張象明

一、會(huì)計(jì)詐騙的特征

1.專(zhuān)業(yè)性

會(huì)計(jì)信息作為國(guó)際通用的商業(yè)語(yǔ)言，具有較強(qiáng)的專(zhuān)業(yè)性。會(huì)計(jì)核算的程序設(shè)計(jì)，以及借貸記賬，會(huì)計(jì)科目等方法，都表現(xiàn)出與眾不同的專(zhuān)業(yè)化特征。會(huì)計(jì)既有專(zhuān)業(yè)性，又有技術(shù)性。在會(huì)計(jì)詐騙中，詐騙人會(huì)故意使用專(zhuān)業(yè)性較強(qiáng)的方法，以掩蓋詐騙的真實(shí)目的，使人們被假象所迷惑，做出錯(cuò)誤的判斷。從已經(jīng)查處的會(huì)計(jì)詐騙案看，多種專(zhuān)業(yè)方法都被使用了。

2.隱蔽性

在一般情況下，會(huì)計(jì)核算的專(zhuān)業(yè)性和技術(shù)性越強(qiáng)，那么會(huì)計(jì)詐騙的隱蔽性就越大。非專(zhuān)業(yè)人員對(duì)會(huì)計(jì)詐騙所使用的會(huì)計(jì)處理方法的認(rèn)識(shí)有一定的偏差。會(huì)計(jì)專(zhuān)業(yè)化的方法對(duì)非專(zhuān)業(yè)人員的閱讀和理解，起到了阻礙的作用。有些手段高超的會(huì)計(jì)詐騙，可以在保持賬面平衡的條件下暗中實(shí)施，這就使審計(jì)工作增加了難度。在企業(yè)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)十分繁雜，規(guī)模很大的情況下，逐筆逐項(xiàng)的審計(jì)都會(huì)比較難以實(shí)施。采用抽樣調(diào)查的方法，又難免會(huì)掛一漏萬(wàn)。許多會(huì)計(jì)詐騙的作案與發(fā)現(xiàn)總是間隔一定的時(shí)間，說(shuō)明會(huì)計(jì)詐騙的隱蔽性是原因之一。

3.目的多樣性

面對(duì)千變?nèi)f化的會(huì)計(jì)詐騙方法，我們甚至驚嘆通過(guò)造假賬實(shí)施的會(huì)計(jì)詐騙，具有“萬(wàn)能”的作用。通過(guò)會(huì)計(jì)詐騙偷逃稅款，這是一種最常見(jiàn)的詐騙方法。通過(guò)會(huì)計(jì)詐騙騙取銀行貸款，把過(guò)高的負(fù)債率，通過(guò)假帳進(jìn)行粉飾和技術(shù)處理，出具虛假的財(cái)務(wù)報(bào)告，騙取銀行信任。有的企業(yè)本來(lái)是嚴(yán)重的虧損，但為了逃避責(zé)任，故意指使會(huì)計(jì)人員做假賬核算成盈利。通過(guò)會(huì)計(jì)詐騙，掩蓋關(guān)聯(lián)交易的內(nèi)幕。通過(guò)會(huì)計(jì)詐騙，騙取股票上市資格；通過(guò)會(huì)計(jì)詐騙，掩蓋貪污私分公款的違法活動(dòng)，達(dá)到逃避法律制裁的目的。

4.詐騙方法更新?lián)Q代

近二十年來(lái)，一些落后的詐騙方法被淘汰，一些新的詐騙方法被開(kāi)發(fā)利用。為了適應(yīng)新的形勢(shì)，會(huì)計(jì)詐騙的方法也完成了更新?lián)Q代。此外，國(guó)外的會(huì)計(jì)詐騙方法也轉(zhuǎn)移到國(guó)內(nèi)，被廣泛的流傳和使用。在改革開(kāi)放初期，會(huì)計(jì)詐騙的方法以手工作業(yè)為主，因?yàn)槟菚r(shí)還沒(méi)有會(huì)計(jì)電算化，容易被識(shí)破。但現(xiàn)在，會(huì)計(jì)詐騙的方法也完成了現(xiàn)代化，識(shí)別的困難程度增加了。

