先禮瓊，趙紅梅

（常州大學經(jīng)濟管理學院，江蘇常州 213164）

公益捐贈稅前抵扣政策評析及協(xié)同規(guī)范探討
——基于稅收公平與效率的視角

先禮瓊，趙紅梅

（常州大學經(jīng)濟管理學院，江蘇常州 213164）

對公益捐贈稅前扣除資格進行限制的稅收政策存在一定程度不公平，影響捐贈資金配置效率。稅前扣除總量實質(zhì)是財政 “道德補貼”上限，經(jīng)征納雙方博弈后的捐贈行為降低了稅收經(jīng)濟效率；以會計利潤為基準計算限額導(dǎo)致稅收公平的缺失；超限額納稅調(diào)增不被社會倫理道德認同，有損稅收公平性。限制捐贈扣除時點與期限導(dǎo)致效率損失。構(gòu)建3部門協(xié)同規(guī)范與治理框架，界定不同時期公益事業(yè)具體范圍，規(guī)范抵扣資格的初始和后續(xù)確認，以應(yīng)稅所得為基準計算抵扣總量，提高財政道德補貼上限，允許結(jié)轉(zhuǎn)抵扣、引入機會成本概念完善實物捐贈抵扣等措施，將有助于彰顯公益捐贈抵扣政策的公平，提高捐贈資金的配置效率。

公益非營利性；稅法；抵扣資格；抵扣總量；抵扣時間；公平；效率

《2011中國慈善捐助報告》數(shù)字顯示，2010年社會捐助總數(shù)中，政府部門接受捐贈占到捐贈總額的37.6%，各類基金會、慈善會系統(tǒng)和紅十字會系統(tǒng)占到近60%，民間公益組織只接受不到1.3%的捐款。慈善資金分布的現(xiàn)實格局實質(zhì)是相關(guān)法律法規(guī)規(guī)制的必然結(jié)果。捐贈者必須選擇有受贈資格①的社會組織捐贈，其捐贈支出才可能獲得企業(yè)所得稅前 “限量”和 “限時”扣除，否則將按 “贊助支出”全額納稅調(diào)增。

一、稅前扣除資格認定的公平性

（一）初始認定的不公平

1.事業(yè)單位受贈資格缺失

《中華人民共和國公益事業(yè)捐贈法》（以下簡稱 《捐贈法》）規(guī)定公益非營利事業(yè)單位滿足一定條件時有受贈資格，但公布的具有公益性捐贈稅前扣除資格名單中，科研單位、教育、醫(yī)療、公共體育等等事業(yè)單位并沒有直接就獲得受贈資格。事業(yè)單位業(yè)務(wù)活動 “非營利”，但不一定 “公益”，甚至兼營 “營利性”活動。這3種行為的稅收政策不同，“營利性”活動所得 “應(yīng)稅”， “非營利”活動所得 “免稅”，“公益非營利性”活動 “既免又抵”，但前提是稅法擬信賴其提供的這3類活動所得涉稅信息，而事業(yè)單位有動機提供給稅務(wù)機關(guān)、潛在和現(xiàn)實捐贈者滿意的信息，稅法有理由不予完全采信其提供的公益活動信息。所以，稅法出于反避稅動機的考慮，事業(yè)單位最終沒能直接獲得受贈資格。

2.民辦非企業(yè)單位受贈資格缺失

《民辦非企業(yè)單位登記管理條例》只強調(diào)非營利性，其活動宗旨沒有 “公益”性目的， 《捐贈法》受贈對象列舉中并沒有民辦非企業(yè)單位 （以下簡稱 “民非”）。實踐中卻有大量民辦非營利的學校、醫(yī)院、養(yǎng)老院、博物館等，服務(wù)社區(qū)的養(yǎng)老、圖書室或活動也具有公益性，但形式上沒有受贈資格。盡管基于 《捐贈法》受贈資格實質(zhì)重于形式原則判斷，民非在法理上有獲得捐贈的權(quán)利，但稅法上沒有可供操作的具體辦法，其權(quán)利得不到保障。所以不論形式還是實質(zhì)上，從事公益活動的民非都沒有受贈資格。

