渭南師范學(xué)院經(jīng)濟(jì)與管理學(xué)院 王大江

管理會計對于提高企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益，增強(qiáng)企業(yè)競爭能力起著重要的作用。目前管理會計在我國企業(yè)管理中的應(yīng)用正處于一個關(guān)鍵的轉(zhuǎn)折時期，其理論研究的意義最終體現(xiàn)在對會計實踐的指導(dǎo)。企業(yè)實踐中雖然應(yīng)用了管理會計的某些方法，取得了一定成效，但從整體來說，管理會計的應(yīng)用并不令人滿意。

一、管理會計在中小企業(yè)的應(yīng)用現(xiàn)狀

管理會計為最優(yōu)經(jīng)營決策和最高經(jīng)營效率提供各種有用的方案和資料，我國的管理會計目前只在一些現(xiàn)代化程度較高的企業(yè)或集團(tuán)公司有較廣泛的應(yīng)用，而中小企業(yè)由于自身的局限性和發(fā)展滯后性，對管理會計知識應(yīng)用于實踐心有余而力不足。因此，管理會計在中小企業(yè)的應(yīng)用并不樂觀，許多中小企業(yè)內(nèi)部不采用或者很少采用管理會計，與實際需要還有較大差距。侯齊敏曾對我國中小企業(yè)做過一項是否應(yīng)用過管理會計和管理會計應(yīng)用現(xiàn)狀的問卷調(diào)查，結(jié)果如表1和表2所示：

表1 是否應(yīng)用過管理會計的調(diào)查

表2 管理會計應(yīng)用狀況的調(diào)查

由以上統(tǒng)計表可知，管理會計在我國中小企業(yè)得到了一定程度的應(yīng)用，但應(yīng)用的范圍并不廣泛，使得管理會計職能在中小企業(yè)沒有得到充分發(fā)揮。根據(jù)以上數(shù)據(jù)，同時結(jié)合其他文獻(xiàn)，可以看出，管理會計目前在中小企業(yè)應(yīng)用現(xiàn)狀如下：

（一）管理會計應(yīng)用乏力 首先，管理會計的應(yīng)用程度與企業(yè)經(jīng)營機(jī)制是緊密相關(guān)的，而目前很多企業(yè)還沒有實現(xiàn)其根本上的轉(zhuǎn)變，企業(yè)的責(zé)、權(quán)、利還沒有真正統(tǒng)一，缺乏應(yīng)有的激勵、監(jiān)督和約束，企業(yè)的經(jīng)營目標(biāo)仍只注重短期效益，因而企業(yè)難以自覺運(yùn)用具有中長期效益的現(xiàn)代管理會計方法。其次，管理會計與企業(yè)管理水平密切相關(guān)，管理會計的應(yīng)用必須建立在相應(yīng)的管理水平之上，而目前企業(yè)管理還遠(yuǎn)未達(dá)到西方先進(jìn)國家的水平。因此，當(dāng)管理會計的先進(jìn)技術(shù)和方法用于中小企業(yè)管理時，發(fā)揮不出應(yīng)有的作用。

（二）管理會計存在著理論與實踐脫節(jié)的現(xiàn)象 首先，對西方管理會計理論缺乏認(rèn)真的考察和分析，不能結(jié)合我國實際情況總結(jié)出適合我國國情的中小企業(yè)管理會計理論和操作方法。其次，管理會計通過將經(jīng)濟(jì)現(xiàn)象進(jìn)行量化，借助一系列數(shù)學(xué)模型幫助使用者做出決策，而我國市場可信度不高，及時性不夠，阻礙了決策者通過信息分析做出正確的財務(wù)決策，造成了實際與理論相脫節(jié)，制約了中小企業(yè)廣泛而深入地應(yīng)用管理會計。

（三）管理會計無法參與企業(yè)經(jīng)營管理 大多數(shù)企業(yè)的財務(wù)部門還只是滿足于日常會計核算、反映、監(jiān)督等傳統(tǒng)會計職能作用，絕大多數(shù)財務(wù)人員在專業(yè)技能上長于記賬、算賬，短于預(yù)測、分析、控制，并把手工會計的內(nèi)容看成是根本，計算機(jī)技術(shù)被當(dāng)成輔助工具，會計信息化軟件是對手工會計的“模擬”、“仿真”，就更談不上計算機(jī)技術(shù)對管理會計應(yīng)用的重要作用了。同時，我國相當(dāng)數(shù)量的企業(yè)經(jīng)營者沒有充分認(rèn)識到管理會計在企業(yè)發(fā)展中的重要作用，而且應(yīng)用管理會計理論做出的經(jīng)營決策給企業(yè)帶來的經(jīng)營效益需要經(jīng)過一段時間才能得以顯現(xiàn)，制約了管理會計在中小企業(yè)管理中的應(yīng)用。