5.成本低，收益大

會(huì)計(jì)詐騙屢禁不絕，愈演愈烈的根本原因，在于會(huì)計(jì)詐騙的成本低，收益大。如果會(huì)計(jì)詐騙的成本高，收益小，甚至到了得不償失的程度，那么會(huì)計(jì)詐騙的經(jīng)濟(jì)動(dòng)力就消失了。一個(gè)公司如果靠自己的辛勤勞動(dòng)去創(chuàng)造百萬(wàn)元的利潤(rùn)，很不容易。但是，如果靠造假賬虛構(gòu)百萬(wàn)元利潤(rùn)，只需幾分鐘的時(shí)間。在成千上萬(wàn)的企業(yè)中，被發(fā)現(xiàn)審計(jì)的公司畢竟是少數(shù)，被處罰的企業(yè)也是少數(shù)。在利益的誘惑下，有的企業(yè)甘愿冒險(xiǎn)實(shí)施會(huì)計(jì)詐騙活動(dòng)。

二、預(yù)防措施

1.建議在刑法中設(shè)立會(huì)計(jì)詐騙罪

筆者認(rèn)為，從普通詐騙罪中分離出來(lái)，單獨(dú)設(shè)立會(huì)計(jì)詐騙罪。首先，會(huì)計(jì)詐騙情況比較嚴(yán)重。近二十年來(lái)，會(huì)計(jì)詐騙屢禁不絕，日益泛濫，已經(jīng)成為社會(huì)公害。會(huì)計(jì)詐騙已滲透到社會(huì)經(jīng)濟(jì)生活的許多部門(mén)和各個(gè)環(huán)節(jié)。其次，會(huì)計(jì)詐騙犯罪的危害性越來(lái)越大。以詐騙的金額來(lái)看，由十幾年前的幾百萬(wàn)，發(fā)展到現(xiàn)在的幾億元。會(huì)計(jì)詐騙的受騙對(duì)象在不斷擴(kuò)大，由過(guò)去單個(gè)的對(duì)象發(fā)展到今天的成千上億。第三，會(huì)計(jì)詐騙具有不同的特征。會(huì)計(jì)詐騙的專(zhuān)業(yè)性和技術(shù)性，成本低，收益大。這些獨(dú)有的特征成為會(huì)計(jì)詐騙罪區(qū)別于普通詐騙罪的重要依據(jù)。設(shè)立會(huì)計(jì)詐騙罪，有利于打擊日益嚴(yán)重的會(huì)計(jì)詐騙犯罪活動(dòng)，有利于更好地保護(hù)被騙人的合法權(quán)益，對(duì)會(huì)計(jì)詐騙犯罪活動(dòng)的打擊有更好的適用性和針對(duì)性。

2.違法必糾

必須扭轉(zhuǎn)過(guò)去存在的執(zhí)法不嚴(yán)，違法不糾的現(xiàn)象。通過(guò)嚴(yán)格執(zhí)法，加大對(duì)會(huì)計(jì)詐騙犯罪的打擊力度，遏制犯罪活動(dòng)的蔓延。在過(guò)去對(duì)會(huì)計(jì)詐騙的處罰中，經(jīng)常以罰款代替刑事責(zé)任。這種做法對(duì)會(huì)計(jì)詐騙發(fā)現(xiàn)后，只管罰款了事。雖然使實(shí)施詐騙的企業(yè)和個(gè)人遭受了一定的經(jīng)濟(jì)損失，造成的副作用在于使人們產(chǎn)生了一種誤解，以為不管從事哪種會(huì)計(jì)詐騙，最大的懲罰就是罰款，不會(huì)被追究刑事責(zé)任。這樣對(duì)詐騙人而言，意味著解除了他們的后顧之憂(yōu)。他們不怕被罰款，用更多的會(huì)計(jì)詐騙將罰款的經(jīng)濟(jì)損失補(bǔ)回來(lái)。直到今天，我國(guó)上市公司的會(huì)計(jì)詐騙十分嚴(yán)重，查處了一批又冒出一批，被追究刑事責(zé)任的還是少數(shù)。