（二）后續(xù)認定的不公平

1.評估體系不完善導(dǎo)致的不公平

非營利組織公益活動資金來源主要是捐贈收入，其剩余資源不分配特征使得其資產(chǎn)保值增值信息相對弱化，捐贈者、稅務(wù)機關(guān)更關(guān)注其業(yè)務(wù)活動比率。財稅［2008］160號文、 《基金會管理條例》中都有對社會團體、基金會公益支出比重的最低要求，一般是申請前連續(xù)3年每年用于公益活動的支出不低于上年總收入的70%，還需按 《社會組織評估管理辦法》（民政部［2010］39號令）進行評估。但是免于登記②和不需登記③的社會團體卻沒有此指標的要求，也沒有評估的強制要求，這類組織后續(xù)監(jiān)測的缺位也是腐敗滋生的根源。

《中國公益慈善組織透明度評估體系 （2012）》適用于民政部門登記注冊的基金會、社會團體、民辦非企業(yè)單位，不需登記和免于登記的社會團體不用強制公布透明度。但民政部官網(wǎng)在同一平臺公布紅十字總會與民辦慈善組織的透明度排名，此排名的可比性必然會招致社會公眾質(zhì)疑。

2.評估標準不完善導(dǎo)致的不公平

只有評估標準本身是公平的，其評估的結(jié)果才有可比性。評估標準指標的選擇及權(quán)重的分配，所依賴的基礎(chǔ)信息等有待完善。當前評估標準中基礎(chǔ)條件、社會評價等外部信息可靠度較高，但受贈者提供的工作績效等內(nèi)部信息應(yīng)謹慎采信。比如評估標準中的業(yè)務(wù)活動比率，該比例主要依賴于會計業(yè)務(wù)成本的核算，涉及籌資費用的分攤。有調(diào)研證明［1］，非營利組織有動機通過費用的分攤提高業(yè)務(wù)活動比率，以樹立良好的組織形象，滿足評估的需要，提供稅法抵扣所需信息。由于會計核算的自由裁量權(quán)過大，導(dǎo)致所得稅前抵扣所依據(jù)的信息可能不真實，導(dǎo)致守法與違法者間的不公平，也有可能稅法矯正過枉縮小了抵扣范圍，如對從事 “兼營”活動的民非和事業(yè)單位符合提供的基礎(chǔ)信息不予采信而不直接賦予其抵扣資格。公平的缺失導(dǎo)致了捐贈資金分布不合理，也不利于捐贈資金初始配置。

二、稅前抵扣總量限制的公平與效率

（一）“限量”實質(zhì)是財政 “道德補貼”上限

稅法為引導(dǎo)納稅人理性經(jīng)營、規(guī)范捐贈行為，杜絕濫用稅法的可能［2］，制定了限額扣除政策。

例1：A企業(yè)某年公益性捐款100萬元給B公益社會組織，適用稅率25%。

若捐贈全額納稅調(diào)增，則A捐出100萬元還需額外負擔稅金25萬元，A捐贈事項導(dǎo)致凈資產(chǎn)損失125萬元。若捐贈允許全額抵扣，則捐贈事項導(dǎo)致A凈資產(chǎn)減少100萬元，相比納稅調(diào)增，A凈資產(chǎn)損失減少25萬元，實質(zhì)是政府放棄的稅收25萬元。

可見，公益捐贈稅前扣除越多，國家稅收損失也就越多，公益捐贈限額實質(zhì)是財政補貼上限。限額實質(zhì)是稅法對 “過度捐贈”行為的懲罰，是國家對捐贈者設(shè)置的 “道德上限”。

（二）“限量”導(dǎo)致的經(jīng)濟效率損失

例2：若甲捐贈20萬，會計利潤是90萬，捐贈扣除限額10.8（90×12）萬，沒有其他納稅調(diào)整事項。假設(shè)公益捐贈對民間投資不存在 “擠出效應(yīng)”，即捐贈資金是捐贈者的閑置資金，社會有閑置資源，MPC＝0.75。

