劉 莉

(大連大學(xué) 財(cái)務(wù)處，遼寧 大連 116622)

房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)成本核算探討

劉 莉

(大連大學(xué) 財(cái)務(wù)處，遼寧 大連 116622)

房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)成本核算是商品房定價(jià)的重要依據(jù)，是會(huì)計(jì)核算工作的重要組成部分，也是社會(huì)普遍關(guān)注的焦點(diǎn)和熱點(diǎn)。這是由于房地產(chǎn)項(xiàng)目的特殊性所決定的，主要表現(xiàn)為成本核算對(duì)象的確定難以把握。從房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的實(shí)際核算體系出發(fā)，就如何做好房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的成本核算工作進(jìn)行了闡述。

項(xiàng)目開發(fā)；成本構(gòu)成；核算對(duì)象；成本核算

成本是房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)會(huì)計(jì)核算和財(cái)務(wù)管理的重要組成部分，它反映了房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在項(xiàng)目開發(fā)過程中的全部耗費(fèi)，是考核房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)工作質(zhì)量的一項(xiàng)綜合指標(biāo)，是制定開發(fā)產(chǎn)品售價(jià)的基礎(chǔ)。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)必須加強(qiáng)成本核算與管理，以實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)最大化為目標(biāo)，使房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)得以壯大并利于其長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展。

一、房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)項(xiàng)目開發(fā)程序

為做好房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的成本核算工作，筆者認(rèn)為有必要介紹一下房地產(chǎn)開發(fā)的主要程序。一般而言，其主要程序包括：

1.投資決策分析階段：即可行性研究階段，主要包括市場(chǎng)分析和項(xiàng)目的財(cái)務(wù)分析。一般而言，在項(xiàng)目開發(fā)之前，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)應(yīng)組織有關(guān)人員就房地產(chǎn)市場(chǎng)、建造成本、建設(shè)周期、資金籌措、投資利潤(rùn)率等有關(guān)問題進(jìn)行詳細(xì)研究，這是整個(gè)開發(fā)過程中最為重要的一個(gè)環(huán)節(jié)，如果不進(jìn)行可行性研究，盲目決定項(xiàng)目的開發(fā)將會(huì)給企業(yè)帶來不可彌補(bǔ)的損失。

2.前期準(zhǔn)備工作階段：當(dāng)房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)通過投資決策研究確定了具體的開發(fā)項(xiàng)目后，應(yīng)積極做好前期準(zhǔn)備工作，主要內(nèi)容包括：⑴研究地塊的特征及獲益能力的大小；⑵獲取土地使用權(quán)；⑶征地、拆遷、安置、補(bǔ)償；⑷規(guī)劃設(shè)計(jì)及建設(shè)方案的確定；⑸獲取規(guī)劃許可證；⑹施工現(xiàn)場(chǎng)的“三通一平”；⑺籌措長(zhǎng)短期資金；⑻進(jìn)一步對(duì)市場(chǎng)進(jìn)行調(diào)查，初步確定租金或售價(jià)水平；⑼對(duì)開發(fā)成本和可能的工程量進(jìn)行更詳細(xì)的估算；⑽制定項(xiàng)目開發(fā)過程中的監(jiān)控手段，以確保開發(fā)項(xiàng)目工期、成本、質(zhì)量及利潤(rùn)目標(biāo)的全面實(shí)現(xiàn)[1]。

3.建設(shè)階段：即在開發(fā)地點(diǎn)進(jìn)行項(xiàng)目的建設(shè)。

4.租售階段：通常房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在項(xiàng)目完工前已經(jīng)開始進(jìn)行預(yù)租或預(yù)售房屋。

當(dāng)然，房地產(chǎn)項(xiàng)目開發(fā)程序也并非絕對(duì)，在某些情況下有可能會(huì)出現(xiàn)各階段工作交替進(jìn)行的狀態(tài)。

二、加強(qiáng)房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)成本核算制度建設(shè)并做好成本核算基礎(chǔ)性工作

在房地產(chǎn)企業(yè)項(xiàng)目開發(fā)中涉及的以上4個(gè)階段中，將發(fā)生許多費(fèi)用，如可行性研究費(fèi)、前期工程費(fèi)、建筑安裝費(fèi)、銷售費(fèi)、利息費(fèi)以及為管理項(xiàng)目而發(fā)生的管理費(fèi)，等等。這些費(fèi)用中，有些可記入成本，有些則作為期間費(fèi)用處理。如何更好地完成房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的成本核算工作，應(yīng)做好如下兩項(xiàng)工作：

