薩日娜 齊金鵬

（1. 中國人民大學環(huán)境學院，北京 100872；2. 北京東西部能源技術研究院，北京 100045）

日本環(huán)境會計體系分析及對我國啟示

薩日娜1齊金鵬2

（1. 中國人民大學環(huán)境學院，北京 100872；2. 北京東西部能源技術研究院，北京 100045）

環(huán)境會計發(fā)展的理念與實踐是以實現(xiàn)經(jīng)濟、社會、環(huán)境的可持續(xù)發(fā)展為前提，通過實施環(huán)境會計制度，可以使企業(yè)準確掌握經(jīng)營活動的資源消耗、環(huán)境負荷，促進其提供環(huán)境友好產(chǎn)品及服務，推進經(jīng)濟朝著低碳、綠色、可持續(xù)模式發(fā)展。日本經(jīng)過十幾年的發(fā)展，目前已形成較為完善的環(huán)境會計體系。本文通過介紹和分析日本環(huán)境會計體系產(chǎn)生的背景、發(fā)展變化與作用，探討我國環(huán)境會計體系構筑問題。

環(huán)境會計；信息披露；環(huán)境保護成本；可持續(xù)發(fā)展

可持續(xù)發(fā)展理念是環(huán)境會計建立與發(fā)展的理論基礎和前提。相對傳統(tǒng)會計而言，環(huán)境會計更重視環(huán)境科學與會計實務相結合，不僅涉及資金核算，還兼顧資源環(huán)境的影響分析和價值評估。環(huán)境會計通過分析不同經(jīng)濟體（企業(yè)、區(qū)域經(jīng)濟體、國家）的經(jīng)濟活動與環(huán)境資源之間的交互作用與影響，提供全面的價值分析和統(tǒng)計數(shù)據(jù)。對這些環(huán)境信息的把握，不但能夠幫助經(jīng)濟決策者了解經(jīng)濟活動對環(huán)境產(chǎn)生的現(xiàn)期和長遠的影響，還可以幫助環(huán)境決策者了解完成其環(huán)境目標所需要的經(jīng)濟成本。

1 日本環(huán)境會計產(chǎn)生與發(fā)展背景

1.1 國際經(jīng)驗

1.1.1 CERES的指南

1989年名為CERES的NGO組織，提出一套企業(yè)行為規(guī)定《Valdez Principle》，后經(jīng)修改為《CERES Principle》，其內(nèi)容包含了企業(yè)經(jīng)濟活動對環(huán)境影響的各個方面。1997年，CERES發(fā)起成立了GRI組織。由GRI設計和推行的《可持續(xù)發(fā)展報告指南》現(xiàn)已成為企業(yè)經(jīng)濟、社會和環(huán)境績效報告的國際標準。

1.1.2 環(huán)境管理體系審核制度

EU的環(huán)境管理體系審核制度（EMAS）對環(huán)境報告書的發(fā)展產(chǎn)生了很大的影響。EMAS自1995年開始實施，它要求企業(yè)公布環(huán)境報告書并需要得到第三方的認證。該制度修訂于2001年4月，參加對象的范圍擴大至所有擁有環(huán)境管理體系的組織，并且更加明確地規(guī)定了環(huán)境報告書所必須記載的事項。

1.1.3 國際標準ISO14000系列

ISO14000系列標準是國際標準化組織負責起草的，它包括了環(huán)境管理體系、環(huán)境審核、環(huán)境標志、生命周期分析等國際環(huán)境管理領域內(nèi)的許多焦點問題，旨在指導各類組織采取正確的環(huán)境行為。該系列中雖然沒有關于環(huán)境報告書的標準，但規(guī)定企業(yè)對外公布其環(huán)境管理的情況和結果，以及與利益相關者的相互交流情況。

