溶入了企業(yè)的經濟分析，又要以國家政策批準的事業(yè)單位預算為依據(jù)，使得醫(yī)院財務經濟具有了兼顧性和特殊性。

1 現(xiàn)行醫(yī)院常用的財務分析指標

當前，醫(yī)院財務分析常用的指標包括：①職工平均業(yè)務收入=業(yè)務收入÷職工人數(shù)；②百元固定資產業(yè)務收入=業(yè)務收入÷平均占用固定資產凈值(百元)；③資產收益率(%)=(業(yè)務收入÷平均總資產)×100%;④應收醫(yī)療款周轉率(%)=(業(yè)務收入÷應收醫(yī)療款平均余額)×100%；⑤床位使用率(%)=(實際占用床日數(shù)÷實際開放床日數(shù))×100%；⑥病床周轉次數(shù)=出院病人數(shù)÷平均開放床日數(shù)；⑦管理費用占總支出比率(%)=(管理費用÷支出總額)×100%；⑧固定資產增值率(%)=(全年凈增固定資產÷年初固定資產總值)×100%。

2 現(xiàn)行醫(yī)院財務分析指標的不足

2.1無法做好全面預算

從醫(yī)院角度來看，預算涉及醫(yī)院內部各個管理層次的權利和責任安排，通過這種安排及相應的利益分配來實現(xiàn)內部管理和控制。但是現(xiàn)階段大多醫(yī)院并不重視預算分析，覺得它對單位來說沒有實際意義，既不能憑此向上級財政部門多要些撥款，同時因為市場的系統(tǒng)風險，又不可能真正嚴格按照預算報表進行醫(yī)院的資金分配，因而現(xiàn)行的財務分析指標多半都是用于事后的分析與探討，幾乎沒有事前的預算和安排。而做為主要負責財務部門，并沒有形成全院各部門相配合的局面，它沒有事前的預算目標、執(zhí)行考核、動態(tài)控制，沒有匯總平衡和差異分析，只是簡單的收入增加，成本減少，要求做報表時就是拍腦袋的算法，統(tǒng)計加估計。

2.2沒有真正地做好全成本核算管理及考核

醫(yī)院成本是反映醫(yī)院總體質量和管理水平的一個極為重要的綜合性指標。醫(yī)院勞動效率的高低，設備合理的利用程度，藥品、材料的合理使用，醫(yī)療質量的好壞，管理工作的水平都能通過成本核算反映出來，是檢驗各部門科室經營狀況和經營成果的的重要經濟指標和依據(jù)，只有通過對醫(yī)療業(yè)務過程中的勞動消耗和成果進行準確的記錄、計算、分析和對比，才能發(fā)現(xiàn)醫(yī)院管理中存在的問題，從而采取措施，進行改進。但長期以來，醫(yī)療衛(wèi)生系統(tǒng)一直沿用事業(yè)單位的財務管理模式，會計核算不太強調權責發(fā)生制，同時醫(yī)院受傳統(tǒng)計劃經濟思想的影響，對加強成本管理的認識不足，沒有充分認識到市場經濟體制下加強成本管理的重要性，成本費用意識淡。各科室間攀比風氣嚴重，重復購置中小型醫(yī)療設備，設備購置求新求好，不考慮成本效益及實用性可用性，特別是在醫(yī)療產品日新月異的今天，甚至出現(xiàn)設備還沒有購回已被淘汰的事情。

2.3決策分析能力的局限性

財務指標體系是為了幫助財務報表的使用者能更好地了解情況。但由于財務報表是由企業(yè)的財務人員根據(jù)有關的法規(guī)、制度、準則等編制，不可避免地會出現(xiàn)一些人為的差錯和失誤，甚至惡意隱瞞，直接影響著分析的結果。

2.3.1 分析者分析能力的局限性 對財務報表進行分析與評價通常是由報表分析者來完成的。然而，不同的財務分析人員對財務報表的認識度、解讀力與判斷力，以及掌握財務分析理論和方法的深度和廣度等各方面都存在著差異，如果缺乏實踐經驗，為分析而分析，這樣必定會影響財務指標的分析結果[1]。

2.3.2 為求利益最大化操縱財務指標 市場經濟中要生存就要盈利，醫(yī)院靠國家全額撥款的日子一去不返，職工工資需要錢，建手術大樓需要錢，購買新型的醫(yī)療檢查和治療儀器需要錢。因此，醫(yī)院要適當盈利，除合法途徑，自然也會通過其他的操作來形成利益最大化。