3.借鑒國(guó)外經(jīng)驗(yàn)，加強(qiáng)會(huì)計(jì)監(jiān)督

只有建立起有效的會(huì)計(jì)監(jiān)督機(jī)制，才能從制度上防止會(huì)計(jì)詐騙的發(fā)生。西方發(fā)達(dá)國(guó)家經(jīng)過(guò)近百年的實(shí)踐，實(shí)現(xiàn)了對(duì)會(huì)計(jì)詐騙的由亂到治，有效地遏制了會(huì)計(jì)詐騙的發(fā)生，保護(hù)了被騙人的合法權(quán)益，維護(hù)了市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)秩序。他們認(rèn)為消除會(huì)計(jì)詐騙，不能依靠人們的自我約束，必須建立強(qiáng)有力的監(jiān)督手段。我國(guó)應(yīng)當(dāng)借鑒西方發(fā)達(dá)國(guó)家成功的經(jīng)驗(yàn)，結(jié)合中國(guó)的國(guó)情，建立符合中國(guó)特色的會(huì)計(jì)監(jiān)督制度。既要加強(qiáng)會(huì)計(jì)詐騙的國(guó)家監(jiān)督，還要加強(qiáng)會(huì)計(jì)詐騙的社會(huì)監(jiān)督。通過(guò)稅務(wù)，審計(jì)和財(cái)政等部門(mén)，在各自的職責(zé)范圍內(nèi)，建立有效的監(jiān)督手段，對(duì)會(huì)計(jì)詐騙起到預(yù)防作用。

4.加強(qiáng)法制教育

會(huì)計(jì)詐騙形成的原因是多種因素綜合作用的結(jié)果，會(huì)計(jì)人員法制教育薄弱是一個(gè)重要的因素。通過(guò)法制教育，讓會(huì)計(jì)人員認(rèn)識(shí)到通過(guò)造假賬的會(huì)計(jì)詐騙是一種嚴(yán)重的違法行為，產(chǎn)生了巨大的社會(huì)危害。會(huì)計(jì)詐騙既損害了他人的經(jīng)濟(jì)利益，也破壞了市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)秩序，破壞了公平互利、誠(chéng)實(shí)信用的市場(chǎng)理念。加強(qiáng)法制教育，更重要的是對(duì)董事長(zhǎng)、總經(jīng)理的教育。因?yàn)閷?shí)施會(huì)計(jì)詐騙董事長(zhǎng)總經(jīng)理是決策者，會(huì)計(jì)人員是執(zhí)行者。只有讓決策者認(rèn)識(shí)到會(huì)計(jì)詐騙的違法性和危害性，才能從根本上起到預(yù)防的作用。

5.追究會(huì)計(jì)人員的連帶責(zé)任

在會(huì)計(jì)詐騙案的查處過(guò)程中，我們經(jīng)常看到對(duì)法定代表人如董事長(zhǎng)和會(huì)計(jì)負(fù)責(zé)人的處罰。但沒(méi)有對(duì)普通會(huì)計(jì)人員的處罰，這種處罰辦法會(huì)造成一定的副作用。對(duì)普通會(huì)計(jì)人員而言，他們會(huì)認(rèn)為造假賬的法律責(zé)任應(yīng)由單位領(lǐng)導(dǎo)人承擔(dān)，普通會(huì)計(jì)人員不負(fù)任何責(zé)任。所以，普通會(huì)計(jì)人員會(huì)奉旨造假，無(wú)所顧忌。這樣就不利于對(duì)造假賬的打擊和治理。應(yīng)當(dāng)一并追究會(huì)計(jì)人員的連帶責(zé)任，對(duì)普通會(huì)計(jì)人員也形成有效的法律約束。當(dāng)會(huì)計(jì)人員在單位領(lǐng)導(dǎo)人的指使下造假賬從事會(huì)計(jì)詐騙時(shí)，普通會(huì)計(jì)人員應(yīng)當(dāng)承擔(dān)相應(yīng)的責(zé)任。

參考資料：

[1]王寶慶.會(huì)計(jì)本質(zhì)面面觀.《會(huì)計(jì)之》2012年第二期中.

[2]甘永生.會(huì)計(jì)六德：智仁勇信達(dá)雅.《會(huì)計(jì)之》2012年第二期中.