1.2 日本環(huán)境會計相關指南的展開

1.2.1 日本環(huán)境省環(huán)境會計指南

90年代日本環(huán)境省認識到，把握環(huán)境成本是考察環(huán)?；顒雍推髽I(yè)活動不可欠缺的要素。1999年日本環(huán)境省頒布了“環(huán)境會計指南”。該指南將降低環(huán)境負荷作為把握環(huán)境保護成本的關鍵，提出了環(huán)境保護成本的定義、分類、核算范圍、核算方法、公開披露的方法。2000年頒布了“環(huán)境會計體系的確立（2000年報告書）”，將環(huán)境會計體系定義為“對經(jīng)營活動中由于保護環(huán)境而支出的成本和由該活動獲得的效果進行計量（用貨幣單位或者物量單位表示）的體系。2002年修改后的“環(huán)境會計指南”，將環(huán)境會計的外部報告機能明確化、環(huán)境保護成本精細化、環(huán)境保護效果和經(jīng)濟效果體系化。2005年版的“環(huán)境會計指南”，在“環(huán)境保護成本”項目中增加了地球環(huán)境保護成本、社會活動成本等項目；在“環(huán)境收益”項目中，提出以非貨幣形式的物量單位計量企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動對環(huán)境產(chǎn)生的影響。

1.2.2 日本行業(yè)環(huán)境會計指南

日本環(huán)境省制定的環(huán)境會計指南是一種具有普遍適用性的指導性綱領，并未按照行業(yè)進行分類，因此有必要針對建筑、石油、化工、食品、機械制造等不同行業(yè)的各自特點，制定出不同行業(yè)的環(huán)境會計指南，并對環(huán)境保護活動進行詳細分類，其內(nèi)容包括：環(huán)境保護成本的折舊費、人工費、電費等具體發(fā)生額；由該活動帶來的環(huán)境保護效果和經(jīng)濟效果等內(nèi)容。

2 日本環(huán)境會計體系

2.1 日本企業(yè)環(huán)境管理體系

在環(huán)境會計指南中，將環(huán)境會計信息的利用方式分為兩個方面：一是用于企業(yè)對外公開，另一個是用于企業(yè)內(nèi)部環(huán)境管理。環(huán)境會計是日本環(huán)境管理體系的重要組成部分，如圖1所示。從宏觀層次來看，環(huán)境會計信息的是構筑環(huán)境友好型社會的重要條件之一。編制環(huán)境會計，可以通過進行費用-效益分析，對經(jīng)濟體環(huán)境保護活動的效率性和有效性進行衡量評價。從微觀層次來看，是企業(yè)完成對社會的說明責任、與利益相關者交流和促進自身的環(huán)境保護活動的一種規(guī)則。

圖1 日本環(huán)境管理體系

2.2 日本企業(yè)環(huán)境會計基本框架

環(huán)境會計是以環(huán)境管理體系與財務會計體系為基礎，運用統(tǒng)一的指標對企事業(yè)單位的工作活動和環(huán)境績效信息進行評價、計量和報告的體系。環(huán)境會計信息包括環(huán)境會計的核算范圍、對象期間、環(huán)境保護成本、環(huán)境保護效果、經(jīng)濟效果、及依照的指南等信息。

如圖2所示，一方面幫助企業(yè)推進環(huán)境經(jīng)營，結合企業(yè)財務指標，管理環(huán)境成本，提高環(huán)境績效，為經(jīng)營方針的決策提供幫助。環(huán)境會計可以為促進環(huán)境保護活動、減少環(huán)境風險的經(jīng)營決策時提供重要的判斷依據(jù)。另一方面通過環(huán)境會計，明確掌握伴隨企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動中產(chǎn)生的環(huán)境負荷情況，并將企業(yè)的環(huán)境保護活動及其成效向外部的消費者、股東、債權人等利益相關者進行系統(tǒng)的報告。

圖2 日本企業(yè)環(huán)境會計基本框架

2.3 日本環(huán)境會計的構成要素

環(huán)境會計的研究對象是企業(yè)經(jīng)營活動中用于環(huán)境保護的成本和通過環(huán)境保護活動所獲取的環(huán)保效果和經(jīng)濟收益。

2.3.1 環(huán)境保護成本

指用于防止、控制或者避免環(huán)境負荷產(chǎn)生、消除環(huán)境影響、對引發(fā)的環(huán)境損害進行補償或有助于以上工作得以進行的投資和費用，以貨幣單位計量。具體項目如表1。

表1 環(huán)境保護成本

2.3.2 環(huán)境保護效果

防止、控制或避免環(huán)境負荷的產(chǎn)生、消除環(huán)境影響、對引起的環(huán)境損害進行補償或是有助于以上工作得以進行等環(huán)境報活動所取得的成果，用物量單位計算。具體項目如表2。

