楊 燦

（湘潭大學(xué)，湖南 湘潭 411105）

稅務(wù)稽查是稅收征收管理工作中的重要一環(huán)，通過稅務(wù)稽查可以維護(hù)稅收法律的嚴(yán)肅性和正常的稅收秩序，打擊各種偷逃稅收的行為，提高整個(gè)社會(huì)的納稅遵從度，保證國家稅收職能的全面實(shí)現(xiàn)。

一、稅務(wù)稽查的功能

1.強(qiáng)化稅務(wù)稽查是搞好稅收征管工作的重要一環(huán)。一方面，納稅申報(bào)的質(zhì)量、數(shù)量要靠稅務(wù)稽查來檢測，另一方面，納稅人不申報(bào)，或者偷稅、騙稅等，要通過稅務(wù)稽查去查處。因此，稅務(wù)稽查有助于稅務(wù)機(jī)關(guān)及時(shí)、全面地掌握納稅申報(bào)的情況，查處稅收違法行為，督促納稅人自覺依法申報(bào)納稅。健全的稅務(wù)稽查體系是稅收征管工作得以正常有效運(yùn)轉(zhuǎn)的重要保證，也是促進(jìn)公民自覺納稅觀念形成，最大限度地縮小納稅人應(yīng)納稅款與實(shí)納稅款之間的差額，確保稅收收入的重要手段。

2.強(qiáng)化稅務(wù)稽查是維護(hù)稅收秩序的“殺手锏”。當(dāng)前稅收執(zhí)行形勢十分嚴(yán)峻，各種違反稅法的違法犯罪行為時(shí)有發(fā)生。犯罪手段日益多樣，涉稅違法金額日益增多，面對如此猖獗的稅收違法犯罪行為，單靠抓幾個(gè)案子，搞幾次專項(xiàng)打擊，是不能從根本上解決問題的。只有健全稅務(wù)稽查體系，形成有效機(jī)制，才能使稽查工作在維護(hù)稅法尊嚴(yán)、營造良好稅收環(huán)境中發(fā)揮其他征管手段無法替代的重要作用，為維護(hù)稅收秩序提供良好保障。

3.強(qiáng)化稅務(wù)稽查是促進(jìn)公平競爭的重要保障。稅收違法犯罪行為的存在，不僅造成國家稅款的流失，破壞稅收秩序，更為嚴(yán)重的是對社會(huì)主義市場經(jīng)濟(jì)秩序造成嚴(yán)重的危害。一部分納稅人通過偷、騙稅“發(fā)財(cái)致富”，這就侵害了依法經(jīng)營、照章納稅者的合法利益，破壞了公平稅負(fù)的原則和公平競爭的環(huán)境，干擾了社會(huì)主義市場經(jīng)濟(jì)的健康發(fā)展。因此，健全稅務(wù)稽查體系對于保證稅收法令的正確貫徹實(shí)施，促進(jìn)公平競爭，保護(hù)合法經(jīng)營，具有重要意義。

二、稅務(wù)稽查存在的問題

1.稅務(wù)稽查內(nèi)部制約性不強(qiáng)，缺乏嚴(yán)格的監(jiān)督機(jī)制。稅務(wù)稽查是稅務(wù)機(jī)關(guān)對納稅人、扣繳義務(wù)人履行納稅義務(wù)、扣繳義務(wù)情況所進(jìn)行的稅務(wù)檢查和處理工作的總稱，它主要包含選案、實(shí)施、審理、執(zhí)行等四個(gè)部分。當(dāng)前，稅務(wù)稽查內(nèi)部制約機(jī)制還不夠完善，稽查目標(biāo)的盲目性及執(zhí)法隨意性的現(xiàn)狀表明稽查行為不規(guī)范，稽查規(guī)程有待完善。其問題主要表現(xiàn)在以下幾個(gè)方面：