若全額抵扣：消費乘數(shù)為 4（1／（1－0.25%）），GDP將增加80萬元（消費乘數(shù)4× 20）。

若限額扣除：A應(yīng)稅所得99.2萬（90＋（20－10.8）），應(yīng)納稅額24.8萬（99.2×25%），相比全額抵扣稅負增加2.3萬元（20－10.8× 25%）。假設(shè)征稅對投資存在 “擠出效應(yīng)”，稅收乘數(shù)為3（－0.75／（1－0.75）），且政府增加等量的財政轉(zhuǎn)移支付，GDP增加75.4萬（消費乘數(shù)4 ×20－稅收乘數(shù)3×2.3＋平衡預(yù)算乘數(shù)1×2.3）。

若經(jīng)博弈后的限額扣除：考慮到納后稅調(diào)增，A將含稅的公益捐贈控制在20萬，捐贈支出為16萬（20÷（1＋25%）），相比全額抵扣公益捐贈減少了4萬，此調(diào)增導(dǎo)致的稅負增加在納稅人預(yù)算之內(nèi)，對投資沒有 “擠出效應(yīng)”。若政府增加4萬財政支出，GDP增加68萬（消費乘數(shù)4×16＋平衡預(yù)算乘數(shù)1×4）。

對比上述3種情況，稅收作為優(yōu)化資源配置的調(diào)控手段，公益捐贈限額抵扣政策影響了納稅人捐贈行為 （公益捐贈減少），對GDP的貢獻也減少，導(dǎo)致經(jīng)濟效率的損失。另外，超限量調(diào)增而增加的稅收收入，雖然最終會配置到公共產(chǎn)品上，這部分收入實質(zhì)是在納稅人與政府間進行 “轉(zhuǎn)移支付”，但在轉(zhuǎn)移和支付的過程中導(dǎo)致了資金時間價值與稅收征管資源的浪費。

（三）“限量”導(dǎo)致的公平損失

1.限額內(nèi)的公平損失

稅法規(guī)定以稅法體系以外的會計利潤作為限量計算依據(jù)。但捐贈支出與會計利潤并沒有直接關(guān)聯(lián)性，兩者有不同的價值判斷依據(jù)。捐贈行為以人性的關(guān)懷為目標，是社會倫理道德的范疇，是民事法律行為，屬于私法范疇規(guī)范的內(nèi)容，但其扣除依據(jù)—會計利潤卻屬于管理學和經(jīng)濟學范疇，屬于公法規(guī)范的范疇。而且不同企業(yè)適用的會計制度不同，在物價不斷上漲趨勢下，公允價值計量模式會增加會計利潤，以會計利潤為依據(jù)的捐贈扣除指標也加大了，這是會計核算不同導(dǎo)致的不公平［3］。

不同稅收征管方式也會導(dǎo)致稅收公平的缺失。其捐贈扣除限額如何計算？按 《企業(yè)所得稅核定征收辦法（試行）》 （國稅發(fā)［2008］30號）規(guī)定，核定征收企業(yè)所得稅的納稅人在計算應(yīng)稅所得時沒有任何扣除項目，意味著公益捐贈也不得扣除。

2.超限額調(diào)增的公平損失

法律的制定和實施需要相應(yīng)的倫理道德觀念支撐，需得到社會大多數(shù)人的道德認同。例2分析，若捐贈方超額捐贈，就需納稅調(diào)增，實質(zhì)是對道德高尚者的一種懲罰，捐贈方的實際稅率會提高。這種犧牲社會高尚倫理道德來維護稅法中性，喪失了社會普遍認同的公平性。

三、公益捐贈稅前抵扣時限導(dǎo)致的效率損失

（一）先捐后扣 “時差”導(dǎo)致的效率損失

企業(yè)捐贈扣除指標是依據(jù)年末會計利潤為依據(jù)計算，都存在捐贈行動在先，預(yù)算在后的現(xiàn)象?？紤]到可能調(diào)增，企業(yè)先前的捐贈行為就會更加謹慎與保守，從而縮小了實際捐贈額，經(jīng)納稅人博弈后的實際捐贈并不是市場捐贈主體自發(fā)調(diào)整的結(jié)果。捐贈者選擇保守的捐贈額度本身就是一種資源配置效率的損失。