（一）建立健全房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)成本核算的規(guī)章制度

房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)應(yīng)嚴(yán)格遵守國(guó)家相關(guān)法規(guī)和會(huì)計(jì)制度，并結(jié)合其自身的組織特點(diǎn)，制定并逐步完善其成本核算控制、投資決策、項(xiàng)目預(yù)算決算管理、成本費(fèi)用審批、資產(chǎn)管理等相關(guān)的成本核算制度，做到有法可依、有章可循，切實(shí)保證會(huì)計(jì)信息真實(shí)可靠。同時(shí)要綜合考慮項(xiàng)目開發(fā)的規(guī)模、特點(diǎn)等因素，合理設(shè)置會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)和配置成本核算人員，以保證提供準(zhǔn)確、詳實(shí)的會(huì)計(jì)核算信息和質(zhì)量。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)制定的各項(xiàng)制度要保證切實(shí)有效的執(zhí)行，而不能只制定不落實(shí)，逐步形成“算為管用，算管結(jié)合”的有效管理機(jī)制。

（二）切實(shí)做好成本核算的基礎(chǔ)性工作

在遵守國(guó)家相關(guān)法規(guī)和會(huì)計(jì)制度的基礎(chǔ)上，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)依據(jù)其制定的財(cái)務(wù)規(guī)章制度，收集、整理、分析相關(guān)資料，主要包括項(xiàng)目預(yù)決算書、成本費(fèi)用控制預(yù)算、資金籌措計(jì)劃、購(gòu)銷合同、成本變動(dòng)因素分析等。同時(shí)，做好原始記錄工作，主要包括各類成本費(fèi)用支出的原始憑證記錄、現(xiàn)場(chǎng)各類簽證記錄、各類臺(tái)帳記錄等。成本核算基礎(chǔ)工作的重點(diǎn)在于建立和健全各類原始記錄，嚴(yán)格規(guī)范工作流程，認(rèn)真做好項(xiàng)目預(yù)算決算工作。切實(shí)做好各項(xiàng)基礎(chǔ)性，有利于各項(xiàng)規(guī)章制度落實(shí)到位，為成本核算工作打下堅(jiān)實(shí)基礎(chǔ)。

三、確定房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的成本核算對(duì)象

開發(fā)產(chǎn)品成本核算對(duì)象是指開發(fā)產(chǎn)品成本中，為了歸集和分配費(fèi)用而確定的承擔(dān)者。合理的確定成本核算對(duì)象，是正確核算開發(fā)產(chǎn)品成本的前提，如果成本核算對(duì)象劃分過粗，就不可能全面、準(zhǔn)確反映項(xiàng)目的實(shí)際成本水平及其狀況；反之如果劃分過細(xì)，就會(huì)有許多間接費(fèi)用需要分?jǐn)偅黾訒?huì)計(jì)核算的工作量。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)應(yīng)根據(jù)開發(fā)項(xiàng)目的特點(diǎn)及實(shí)際情況，選擇成本核算對(duì)象。

（一）確定成本核算對(duì)象的基本原則

1.一般的、小規(guī)模的開發(fā)項(xiàng)目，可將整個(gè)工程作為成本歸集對(duì)象，設(shè)立一個(gè)成本核算單位。

2.對(duì)于在同一個(gè)開發(fā)地點(diǎn)的群體開發(fā)項(xiàng)目，開工竣工時(shí)間相近、又由同一個(gè)施工單位施工的，可以合為一個(gè)成本核算對(duì)象[2]。

3.對(duì)于規(guī)模較大、工期較長(zhǎng)的項(xiàng)目，應(yīng)該以項(xiàng)目的工程內(nèi)容和工期進(jìn)度，結(jié)合企業(yè)經(jīng)濟(jì)責(zé)任制的需要，按項(xiàng)目的一定區(qū)域或部位，劃分成本核算對(duì)象。