2.3.3 與環(huán)境保護活動相關的經(jīng)濟收益

實施環(huán)境保護對策給企業(yè)帶來的經(jīng)濟效益，用貨幣單位計量。具體項目如表3。

表2 環(huán)境保護效果

表3 與環(huán)境保護活動相關的經(jīng)濟收益（實際收益）

3 關于構筑我國環(huán)境會計體系的思考

環(huán)境問題既是宏觀問題，也是微觀問題。不僅需要在資源管理和環(huán)境保護中考慮經(jīng)濟活動所產(chǎn)生的影響，更重要的是要將環(huán)境因素引入現(xiàn)有經(jīng)濟核算制度。宏觀層面上，需要構建以國民經(jīng)濟核算為起點，以綠色GDP為核心，充分體現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展這一指導思想的綜合環(huán)境經(jīng)濟核算體系。微觀層面上，企業(yè)應該建立環(huán)境會計信息系統(tǒng)，追求利益相關者價值最大化，服務于經(jīng)濟可持續(xù)發(fā)展的目標。同時企業(yè)還應該把環(huán)境因素納入戰(zhàn)略和日常決策中，考慮自身經(jīng)濟活動對當前和未來環(huán)境的影響，考慮企業(yè)長期的成本和收益。

3.1 環(huán)境信息公開體系的建立

目前我國已有企業(yè)開始公開一些定性的敘述性環(huán)境信息。也有一些企業(yè)一邊探索，一邊以物量或貨幣形式披露環(huán)境相關信息。在企業(yè)會計實務中，需要建立一個以環(huán)境信息為中心，能夠對企業(yè)的環(huán)境相關活動進行確認、計量和公開的組織體系。

3.2 將環(huán)境會計納入到財務核算體系

具體包括制定對環(huán)境成本與環(huán)境負債的確認、測量以及公開披露相關的指南等。對于企業(yè)的環(huán)境相關問題，不僅考慮傳統(tǒng)的利益相關者投資人和債權人，還要考慮消費者、地域居民等廣泛的利益相關者，從而促使企業(yè)編制環(huán)境報告書。

3.3 環(huán)境效益的測量與公開披露

即對通過設定環(huán)境績效指標對企業(yè)的活動及帶給環(huán)境的影響進行定量的核算分析，并進行公開披露。需結合我國實際情況制定環(huán)境績效指標相關的定義、范圍、核算方法及公開披露方式的相關指南。

3.4 以企業(yè)社會責任（CSR）報告為中心的可持續(xù)性報告的編制與公開披露

環(huán)境會計是企業(yè)環(huán)境對策實踐的措施之一，是企業(yè)環(huán)境管理手段，可以納入企業(yè)環(huán)境戰(zhàn)略。企業(yè)通過在環(huán)境報告書中披露環(huán)境會計信息，與其利益相關者進行交流。

環(huán)境會計也是評價企業(yè)的重要工具之一。通過環(huán)境會計所提供的信息，評價企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動是否符合“環(huán)境友好”理念，企業(yè)的環(huán)境效益是否達到了設定的環(huán)境目標等可持續(xù)發(fā)展指標。

On the Analysis of Environmental Accounting System in Japan and the Enlightenment

SA Rina1QI Jinpeng2
(1. School of Environment & Natural Resources, Renmin University of China, Beijing 100872; 2. Beijing Eastern and Western Energy Technology Research Institute, Beijing 100045)

Development of environmental accounting concepts and practices is to achieve economic, social and environmental sustainability. Environmental accounting system can make companies get accurate knowledge of their consumption of energy resources and pollution of environmental, which promote environmental-friendly products and services. Japan as the advanced countries, after ten years of development of environmental accounting, has formed a more complete policy system. This paper describes the environmental accounting system in Japan, by the analysis of the background, development and the role of environmental accounting system, and makes some useful advices for China.

environmental accounting; information disclosure; environmental protection costs; sustainable development

X196

A

1673-288X（2012）03-0095-04

項目資助: 國家自然科學基金項目(70671102); 國家社會科學基金項目(06BJY047)

薩日娜, 博士研究生, 研究方向為環(huán)境經(jīng)濟學