（二）扣除 “時限”導(dǎo)致的效率損失

當前稅法為涵養(yǎng)稅源，避免過度捐贈，規(guī)定一個會計年度超標不能結(jié)轉(zhuǎn)以后年度抵扣，超過標準部分作為永久性差異納稅調(diào)增［4］。從稅源的銜接上看，捐贈收入免稅導(dǎo)致稅源的流失，但受贈事業(yè)原本就應(yīng)是財政支出的范圍，所以不存在所謂的稅收鏈條中斷。既然稅源沒有中斷，為鼓勵公益捐贈，捐贈支出應(yīng)全額扣除，為防止人為調(diào)節(jié)不同會計期間收益，可參照廣告費的跨年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除辦法。

會計上把捐贈作為營業(yè)外支出，理由是該支出與經(jīng)營活動沒有直接關(guān)系。當企業(yè)的社會責任越來越被公眾關(guān)注，捐贈支出通過影響企業(yè)形象倍受關(guān)注。但是當企業(yè)考慮將其作為宣傳形象的方式之一時，是否可認為它也是為獲取應(yīng)稅所得的必要的合理支出？若是合理的支出則可全額稅前扣除?；诰栀浀男麄餍?yīng)受益期超過一年，也應(yīng)允許超標捐贈跨年度結(jié)轉(zhuǎn)。

四、三部門協(xié)同規(guī)范是公益捐贈公平與效率的實現(xiàn)路徑

當前受贈資格先由民政部門初審，再會同財政部、國稅總局聯(lián)合審核確認，最后3部門會同公布每年受贈者名單。要解決公益捐贈稅收所得稅前抵扣政策引發(fā)的公平與效率問題，讓公益資金初次配置達到最優(yōu)，3部門的職責與權(quán)限應(yīng)進一步厘清，相關(guān)法律制度安排進一步協(xié)調(diào)［5］。

（一）民政部規(guī)范受贈資格

1.界定公益事業(yè)具體范圍

民政部所規(guī)范的公益事業(yè)范圍由 《捐贈法》第3條所規(guī)范，但這只是廣義的含義。比如，第一款規(guī)定，“救濟貧困”等困難社會群體和個人是公益事業(yè)，隨著經(jīng)濟的發(fā)展和文明的進步，“困難”群體的界定在不斷變化。公益捐贈是社會生成倒逼政策完善，民政部門作為優(yōu)撫安置、社會福利等事務(wù)的最高行政主管部門，在獲取公益事業(yè)發(fā)展現(xiàn)狀與方向具有先天的信息和決策優(yōu)勢。所以，民政部應(yīng)在 《捐贈法》所列公益事業(yè)4大范圍內(nèi)，確定具體范圍，引導(dǎo)社會捐贈資金流向，將有利于提高捐贈資金初始配置效率。