二、管理會計應(yīng)用存在的問題及其分析

管理會計是在西方產(chǎn)生發(fā)展起來的，在我國推廣運(yùn)用過程中，必然要受到企業(yè)內(nèi)、外部環(huán)境的影響和管理會計本身存在缺陷的制約。

（一）外部環(huán)境 一是企業(yè)產(chǎn)權(quán)不明確，政企不分。企業(yè)不是一個獨(dú)立的經(jīng)濟(jì)實體，而是一個只進(jìn)行成本獨(dú)立核算的生產(chǎn)單位。中小企業(yè)仍然存在產(chǎn)權(quán)不明晰、政企不分等問題，還未完全成為真正意義上的企業(yè)。中小企業(yè)的管理人員對提高經(jīng)濟(jì)效益的關(guān)注程度不夠，缺乏改善經(jīng)營管理、降低成本的意識，影響了使用新技術(shù)和開發(fā)新產(chǎn)品的積極性及主動性。二是管理會計的應(yīng)用不具有法律上的強(qiáng)制性。在企業(yè)應(yīng)用中不管領(lǐng)導(dǎo)重視與否，財務(wù)會計都是一項日常性工作，而且還要受到法律的制約，而管理會計的應(yīng)用不具有法律上的強(qiáng)制性。總的來說，主要受經(jīng)濟(jì)體制、法律環(huán)境、傳統(tǒng)做法和習(xí)慣勢力等因素影響。

（二）內(nèi)部環(huán)境 一是企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)重視不夠。一個企業(yè)應(yīng)用管理會計與否以及應(yīng)用程度如何，很大程度上取決于領(lǐng)導(dǎo)與各級管理人員對管理會計的了解和重視程度，一些中小企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)未經(jīng)過系統(tǒng)的管理會計理論知識學(xué)習(xí)，不能充分認(rèn)識到管理會計在企業(yè)經(jīng)營管理中的重要作用，僅憑過去的經(jīng)驗或主觀判斷對企業(yè)的經(jīng)濟(jì)活動進(jìn)行規(guī)劃、決策、控制與業(yè)績評價，使得管理會計提供的方案、資料無法發(fā)揮實際效力?？梢姡髽I(yè)決策者不僅要懂經(jīng)營，更要懂管理，而目前多數(shù)企業(yè)經(jīng)營決策者離這一要求相差甚遠(yuǎn)，一定程度上限制了管理會計在中小企業(yè)中的普遍應(yīng)用。二是企業(yè)會計人員素質(zhì)較低。會計人員對管理會計運(yùn)用的影響主要體現(xiàn)在會計人員素質(zhì)上。我國現(xiàn)階段會計人員的總體素質(zhì)比較低，突出表現(xiàn)為知識層次低、知識結(jié)構(gòu)不合理、在接受專業(yè)教育方面層次低。同時，缺乏市場觀念、價值觀念、決策觀念，認(rèn)識不到管理會計在中小企業(yè)經(jīng)營管理中的重要作用，只習(xí)慣于記賬、算賬、報賬的傳統(tǒng)財務(wù)會計工作。由于會計人員素質(zhì)跟不上，就使他們沒有精力去實踐管理會計。還有，企業(yè)會計人員的職業(yè)水準(zhǔn)不高，在會計披露上弄虛作假，信息嚴(yán)重失真，阻礙了管理會計在中小企業(yè)中的應(yīng)用。三是會計信息化程度不高。管理會計在會計信息化中應(yīng)用的問題有待解決。目前我國會計信息化存在的一個問題就是重核算、輕管理，會計信息化僅僅局限于記賬、算賬，能用到管理當(dāng)中的很少。而管理會計的一些方法，應(yīng)用了復(fù)雜的數(shù)學(xué)方法，如線性規(guī)劃、非線性回歸、投人產(chǎn)出模型等。這些方法在實際應(yīng)用中比較復(fù)雜，手工計算需要耗費(fèi)大量的人力物力，而計算機(jī)可以快速準(zhǔn)確地處理大量的數(shù)據(jù)，但會計人員計算機(jī)知識有限，管理會計軟件開發(fā)滯后。這些因素的存在，使得管理會計不能適應(yīng)現(xiàn)代市場發(fā)展，削弱了管理會計的作用，造成其現(xiàn)階段在中小企業(yè)中應(yīng)用緩慢。