2.3.3 會計政策和會計處理方法對財務報表的影響 根據(jù)《會計準則》規(guī)定，單位可以自由選擇會計政策與會計處理方法。但一經選用就不得隨意更改。由于會計程序方法的使用具有很大的選擇性，固定資產折舊方法、壞賬的計提方法、所得稅會計的核算方法等，都可以有不同的選擇，從而得出不同的財務分析結果。

2.4部分分析指標不合理

傳統(tǒng)醫(yī)院的財務分析只是分析收了多少病人，每個病人收到了多少錢，收到的錢如何分配等。但隨著醫(yī)療市場的激烈競爭，沒有財政撥款支持的醫(yī)院越來越多的采取各種方式籌集資金用于發(fā)展，可是醫(yī)院財務通常都沒有專門具體的分析這一項，籌錢的成本，因此而造成的風險成本和機會成本，產生的利息支出等等都只是在分析中一帶而過，沒有明細的反映出來。對醫(yī)院購置的大型設備及專項資金等支出很少單列進行專題財務分析，固定資產中很多無法使用的儀器不能及時報廢；屢禁不止的掛床問題使床位使用率的指標核算造成虛高；對醫(yī)療欠費的應對不足使用壞帳準備的計提偏少。

3 財務分析局限性的改進

3.1加強全面預算，讓預算制度深入人心

建立嚴格的預算管理體系，編制前制訂具體的編制方法和要求，編制時根據(jù)醫(yī)院的實際情況進行各項具體預算的匯總，審核，平衡，并提交職代會審批通過。編制后由財務部門主管，與各部門共同監(jiān)督、檢查各項預算的執(zhí)行情況進行考核，并將實際執(zhí)行情況和預算相核對，將信息反饋，及時分析超標原因，對于預算外重大項目提交報告，說明原因，進行預算調整[2]。嚴格界定基本支出和專項支出，切實增強預算編制的能力，力爭做到有預算不超支，無預算不開支。

3.2真正落實全成本核算

全成本核算涉及到醫(yī)院的方方面面，比如：各臨床科室的直接業(yè)務收入和醫(yī)技科室的間接業(yè)務收入的收入與成本的配比率，各部門的工作量的核定比例，各科明細成本支出，人力成本、業(yè)務類、公務類、材料類、財產類、科教類、藥品類、輔助醫(yī)療和管理費用的分攤，醫(yī)院公共成本支出，后勤服務量等。因而醫(yī)院應遵循全成本核算的各項基本原則來把全成本核算落到實處。

1) 成本核算信息必須真實可靠。真實正確的反映成本核算所依據(jù)的信息是開展一切成本核算的基礎，所以成本核算的來源和結果信息都必須保證真實可靠。有的醫(yī)院對存貨、固定資產沒有進行嚴格管理，其出入庫未按規(guī)定程序辦理，將固定資產做為低耗入賬等，未定期進行固定資產盤點，也未及時與會計記錄相核對，沒有做到“賬實、賬卡、賬賬”相符。

2)成本核算過程必須及時。再真實的數(shù)據(jù)如果不能及時的反映出來，其數(shù)據(jù)都失去了重要性。因而醫(yī)院的成本核算過程也要及時，以便及時進行成本決策，改善成本管理。如有的醫(yī)院對多年來資產的短缺、積壓、毀損、報廢等不及時處理，應報廢的資產還一直掛在賬面，致使巨額潛虧隱藏在庫存中，造成報表上資產反映的虛假性。

3)醫(yī)院在成本核算中，前后各期使用的方法、技術、標準、口徑應盡可能相同，從而使醫(yī)院成本提供的成本信息在前后期，在相同的業(yè)務項目之間具有可比性，而不是想做什么科目就做什么科目，來源的范圍口徑亂成一團，從而造成財務數(shù)據(jù)無法比較分析。在這個方面，固定資產是個重災區(qū)，要增加資產的時候就把物資都入賬到固定資產，等下次要增加成本了同類的物品則可能入賬到低值易耗品中。