2.規(guī)范受贈資格初步與連續(xù)認定條件

受贈資格的認定包括初步 （相對于稅務(wù)機關(guān)的最終認定而言）和連續(xù)認定 （指以前曾經(jīng)有過受贈資格組織的再一次認定）。民政部先后制定了《社會團體公益性捐贈稅前扣除資格認定工作指引》（民發(fā)［2009］100號）、《全國性社會團體公益性捐贈稅前扣除資格初審暫行辦法》 （民發(fā)［2011］81），以規(guī)范捐贈扣除資格的初步認定。其中核實重點就是組織宗旨、業(yè)務(wù)活動、年檢和評估等信息，由中介機構(gòu)提供的 《財務(wù)報表審計報告》和 《公益活動支出明細表審計報告》必須遵循 《民間非營利組織會計制度》。而會計制度的制定是財政部門的職責，反過來業(yè)務(wù)活動是否屬于公益活動又須由民政部門提供，以此作為會計核算所需的判斷標準。因此初步認定的結(jié)果必須依賴于財政和民政兩部門的協(xié)同規(guī)范。初步認定的結(jié)果只是證明受贈組織當年捐贈收入中從事公益活動比例滿足條件，但并不能得到其從事公益活動 “一貫性”的結(jié)論，而一貫性的結(jié)論是對組織聲譽和運作能力的認可，將影響其下一周期的資金募集。所以為持續(xù)監(jiān)測受贈組織是否一貫堅持公益事業(yè)，民政部還必須負責制定評估辦法和指引以規(guī)范其后續(xù)認定。雖然民政部令第39號以對社會組織分級管理、分類評定，但評估與年審標準中經(jīng)常用到70%和連續(xù)3年A級這些標準是否科學？是否對公益活動性質(zhì)的判斷起到?jīng)Q定性作用？為了實現(xiàn)公益事業(yè)活動宗旨，公益組織究竟能否通過 “兼營”營利性活動實現(xiàn)受贈財產(chǎn)的保值增值？這還需不斷探索與完善。

（二）財政部規(guī)范捐贈數(shù)量

1.提高公益捐贈 “道德補貼”

公益捐贈 “限量”抵扣實質(zhì)是財政 “道德補貼”上限，對于中國傳統(tǒng)文化中樂善好施的行為，不應(yīng)對捐贈設(shè)限額，應(yīng)充分尊重捐贈者的理性選擇。而且，當前公益社會組織發(fā)展的困境主要是資金不足，不用擔心捐贈者的 “過度”捐贈會影響其可持續(xù)發(fā)展，也無需擔憂受贈者資金大增導(dǎo)致的管理和適用效率問題。

2.完善會計核算規(guī)范

《民間非營利組織會計制度》規(guī)定，業(yè)務(wù)活動成本是指民間非營利組織為了實現(xiàn)其業(yè)務(wù)活動目標、開展其項目活動或者提供服務(wù)所發(fā)生的費用，籌資費用是指民間非營利組織為籌集業(yè)務(wù)活動所需資金而發(fā)生的費用。表面上看，直接支出是業(yè)務(wù)活動成本，間接支出是籌資費用?；I資費用是否分攤、如何分攤到相應(yīng)的務(wù)成本中，這關(guān)系到業(yè)務(wù)成本的確認與計量，也影響評估和年檢結(jié)論，進而決定其受贈資格。除籌資費用的分攤方法外，還有費用化和資本化也會影響評估結(jié)論。為降低因受贈者會計核算自由選擇權(quán)過大導(dǎo)致的核算結(jié)果不公平，業(yè)務(wù)開支的范圍應(yīng)進一步規(guī)范。

（三）稅務(wù)部門規(guī)范捐贈抵扣

1.超限額的結(jié)轉(zhuǎn)抵扣

在現(xiàn)行的會計核算和稅收抵扣政策背景下，當務(wù)之急是完善捐贈結(jié)轉(zhuǎn)抵扣的規(guī)定。如前所述，超限額永久性納稅調(diào)整，實際上是對多捐贈者的懲罰，導(dǎo)致其實際稅負比不捐贈者還高。世界上大部分國家都沒有如此規(guī)定。而且，先捐后扣的 “時差”和一次扣除的 “時限”會導(dǎo)致效率的損失。為引導(dǎo)捐贈者量力而行，理性捐贈，只需規(guī)定每期扣除金額與當期經(jīng)營成果掛鉤就行，只要當期超標部分可以結(jié)轉(zhuǎn)以后期間抵扣，捐贈者也就不會因抵扣受限而修正捐贈量，也就降低了由此引發(fā)的效率損失。