（三）管理會計自身 一是研究領(lǐng)域相對狹隘。管理會計研究領(lǐng)域一般僅限于企業(yè)內(nèi)部，而現(xiàn)階段市場競爭十分激烈，企業(yè)既要重視內(nèi)部信息，又要重視外部市場信息，才能做出正確的評價和決策。而且，管理會計注重通過控制成本來完成管理會計的目標(biāo)，沒有聯(lián)系企業(yè)所在行業(yè)以及競爭者的成本來分析自身的成本優(yōu)劣，尤其缺乏考慮企業(yè)戰(zhàn)略性決策信息的需要。此外，對管理會計的研究，偏重于方法研究而不重視理論結(jié)構(gòu)的研究。如，對管理會計目標(biāo)、假設(shè)、原則、方法等基本范疇及其內(nèi)在聯(lián)系，很少深入細(xì)致的研究，使得管理會計至今仍未形成一個嚴(yán)密的理論體系，導(dǎo)致管理會計實務(wù)長期缺乏理論指導(dǎo)，從而嚴(yán)重制約著管理會計作用的發(fā)揮，不能適應(yīng)中小企業(yè)發(fā)展的要求。二是理論與實踐相分離。我國管理會計主要集中于引進(jìn)國外最新研究成果上，卻沒有形成嚴(yán)密、完整的理論體系，不能結(jié)合我國的實際情況，造成了理論與實踐分離?，F(xiàn)行管理會計應(yīng)用了大量的數(shù)學(xué)方法與模型，在現(xiàn)實生活中有的并不成立，幾乎不可能得到運(yùn)用；有的屬于純理論的探討，片面追求高深莫測的理論與數(shù)學(xué)模型。如用簡單回歸法分離間接費(fèi)用中的固定成本和變動成本時，要求企業(yè)產(chǎn)品的品種要保持10年、20年甚至更長時間內(nèi)不變。然而，這種符合統(tǒng)計學(xué)標(biāo)準(zhǔn)的要求在中小企業(yè)經(jīng)營中是不可能實現(xiàn)的。人們很難運(yùn)用在特定經(jīng)濟(jì)環(huán)境中建立起來的管理會計理論和模型來解決現(xiàn)實生活中的復(fù)雜問題，這種理論脫離實際的方法，影響了管理會計在中小企業(yè)管理活動中的運(yùn)用與推廣。三是管理模型缺乏實用性。管理會計沒有財務(wù)會計那樣比較成熟的基本理論體系和方法體系，仍停留于簡單方法的介紹，缺乏對實用性的追求。模型的假設(shè)不太合理或不合理模型的使用需要花費(fèi)很大的代價去收集相應(yīng)的數(shù)據(jù)和資料，不符合成本效益原則，其方法落后于時代的要求。主要表現(xiàn)在：（1）費(fèi)用分配不科學(xué)。管理會計一貫以人工工時作為制造費(fèi)用的分配標(biāo)準(zhǔn)，而在技術(shù)密集的中小企業(yè)中，人工成本在產(chǎn)品結(jié)構(gòu)中所占比重低。如仍以工時為標(biāo)準(zhǔn)就必然會使產(chǎn)品成本的信息失靈，導(dǎo)致企業(yè)在做出短期經(jīng)營決策和業(yè)績評價時，出現(xiàn)較大的失誤。（2）投資業(yè)績評價不全面?，F(xiàn)行管理會計對投資項目的評價，只針對一些易定量因素通過對其現(xiàn)金流量進(jìn)行折現(xiàn)的方法加以評價，忽視了非定量因素。如產(chǎn)品投產(chǎn)期、產(chǎn)品設(shè)計計量指標(biāo)及推銷計量指標(biāo)等，都為激勵和計量經(jīng)營業(yè)績提供了很多目標(biāo)。四是管理會計信息滯后性。管理會計報表編制的時間，目前仍是與財務(wù)會計的外部報告編制時間相同，因為管理會計的許多信息來自財務(wù)會計和成本會計的報告，但任何一期的會計報告正好在下一期中間呈報。由于這些信息的滯后，使得其對管理者不能及時、有效地發(fā)揮控制生產(chǎn)的作用，削弱了管理會計的作用。此外，管理會計中應(yīng)用了復(fù)雜的數(shù)學(xué)模型，手工計算需要耗費(fèi)大量的人力物力，不能及時提供相關(guān)信息，而現(xiàn)階段計算機(jī)在我國企業(yè)中的應(yīng)用程度不高，使用效率較低，造成了管理會計信息應(yīng)用滯后。

三、加強(qiáng)中小企業(yè)管理會計應(yīng)用的措施

由于中小企業(yè)傳統(tǒng)管理會計模式的應(yīng)用和自身的特點(diǎn)因素，導(dǎo)致其在運(yùn)用中出現(xiàn)很多問題，產(chǎn)生很多矛盾。為了克服這些矛盾，使我國企業(yè)管理會計模式順利地得到應(yīng)用，中小企業(yè)應(yīng)該改進(jìn)自身條件。可從以下幾個方面做起：