成本核算對(duì)象需要在項(xiàng)目開工前確定，一經(jīng)確定不能隨意改動(dòng)，更不能相互混淆。

（二）確定開發(fā)產(chǎn)品成本項(xiàng)目的構(gòu)成

1.土地征用及拆遷補(bǔ)償費(fèi)：指房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)為征用土地所發(fā)生的各項(xiàng)費(fèi)用，包括土地出讓金、土地補(bǔ)償費(fèi)、拆遷補(bǔ)償費(fèi)及其他因征用土地而發(fā)生的費(fèi)用。

2.前期工程費(fèi)：指房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在前期準(zhǔn)備階段發(fā)生的費(fèi)用，包括規(guī)劃設(shè)計(jì)費(fèi)、可行性研究費(fèi)、測(cè)量勘察設(shè)計(jì)費(fèi)、各項(xiàng)臨時(shí)工程費(fèi)用、“三通一平”費(fèi)用等[3]。

3.基礎(chǔ)設(shè)施費(fèi)：指建設(shè)各項(xiàng)基礎(chǔ)設(shè)施發(fā)生的費(fèi)用，包括與開發(fā)項(xiàng)目相關(guān)的、配套的道路、供熱設(shè)施、供水設(shè)施、供電設(shè)施、供氣設(shè)施、通訊設(shè)施及綠化等。

4.建筑安裝工程費(fèi)：指房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)以出包或自營(yíng)方式發(fā)生的建筑安裝費(fèi)及招投標(biāo)費(fèi)、工程預(yù)算編制費(fèi)和審計(jì)費(fèi)、質(zhì)量監(jiān)督費(fèi)、竣工驗(yàn)收費(fèi)等工程附加支出。

5.公共配套設(shè)施費(fèi)：指為開發(fā)項(xiàng)目服務(wù)的、不能有償轉(zhuǎn)讓的各項(xiàng)公共配套設(shè)施發(fā)生的費(fèi)用，如水房、鍋爐房、消防設(shè)施等。

6.建設(shè)期利息：指為開發(fā)項(xiàng)目籌措資金而支付的建設(shè)期利息，項(xiàng)目竣工驗(yàn)收后發(fā)生的利息則記入財(cái)務(wù)費(fèi)用。

7.開發(fā)間接費(fèi)用：指房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的開發(fā)部、工程部等管理部門為組織和管理開發(fā)項(xiàng)目而發(fā)生的各項(xiàng)費(fèi)用，包括工資、福利費(fèi)、辦公費(fèi)等。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的各行政管理部門為管理公司而發(fā)生的各項(xiàng)費(fèi)用應(yīng)在“管理費(fèi)用”科目中進(jìn)行核算。

正確劃分成本項(xiàng)目，能夠客觀地反映開發(fā)項(xiàng)目的成本結(jié)構(gòu)，為分析研究降低成本提供可靠依據(jù)和途徑?？紤]到各房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的實(shí)際情況不同，應(yīng)根據(jù)經(jīng)營(yíng)特點(diǎn)和管理需要，選擇成本項(xiàng)目，并據(jù)此進(jìn)行明細(xì)核算。

（三）成本費(fèi)用會(huì)計(jì)科目設(shè)置及建立必要的開發(fā)產(chǎn)品成本核算帳表、單證

為核算房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)成本，依據(jù)現(xiàn)行《房地產(chǎn)會(huì)計(jì)制度》規(guī)定，應(yīng)設(shè)置“開發(fā)成本”和“開發(fā)間接費(fèi)用”兩個(gè)科目?！伴_發(fā)成本”科目核算包括房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在土地、房屋、配套設(shè)施和代建工程的開發(fā)過程中所發(fā)生的各項(xiàng)直接費(fèi)用以及由“開發(fā)間接費(fèi)用”科目轉(zhuǎn)入的開發(fā)間接費(fèi)用；“開發(fā)間接費(fèi)用”科目核算為開發(fā)項(xiàng)目而發(fā)生的各項(xiàng)間接費(fèi)用，月末房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)將該科目借方歸集的費(fèi)用，根據(jù)成本核算辦法的規(guī)定，全額分配計(jì)入有關(guān)的成本核算對(duì)象。