2.查賬征收時的完善

我國當前的稅收與會計是兩個獨立的體系，從流轉(zhuǎn)稅、所得稅到行為稅和財產(chǎn)稅，稅收的所有要素均是稅法單獨規(guī)定。稅法 “衍生”數(shù)據(jù)應(yīng)以已經(jīng)采信的稅法原始數(shù)據(jù)為依據(jù)，才能避免數(shù)據(jù)的“次級”差異。所得稅法中的 “衍生”數(shù)據(jù)均來自稅法系統(tǒng)內(nèi)部，如廣告費是按稅法規(guī)定的銷售收入為基礎(chǔ)計算，非會計上的營業(yè)收入；“三費”以稅法允許扣除的工資為基礎(chǔ)，非會計上的 “應(yīng)付職工薪酬 －工資”。而公益捐贈卻是會計利潤的12%，其計算依據(jù)來自稅法系統(tǒng)外部。捐贈限額應(yīng)與稅法的利潤掛鉤，才符合配比原則?？煽紤]以所得稅申報表中主表的稅法利潤總額為依據(jù)，這樣可避免納稅人不同會計核算初次差異導(dǎo)致捐贈抵扣的二次差異，更能體現(xiàn)稅負公平。

（2）核定征收時的完善

核定征收若以收入與應(yīng)稅所得率兩個數(shù)據(jù)計算應(yīng)稅所得，捐贈支出本身就不影響應(yīng)稅所得，若以應(yīng)稅所得為依據(jù)計算捐贈限額，不僅方便申報，還保障納稅人核定征收時捐贈所得稅前扣除的權(quán)利，稅收公平也得以彰顯。若核定征收以成本與應(yīng)稅所得率兩個數(shù)據(jù)計算應(yīng)稅所得，捐贈支出本身就含在成本中，影響應(yīng)稅所得。因捐贈支出本身沒有相應(yīng)的所得，所以可考慮以不含捐贈支出的成本計算應(yīng)稅所得，再計算扣除限額。

3.非現(xiàn)金捐贈機會成本概念的引入

《捐贈法》規(guī)定企業(yè)捐贈的財產(chǎn)應(yīng)是其有處分權(quán)的合法財產(chǎn)，并沒有對財產(chǎn)形態(tài)做限制，所以，實物、勞務(wù)和股權(quán)等形式的捐贈是合符捐贈法要求的。捐贈稅前扣除的操作中，實物資產(chǎn)價值認定影響其扣除總量的計算。實物捐贈的所得稅扣除金額應(yīng)是其市場價值還是賬面價值？當前的所得稅法規(guī)中沒有明確的規(guī)定。表面上看，捐贈導(dǎo)致經(jīng)濟利益流出只是賬面價值，但喪失的機會成本則是該實物資產(chǎn)的市場價值。若捐贈者先銷售再捐贈，則捐贈金額就是其市場價值。所以，從稅收公平的視角看，兩種行為受贈方得到的不論是何種形式的資產(chǎn)，其貨幣計量價值都相同，所以實物捐贈申報扣除的金額應(yīng)是其市場價值，進一步應(yīng)明確的是其市場價值的認定標準。實物捐贈在企業(yè)所得稅前已經(jīng)繳納過增值稅④，稅務(wù)機關(guān)對實物的市場價值進行了認定，增值稅視同銷售行為計稅依據(jù)確認的三個順序，實質(zhì)就是稅務(wù)機關(guān)對市場價值的核準，所得稅法應(yīng)明確以實物資產(chǎn)市場價值為所得稅前扣除的金額。

雖然在捐贈資產(chǎn)過程中，雙方進行了所有權(quán)的轉(zhuǎn)移，社會總資產(chǎn)并沒有增加，但受贈方實際是實物資產(chǎn)的最終消費者，實物資產(chǎn)的價值增值已經(jīng)實現(xiàn)。所以，稅法上以市場價值認定其稅前扣除金額，也是符合社會資產(chǎn)總量統(tǒng)計口徑的。另外，為提高捐贈資產(chǎn)的使用效率，《捐贈法》規(guī)定受贈方應(yīng)對受贈財產(chǎn)登記造冊，以加強對受贈財產(chǎn)的使用和管理，這也涉及實物資產(chǎn)的準確計量。因此，以市場價值作為受贈資產(chǎn)機會成本，并以其作為稅前扣除金額，還有利受贈資產(chǎn)的初始計量和后續(xù)管理。