首先，選案職能不夠規(guī)范。當(dāng)前，稅務(wù)系統(tǒng)絕大多數(shù)案件仍要通過人工篩選、群眾舉報(bào)或上級交辦，使稽查對象主要還是憑稽查人員的主觀意愿來確定，而且選案往往圍繞收入任務(wù)進(jìn)行，缺乏一套科學(xué)合理的程序和有效嚴(yán)密的監(jiān)督制約機(jī)制，沒有做到選案權(quán)與檢查權(quán)的分離。

其次，稽查的實(shí)施環(huán)節(jié)存在問題。現(xiàn)行稽查模式，由于稽查機(jī)構(gòu)的設(shè)置和分工不合理，部分稅務(wù)稽查工作由征管部門進(jìn)行，稽查局將主要力量放在大案、要案的稽查上，沒有體現(xiàn)稅收征管和稽查分離的原則，征管與稽查存在大量的重復(fù)與交叉的部分，即使是在稽查內(nèi)部職能科室之間，也存在交叉的地方。

再次，審理職能沒有充分發(fā)揮。審理部門職能得不到充分發(fā)揮，主要原因如下：一是稅務(wù)稽查人員對審理工作認(rèn)識不足，認(rèn)為審理案件要花大量時(shí)間，影響工作進(jìn)度；二是一些稽查人員因收人情稅、關(guān)系稅或擅自減免稅等原因，不敢把稽查資料交審理部門去審理，怕捅出亂子；三是一些審理人員怕傷害同事之間的感情而不對檢查科移交來的資料進(jìn)行認(rèn)真的審核和研究。

最后，稅務(wù)稽查處理執(zhí)行工作難度大。根據(jù)《征管法》規(guī)定，稅務(wù)處理決定一經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)做出，即已發(fā)生法律效力，應(yīng)該立即執(zhí)行，逾期不履行的，稅務(wù)機(jī)關(guān)將采取稅收保全、強(qiáng)制執(zhí)行措施。但當(dāng)前稅務(wù)稽查執(zhí)行部門在對檢查部門無法收回的類似“死欠”的稅款采取稅收保全、強(qiáng)制執(zhí)行措施時(shí)，往往勢單力?。磺叶悇?wù)部門也缺乏相應(yīng)的司法保障，加之一些“死欠”單位的確貧窮潦倒，所以檢查部門無可奈何的事情，執(zhí)行部門顯然也是無能為力了。

2.稅務(wù)稽查的法律保障不健全，影響執(zhí)法效果。目前稅務(wù)稽查工作可依據(jù)的法律有《中華人民共和國稅收征收管理法》及其實(shí)施細(xì)則、《中華人民共和國刑法》和《中華人民共和國行政處罰法》等，在這些法規(guī)中對稽查案件中的違章行為如何罰，罰多少及處罰量化依據(jù)沒有進(jìn)行明確的規(guī)定，這其中的自由裁量權(quán)過大，缺乏剛性。沒有嚴(yán)密的法律作為執(zhí)法的依據(jù)，稅收稽查就不可能實(shí)現(xiàn)預(yù)期的工作目的。而我國目前還沒有形成良好的稅收稽查法律環(huán)境。稅收司法體系的不健全，嚴(yán)重影響著稅務(wù)司法的嚴(yán)肅性和準(zhǔn)確性。有關(guān)數(shù)據(jù)顯示，在全國發(fā)生的涉稅訴訟案件中，稅務(wù)機(jī)關(guān)勝訴的只有l(wèi)5%、敗訴的有32%、撤訴的有53%。稅務(wù)機(jī)關(guān)敗訴的主要原因就是不按稅法程序辦事，濫用職權(quán)。［1］

3.稅務(wù)稽查工作隊(duì)伍素質(zhì)有待提高。首先，稅務(wù)稽查人員專業(yè)能力不強(qiáng)。稅務(wù)稽查是一個(gè)需要運(yùn)用知識和經(jīng)驗(yàn)進(jìn)行判斷的專業(yè)，其工作成效直接與稅務(wù)稽查人員的專業(yè)能力相關(guān)。當(dāng)前，我國稅務(wù)稽查人員專業(yè)能力不強(qiáng)主要體現(xiàn)在：一是科班出身的專業(yè)人士普遍缺乏；二是高學(xué)歷人才普遍偏少；三是靠人情內(nèi)部招考人數(shù)比重過高；四是專業(yè)進(jìn)一步學(xué)習(xí)的熱情普遍不高、氛圍不濃；五是工作方法單一，主要靠經(jīng)驗(yàn)判斷。