4)什么時候確認收入，什么時候確認成本；收入計入哪個科室，成本就計入哪個部門，誰受益誰承擔責任，支付相關費用。

根據(jù)以上原則，醫(yī)院成本核算循序漸進，逐步深入，先整體再局部，先診斷分析，明確項目，再強化意識，同時配以全院網絡資源的支持，采取嚴格的績效考核算制度，對全成本核算實行到位。

3.3提高財務分析及決策分析的能力

萬事以人為本，財務分析也不例外，分析人員的判斷力對得出正確的分析結論尤為重要。但是做為醫(yī)院一向有重臨床，輕行政的傳統(tǒng)，外出進修，三方交流，入學深造通常都是臨床和醫(yī)技的工作人員，而財務人員很少有這種所以機會，從而造成財務人員眼光局限，平時做報表按步就班，閉門造車。因此醫(yī)院應該加強財務報表分析人員的培訓及深造，提高分析人員的綜合素質，提高他們對報表指標的解讀與判斷能力，熟練掌握現(xiàn)代化的分析方法和分析工具，逐步培養(yǎng)和提高自己對所分析問題的判斷能力以及綜合數(shù)據(jù)的收集能力和掌握運用能力。

3.4完善醫(yī)院財力分析指標

1)加強對醫(yī)院現(xiàn)金流量的分析。以“現(xiàn)金流量”為中心，根據(jù)“現(xiàn)金流量凈額=現(xiàn)金流入小計-現(xiàn)金流出小計”的公式，明確醫(yī)院投入與產出情況，在明確醫(yī)院財務狀況的同時，為以后的決策也提供十分有價值的參考，避免將醫(yī)院陷入投資風險當中，影響醫(yī)院的良性運轉。

2)加強財務風險分析。針對日益增加的醫(yī)療應收款，為降低醫(yī)院財務分險，醫(yī)院應采余額百分比法、賬齡分析法計提壞賬準備。壞賬準備的最大提取比例為年末應收醫(yī)療款和其他應收款科目余額的5‰。同時對時間超過3年，確認無法收回的應收醫(yī)療款和其他應收款做壞賬損失處理，在壞賬準備中沖銷[3]。另外，按當年醫(yī)療收入的1‰～3‰在專用基金中提取醫(yī)療風險基金，用于防范醫(yī)院面臨的各種糾紛和理賠的風險及其它不確定性的風險因素。

3)床位使用率=實際占用床日數(shù)÷實際開放床日數(shù)，這個指標是醫(yī)院對臨床科室效益能力考核的一個重要指標，但該指標有較大的做假空間， 有的科室為了提高使用率，采用病人離院不下床的方法，而有的病人也主動要求這樣做，意圖更多的獲得保險公司的理賠，從而造成使用率虛增。因而建議調整病床使用率的計算方法，采用“實際支付床位費÷實際開放床日數(shù)=病床使用率”，這樣能最大限度保證該指標的公正性。

4)增加對大型醫(yī)療設備的固定資產凈收益率的指標評價。對于大型設備、重要儀器應該專項專管，結合其使用成本、風險成本，對其真實的盈利能力進行分析。

固定資產利用率=該設備收入凈額÷該設備總成本額(人工成本+設備使用成本+機會成本+風險成本)。比率越高，說明利用率越高，管理水平越好；而比率越低說明該設備利用越低，以后要盡量避免同類設備的采買。從而有效杜絕因科室間的攀比造成的醫(yī)療設備采買華而不實，浪費過多。

總之，財務分析是現(xiàn)行市場經濟體制下醫(yī)院經營的重要指標和手段，它是對過去醫(yī)院經濟的一個總結和回顧，也對未來醫(yī)院經濟的的行政決策，財務預算提供了有力的支撐和保證。通過財力分析，提高財務管理，進而提高管理決策水平。

[1]張濤.財務報表分析局限性的研究[EB/OL].[2012-06-06].http://www.chinaacc.com/new/287_290_201206/06su1406575864.shtml.

[2]肖琦.醫(yī)院財務制度現(xiàn)狀及前景探析[J].當代經濟，2011(7)：62-63.

[3]中華人民共和國財政部、衛(wèi)生部.財政部 衛(wèi)生部關于印發(fā)《醫(yī)院財務制度》的通知[EB/OL].[2010-12-28].http://www.gov.cn/gzdt/2011-01/26/content_1793200.htm.

2013-03-29

謝芳(1980-)，女，會計師，主要從事醫(yī)院財務工作。

R197.323；F234

A

1673-1409(2013)24-0080-03

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