成本核算是一項(xiàng)復(fù)雜的會(huì)計(jì)核算工作。成本核算制度建設(shè)、組織落實(shí)及完善會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)工作，為成本核算工作提供必要條件。具體的成本核算需要以一系列的帳表單證為依據(jù)，運(yùn)用科學(xué)的方法對(duì)成本資料和信息進(jìn)行分析、整理、歸集、分配、計(jì)算。建立的單證、帳表包括三類：一是費(fèi)用審批付款單等內(nèi)部自制的成本費(fèi)用類原始單證；二是工程進(jìn)度、施工進(jìn)度款支付情況、現(xiàn)場(chǎng)管理情況等原始記錄臺(tái)賬；三是成本會(huì)計(jì)核算帳表，如公共配套設(shè)施成本費(fèi)用分配表、開發(fā)間接費(fèi)用歸集分配表、項(xiàng)目利息支出分配表等。

（四）建立開發(fā)產(chǎn)品成本核算的規(guī)范程序

房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)成本核算工作，是將其開發(fā)階段發(fā)生的各項(xiàng)費(fèi)用，根據(jù)現(xiàn)行《房地產(chǎn)會(huì)計(jì)制度》規(guī)定的成本屬性，進(jìn)行合理的歸集和分配。前提是建立開發(fā)產(chǎn)品成本核算的規(guī)范程序。

1.依照現(xiàn)行《房地產(chǎn)會(huì)計(jì)制度》和有關(guān)規(guī)定，嚴(yán)格審核、審批發(fā)生的各項(xiàng)費(fèi)用，確保費(fèi)用支出的合理合法性，對(duì)不合規(guī)的費(fèi)用支出應(yīng)予以制止。

2.正確劃分應(yīng)計(jì)入開發(fā)產(chǎn)品成本和不應(yīng)計(jì)入開發(fā)產(chǎn)品成本的費(fèi)用界限。首先，非生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的耗費(fèi)不能計(jì)入開發(fā)產(chǎn)品成本。如對(duì)外投資的支出和損失、捐贈(zèng)、固定資產(chǎn)出售及報(bào)廢損失等。第二，生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的成本分為正常的成本和非正常的成本，只有正常的成本才可能計(jì)入開發(fā)產(chǎn)品成本，非正常的成本不計(jì)入開發(fā)產(chǎn)品成本而應(yīng)計(jì)入營(yíng)業(yè)外支出。非正常成本包括自然災(zāi)害、盜竊等非常損失、滯納金、罰款；壞帳損失、存貨跌價(jià)損失、長(zhǎng)短期投資跌價(jià)損失等資產(chǎn)減值損失以及債務(wù)重組損失等。第三，劃清開發(fā)產(chǎn)品成本費(fèi)用與期間費(fèi)用的界限。第四，應(yīng)劃清收益性支出與資本性支出的界限。

3.正確劃分各會(huì)計(jì)期成本費(fèi)用的界限。按照權(quán)責(zé)發(fā)生制原則和會(huì)計(jì)分期假設(shè)，合理運(yùn)用“待攤費(fèi)用”和“預(yù)提費(fèi)用”科目。對(duì)于款項(xiàng)已經(jīng)支付但應(yīng)由本期成本負(fù)擔(dān)的待攤費(fèi)用，及時(shí)攤銷計(jì)入本期成本費(fèi)用；對(duì)于本期尚未支付款項(xiàng)但應(yīng)由本期負(fù)擔(dān)(主要依據(jù)合同或預(yù)決算資料)的預(yù)提費(fèi)用，及時(shí)計(jì)入本期的成本費(fèi)用。

4.正確劃分不同成本對(duì)象的費(fèi)用界限。對(duì)于應(yīng)計(jì)入本月開發(fā)產(chǎn)品成本的費(fèi)用需要在各開發(fā)產(chǎn)品之間進(jìn)行劃分：凡是能分清應(yīng)由某開發(fā)產(chǎn)品負(fù)擔(dān)的直接成本，應(yīng)直接計(jì)入該開發(fā)產(chǎn)品成本；另外，對(duì)于各種開發(fā)產(chǎn)品所共同發(fā)生的、不易分清應(yīng)由哪項(xiàng)開發(fā)產(chǎn)品負(fù)擔(dān)的間接費(fèi)用，則應(yīng)采用合理的方法分配計(jì)入有關(guān)開發(fā)產(chǎn)品的成本，并保持一貫性、連續(xù)性，便于比較分析開發(fā)產(chǎn)品成本的變化趨勢(shì)。