其次，稅務(wù)稽查人員的責(zé)任心不強(qiáng)和職業(yè)道德水平不高?；槭且环N專業(yè)性和技術(shù)性都較強(qiáng)的職業(yè)，需要一套系統(tǒng)的職業(yè)道德標(biāo)準(zhǔn)來指導(dǎo)、約束和規(guī)范稽查工作。但僅有這些規(guī)則和制度是不夠的，關(guān)鍵是稽查人員的責(zé)任心要強(qiáng)、職業(yè)道德水平要高。部分稅務(wù)稽查人員政治思想素質(zhì)不高，法紀(jì)觀念不強(qiáng)，廉政意識淡薄，在稅務(wù)稽查過程中搞“人情稽查”，說情風(fēng)嚴(yán)重，致使執(zhí)法檢查中途“流產(chǎn)”。

再次，尚未建立稽查獎(jiǎng)懲機(jī)制。做好稽查隊(duì)伍的管理，光靠提高人員素質(zhì)是不夠的，還要開發(fā)有效的獎(jiǎng)懲機(jī)制，強(qiáng)化監(jiān)督制約。缺乏有效的激勵(lì)機(jī)制，不能促進(jìn)稽查工作規(guī)范化，更不用說提高稽查力度了。

三、完善我國稅務(wù)稽查的路徑選擇

1.健全稽查管理監(jiān)控體系，完善稽查內(nèi)部制約機(jī)制。首先要規(guī)范執(zhí)法行為，完善內(nèi)部監(jiān)控機(jī)制，切實(shí)加強(qiáng)對稽查“四個(gè)環(huán)節(jié)”的監(jiān)督制約。選案環(huán)節(jié)，盡可能使用計(jì)算機(jī)選案，避免傳統(tǒng)人工選案的隨意性。盡快實(shí)現(xiàn)各級稽查部門的電腦與征收部門的電腦聯(lián)網(wǎng)，全面提升稅源監(jiān)管稽查能力和水平，使稽查選案部門能及時(shí)掌握納稅人稅收征管情況，重新設(shè)計(jì)稅務(wù)檢查選案制度，把人的主動(dòng)性和計(jì)算機(jī)的客觀公正性有機(jī)結(jié)合起來，既避免傳統(tǒng)人工選案的隨意性，又避免單純計(jì)算機(jī)選案缺乏針對性的缺陷。檢查環(huán)節(jié)，實(shí)行稅務(wù)案件抽查、復(fù)查制度，合理分配稽查案件，減少低效的重復(fù)稽查工作；同時(shí)執(zhí)行中嚴(yán)格履行回避制度。審理部門要改變過去工作流于形式的毛病，真正地履行起審理監(jiān)控職能，對檢查科移送的資料證據(jù)不完整就要求他們及時(shí)補(bǔ)正，對檢查部門定性不準(zhǔn)確的地方敢于否認(rèn)并提出自己的意見。應(yīng)按照《稅務(wù)稽查工作規(guī)程》規(guī)定，取消檢查科對《稅收處理決定書》的執(zhí)行權(quán)，把它歸于執(zhí)行部門。對檢查的考核標(biāo)準(zhǔn)應(yīng)該以其執(zhí)行政策是否到位、檢查的廣度和深度如何以及檢查戶數(shù)的多少等綜合指標(biāo)來論其功績。合理劃分稽查內(nèi)部各科室之間的職能，防止交叉重復(fù)現(xiàn)象的出現(xiàn)。［2］最后是稅務(wù)稽查案卷管理。稅務(wù)稽查案卷管理是稅務(wù)稽查的最后階段。通過對稅務(wù)稽查資料的整理舊檔，可以總結(jié)工作、積累經(jīng)驗(yàn)，為今后的稽查工作搞好基礎(chǔ)。稅務(wù)稽查案卷立卷，主要內(nèi)容包括工作報(bào)告和來往文書。稅務(wù)稽查案卷應(yīng)當(dāng)按照稽查對象分別裝訂立卷，統(tǒng)一編號，做到資料齊全，順序規(guī)范，目錄清晰。其保管期限分為永久卷、長期卷、短期卷三種。案卷超期后的處理要按照審批制度，經(jīng)過本機(jī)關(guān)負(fù)責(zé)人審批后銷毀，并編制檔案銷毀清冊。