勞務(wù)與股權(quán)捐贈與實物資產(chǎn)相比，資產(chǎn)形態(tài)和經(jīng)濟利益流入方式都不同。當前的 《民間非營利組織會計制度》規(guī)定勞務(wù)捐贈不予確認，但應(yīng)當在會計報表附注中作相關(guān)披露，所以稅法上還需單獨考慮該問題?！敦斦筷P(guān)于企業(yè)公益性捐贈股權(quán)有關(guān)財務(wù)問題的通知》（財企［2009］213號）對股權(quán)捐贈相關(guān)規(guī)定只是對這種捐贈方式可能產(chǎn)生的法律邊界問題給予操作上的告知提示，其核心就是股權(quán)變更的登記，但是股權(quán)的衍息、稅收抵扣等問題都有待進一步探討。

注釋：

①指受贈者能依法使用捐贈票據(jù)的資格。

②指中華全國總工會、中國共產(chǎn)主義青年團等8家中國人民政治協(xié)商會議的人民團體。

③指宋慶齡基金會、中國紅十字總會等14家經(jīng)國務(wù)院批準免予登記的社會團體。

④增值稅一般是可以轉(zhuǎn)嫁的，但公益捐贈時通常不會轉(zhuǎn)嫁給受贈方，增值稅成為捐贈方的 “隱性”付出。

［1］毛洪濤，周達勇，葉建明.非營利組織聯(lián)合成本分攤準則及對我國準則的啟示 ［M］.青島：中國海洋大學出版社，2012：45－57.

［2］滕祥志.從贈與視角看構(gòu)建部頒稅法規(guī)則審議機制 ［J］.政法論叢，2012（5）：51－60.

［3］先禮瓊.自產(chǎn)貨物對外捐贈的會計處理與所得稅納稅調(diào)整［J］.財會月刊，2009（9）：50－51.

［4］蘇如飛.我國公益捐贈稅收制度的運行及完善 ［J］.地方財政研究，2012（6）：61－62.

［5］吳飛飛.公司公益捐贈稅收優(yōu)惠法律制度之完善 ［J］.廣西大學學報：哲學社會科學版，2012（2）：49－51.

An Analysis of Pre－tax Deduction Policy of Public W elfare Donations and Collaborative Specification

XIAN Li－qiong，ZHAO Hong－mei
（School of Economics and Management，Changzhou University，Changzhou 213164，China）

The tax law has a certain degree of unfair in the qualification for pre－tax deduction limit of public welfare donations.The unfairness influences the efficiency of donated funds allocation.Total pre－tax deduction is the finance“moral subsidies”limit in essence.After game of the collectors and payers，the donation reduces the tax economic efficiency.To be based on the accounting profit，the calculation of limit causes the lack of tax fairness. Ultra limit tax increase is not amoral identity，which is also a tax loss.The limit of time point of donation leads to the loss of efficiency.Somemeasures can help to highlight the fairness of public welfare donations policy，and improve the allocation efficiency of donation funds，including constructing collaborative specification and the governance framework of three departments，perfecting the operation standard of“public welfare non－profit”，clearing scope of public welfare in different period，standardizing the initial and subsequent confirmation of deduction，making the taxable income as the basis for calculating deduction amount，improving the financialmoral subsidy limit，allowing the carry－over deduction which canmake up for the time limit for deduction，improving the in－kind donation deduction and other countermeasures.

non－profit public welfare；tax law；deduction qualification；total deduction；deduction of time；fairness；efficiency

D922.182.3

A

2095—042X（2013）04－0025－05

10.3969／j.issn.2095—042X.2013.04.006

（責任編輯：劉志新）

2013－04－18

先禮瓊 （1974—），女，四川瀘州人，碩士，講師，主要從事稅務(wù)會計理論與實務(wù)研究。趙紅梅 （1976—），女，湖北荊門人，碩士，副教授，主要從事財務(wù)管理理論與實務(wù)研究。

江蘇省教育廳2013年度高校哲學社會科學基金項目（2013SJB790002）