5.正確劃分已完工開發(fā)產(chǎn)品和未完工開發(fā)產(chǎn)品成本的界限并及時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)根據(jù)已完工開發(fā)產(chǎn)品交付使用驗(yàn)收證明,處理完工開發(fā)產(chǎn)品成本的結(jié)轉(zhuǎn)工作，將該完工開發(fā)產(chǎn)品歸集的全部成本進(jìn)行完工結(jié)轉(zhuǎn)，同時(shí)按商品房建筑面積計(jì)算出單位成本和獨(dú)立銷售的單元成本，在完工開發(fā)產(chǎn)品中按單元進(jìn)行明細(xì)核算[3]，建立銷控臺(tái)帳。依據(jù)收入實(shí)現(xiàn)原則及時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)已售開發(fā)產(chǎn)品銷售成本。

（五）正確合理歸集和分配成本費(fèi)用

房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)成本費(fèi)用發(fā)生周期長(zhǎng)，涉及費(fèi)用內(nèi)容多，合理進(jìn)行成本費(fèi)用的歸集、分配是計(jì)算開發(fā)產(chǎn)品成本的關(guān)鍵。具體分兩種情況：對(duì)單一開發(fā)項(xiàng)目，成本對(duì)象是唯一的，成本費(fèi)用的歸集和分配相對(duì)簡(jiǎn)單；對(duì)大型綜合性開發(fā)項(xiàng)目由于涉及成本核算對(duì)象多而比較復(fù)雜，發(fā)生的直接費(fèi)用，如建筑安裝工程費(fèi)用可直接計(jì)入各成本核算對(duì)象，而像發(fā)生的前期工程費(fèi)、基礎(chǔ)設(shè)施費(fèi)、公共配套設(shè)施費(fèi)等間接費(fèi)用，需要按各成本對(duì)象的建筑面積比例分?jǐn)傆?jì)算，遵循受益原則，即誰受益多，誰多承擔(dān)成本，并按照受益比例分?jǐn)傞g接成本。按此原則財(cái)務(wù)人員應(yīng)確定間接成本的受益者。

目前，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的商品房成本核算問題是社會(huì)持續(xù)關(guān)注的焦點(diǎn)和熱點(diǎn)，人們對(duì)要求房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)公布建房成本的呼聲很高，因?yàn)槠潢P(guān)系到百姓的切身經(jīng)濟(jì)利益。國(guó)家在調(diào)控房?jī)r(jià)上也陸續(xù)出臺(tái)一系列的政策和指導(dǎo)意見，意在穩(wěn)定房?jī)r(jià)，促進(jìn)社會(huì)和諧發(fā)展。因此，準(zhǔn)確合理計(jì)算商品房開發(fā)成本對(duì)財(cái)務(wù)人員而言，既是一項(xiàng)重要的會(huì)計(jì)核算工作，又是一項(xiàng)良心工作，并要經(jīng)得起歷史的檢驗(yàn)。

[1]房地產(chǎn)開發(fā)的主要程序超級(jí)計(jì)算［EB/OL］.［2012-09-24］ .http://blog.sina.com.cn/s/blog 4d08ec650100a3ly.html

[2]房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)如何進(jìn)行成本核算［EB/OL］.［2011-06-10］.http://www.chinaacc.com/new/635 651 201106/10ya130217412.shtml.

[3]孫軍.加強(qiáng)房地產(chǎn)企業(yè)成本管理提升企業(yè)核心競(jìng)爭(zhēng)力[J].財(cái)經(jīng)界（學(xué)術(shù)版）,2011(5).

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Study on the Cost Accounting of Real Estate Enterprises

LIU Li
(Finance Department of Dalian University,Dalian 116622,China)

The cost accounting of real estate enterprises is an important basis for pricing in the commercial housing market,an important component of accounting work,a focus of public attention and a hot topic of the society.It is determined by the special characteristics of the real estate projects as it is hard to set cost accounting target.This paper elaborates how to do better cost accounting work with the actual accounting system of real estate developers.

Project development;Cost structure;Accounting targets;Cost accounting

F272.5

：A

：1008-2395(2013)04-0129-03

2013-02-26

劉莉(1970-)，女，大連大學(xué)財(cái)務(wù)處高級(jí)會(huì)計(jì)師，主要從事財(cái)務(wù)管理學(xué)研究。