其次要完善稽查監(jiān)督機(jī)制，增強(qiáng)稽查工作的透明性。不斷拓寬監(jiān)督制約渠道，建立上下級之間的縱向監(jiān)督、不同部門之間的橫向監(jiān)督、稽查部門內(nèi)部監(jiān)督和社會(huì)外部監(jiān)督并舉的監(jiān)督機(jī)制。要完善稽查執(zhí)法責(zé)任追究制度，形成有效的稽查監(jiān)督制約機(jī)制。積極推行案件復(fù)查和錯(cuò)案追究制度。各級稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)對一定比例的案件進(jìn)行復(fù)查，發(fā)現(xiàn)有執(zhí)行政策錯(cuò)誤或其他不廉潔行為的，應(yīng)追究有關(guān)人員的責(zé)任，以達(dá)到監(jiān)督制約作用。

2.加強(qiáng)稅務(wù)稽查的法律保障，加大處罰力度。首先要提高稅收執(zhí)法水平，加快稅收法制建設(shè)。減少法律盲區(qū)和漏洞，通過細(xì)化法律條款，增加稅法的可操作性，強(qiáng)化稅收稽查行政協(xié)助的法律要求，以法律的形式規(guī)定稅收稽查行政協(xié)助的對象、協(xié)助的范圍、協(xié)助的內(nèi)容和相應(yīng)的法律責(zé)任，保護(hù)稅收稽查工作順利進(jìn)行。

其次要研究制訂專門的稅收稽查法。詳細(xì)規(guī)定稅收稽查的權(quán)利、職責(zé)及各方的權(quán)利和義務(wù)、實(shí)施稅收稽查的必經(jīng)法律程序、稅收稽查的技術(shù)方法、電子化稅務(wù)稽查、網(wǎng)絡(luò)商業(yè)稅收稽查、稅收稽查的行政協(xié)助、稅收稽查的處罰措施及稽查結(jié)果的司法保衛(wèi)等。徹底改變目前稅收稽查法法律依據(jù)不足，執(zhí)法剛性不強(qiáng)，司法保衛(wèi)不力的現(xiàn)狀。

最后要進(jìn)一步完善稅收征管法。盡快出臺(tái)一些具體的稅收征管程序和措施，尤其是稅收保全和強(qiáng)制執(zhí)行的實(shí)施辦法。同時(shí)結(jié)合國外經(jīng)驗(yàn)，建立并完善稅收司法保衛(wèi)體系，逐步建立稅務(wù)警察、稅務(wù)法院和檢察院。即使不設(shè)獨(dú)立的機(jī)構(gòu)，也應(yīng)在稅務(wù)機(jī)關(guān)內(nèi)部設(shè)立專門的機(jī)構(gòu)，賦予其相應(yīng)的強(qiáng)制執(zhí)行權(quán)，從而強(qiáng)化稅收保衛(wèi)和對偷漏稅案件的審理、處罰工作。

3.加強(qiáng)稅務(wù)稽查隊(duì)伍建設(shè)。首先要提高思想政治素質(zhì)。努力培養(yǎng)稽查干部的職業(yè)道德意識。通過加強(qiáng)思想教育工作，樹立稽查干部正確的人生觀和價(jià)值觀，形成積極向上的良好風(fēng)氣，自覺抵御各種不正之風(fēng)，使稽查干部有嚴(yán)格執(zhí)法和公正執(zhí)法的觀念。應(yīng)當(dāng)堅(jiān)持“兩手抓”的方針，兩手都要過硬。公正執(zhí)法，實(shí)事求是，既堅(jiān)決維護(hù)國家利益和稅收法律尊嚴(yán)，又充分尊重和保護(hù)納稅人正當(dāng)權(quán)益，是社會(huì)主義法制的根本要求，同時(shí)也是改進(jìn)稅務(wù)形象、密切征納關(guān)系的重要措施。確立“納稅人合法權(quán)益無小事”的行為準(zhǔn)則和“一切權(quán)力屬于人民”、“法律至上”、“法律面前人人平等”、“保障相對人權(quán)利”、“以程序公正實(shí)現(xiàn)實(shí)體公正”、“先取證后裁決”、“無罪推定”以及“公正、公平”等現(xiàn)代法治精神和原則，確保切實(shí)端正思想認(rèn)識，改進(jìn)執(zhí)法作風(fēng)。

其次要加強(qiáng)稅務(wù)稽查人員業(yè)務(wù)技能。主要包括：（1）具有較高的政策水平，熟悉和正確運(yùn)用各項(xiàng)財(cái)政稅收政策和法規(guī)。只有熟悉掌握才能運(yùn)用自如，才能判定納稅人存在何種錯(cuò)誤，偷逃了多少稅款，該給予行政制裁還是追究刑事責(zé)任，以恰當(dāng)、適宜地處理各種稅收違法行為。（2）掌握和熟悉財(cái)會(huì)業(yè)務(wù)知識。稅務(wù)稽查涉及到各行各業(yè)的企事業(yè)單位，其會(huì)計(jì)核算和賬務(wù)處理不盡相同，稅務(wù)稽查人員不僅要看懂而且還要從中發(fā)現(xiàn)問題。因此掌握和熟悉全面系統(tǒng)的財(cái)會(huì)業(yè)務(wù)知識是稅務(wù)稽查人員的基本功。（3）力求做到“三會(huì)、四熟、五掌握”?！叭龝?huì)”是指會(huì)看納稅申報(bào)表和會(huì)計(jì)報(bào)表，會(huì)看會(huì)計(jì)賬簿和會(huì)計(jì)憑證，會(huì)計(jì)算應(yīng)納稅額；“四熟”是指熟悉各層次的稅收法律制度，熟悉企業(yè)的會(huì)計(jì)處理辦法，熟悉企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營狀況，熟悉企業(yè)的納稅和扣繳稅款情況；“五掌握”是指掌握納稅人的生產(chǎn)銷售情況，成本核算和利潤分配情況，稅源大小及其變化情況，資金來源與運(yùn)用情況，各期應(yīng)納或應(yīng)繳稅款及其變化情況。

最后要用激勵(lì)機(jī)制搞好稅務(wù)稽查隊(duì)伍的建設(shè)。稅務(wù)稽查機(jī)關(guān)內(nèi)部應(yīng)引進(jìn)激勵(lì)機(jī)制，堅(jiān)持獎(jiǎng)罰分明，堅(jiān)持個(gè)人收入與稽查業(yè)績掛鉤，充分調(diào)動(dòng)稽查人員的積極性。可運(yùn)用信息經(jīng)濟(jì)學(xué)理論，把稅務(wù)機(jī)關(guān)與稽查員之間的傳統(tǒng)聘用關(guān)系設(shè)計(jì)為委托——代理聘用關(guān)系，通過建立一個(gè)信息不對稱情況下的委托——代理激勵(lì)聘用合同，促使稽查員個(gè)人利益與稅務(wù)機(jī)關(guān)利益一致，從而增強(qiáng)稅收稽查的力度。［3］

［1］詹正華.對進(jìn)一步加強(qiáng)稅收稽查建設(shè)問題的思考［J］.理論前沿，2004，（6）.

［2］廣西財(cái)政高等?？茖W(xué)校財(cái)稅系課題組.廣西當(dāng)前稅務(wù)稽查工作存在的問題及對策［J］.廣西財(cái)政高等專科學(xué)校學(xué)報(bào)，2004，（2）.

［3］殷國璽.稅收稽查博弈與委托——代理模式創(chuàng)新［J］.南京審計(jì)學(xué)院學(xué)報(bào)，2005，（4）.