（一）加快建立中小企業(yè)制度，明晰產(chǎn)權(quán)關(guān)系 企業(yè)體制與會計的作用有密切的關(guān)系，什么樣的企業(yè)體制就需要什么樣的會計。從以上分析可知，現(xiàn)階段企業(yè)產(chǎn)權(quán)不清晰，導(dǎo)致企業(yè)政企不分，責(zé)任不明，中小企業(yè)對應(yīng)用管理會計沒有積極性。因此，只有盡快建立中小企業(yè)制度，企業(yè)才能盡可能提高經(jīng)濟(jì)效益，才能主動、自覺地應(yīng)用管理會計。

（二）建立管理會計專業(yè)機(jī)構(gòu)，推動管理會計的應(yīng)用 目前很多企業(yè)還沒有實現(xiàn)企業(yè)制度和經(jīng)營機(jī)制的根本轉(zhuǎn)變，企業(yè)的經(jīng)營目標(biāo)還只注重短期效益，難以自覺運(yùn)用具有中長期效益的現(xiàn)代管理會計方法。因此，為了推動管理會計在中小企業(yè)中的應(yīng)用，應(yīng)建立專門的管理會計團(tuán)體或組織機(jī)構(gòu)，由專門從事管理會計研究與實務(wù)的專家、學(xué)者擔(dān)任領(lǐng)導(dǎo)，以組織、協(xié)調(diào)、指導(dǎo)我國推廣應(yīng)用管理會計的具體工作，其宗旨是推動管理會計的理論研究和實際應(yīng)用發(fā)展，幫助企業(yè)解決管理工作中出現(xiàn)的實際問題，加強(qiáng)內(nèi)部管理，不斷提高經(jīng)濟(jì)效益。

（三）加快觀念與知識更新，提高會計人員素質(zhì) 中小企業(yè)制度要求企業(yè)在激烈的市場競爭中優(yōu)勝劣汰，因而企業(yè)要想在市場競爭中取勝，就必須對其經(jīng)營活動進(jìn)行科學(xué)的預(yù)測與決策，而作為規(guī)劃與決策的管理會計則能很好地發(fā)揮這方面的作用。當(dāng)前需要解決的一個主要問題就是加快企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)和財務(wù)人員的觀念與知識更新，讓其充分認(rèn)識到運(yùn)用管理會計的重要性、必要性和優(yōu)越性，從而大力支持應(yīng)用管理會計。提高管理會計人員的素質(zhì)和專業(yè)技能，讓他們掌握管理會計的基本理論。同時，加強(qiáng)會計人員后續(xù)教育，更新會計人員的知識結(jié)構(gòu)，采用多種形式對會計人員進(jìn)行培訓(xùn)，全面提高企業(yè)財務(wù)人員的素質(zhì)，樹立起會計參與企業(yè)經(jīng)營決策的能力，要求會計的職能不僅限于事后反映，而且還要向事前預(yù)測、事中控制、事后考核等過程發(fā)展，方能發(fā)揮出管理會計在中小企業(yè)的作用。

（四）做好基礎(chǔ)工作，保證管理會計信息可靠及時 一些企業(yè)的會計工作中，經(jīng)營活動錯綜復(fù)雜，會計信息質(zhì)量要求財務(wù)會計信息必須按規(guī)定的時間及時反映，而管理會計進(jìn)行規(guī)劃與決策所應(yīng)用的會計信息，主要來自于記賬、算賬和報賬的財務(wù)會計工作。市場外部條件的瞬息萬變，管理當(dāng)局往往需要對諸多的經(jīng)營問題快速地做出決策和處理。如果日常會計核算提供的信息不及時，使管理會計在向經(jīng)營決策者提供決策信息時所必需的有用性、及時性特征大為減弱，在此基礎(chǔ)上應(yīng)用管理會計進(jìn)行規(guī)劃和決策也就自然失去了實際的應(yīng)用價值。因此，會計人員必須遵守職業(yè)道德，遵守《會計基礎(chǔ)工作規(guī)范》等會計法規(guī)的要求，切實做好會計基礎(chǔ)工作，這樣才能保證企業(yè)管理會計信息可靠及時，為管理會計在中小企業(yè)應(yīng)用創(chuàng)造條件。

（五）完善管理會計理論，注重理論聯(lián)系實際 任何一門學(xué)科是否具有完整、系統(tǒng)的理論體系，是該學(xué)科能否獨(dú)立發(fā)展并不斷走向成熟的重要標(biāo)準(zhǔn)，也是該學(xué)科能否在實踐中得到推廣應(yīng)用的關(guān)鍵。理論對實踐的發(fā)展具有指導(dǎo)作用，令人遺憾的是，我國中小企業(yè)管理會計工作缺少適合的理論指導(dǎo)，在實際應(yīng)用中存在著理論與實踐相脫節(jié)的現(xiàn)象。與財務(wù)會計相比，目前管理會計方法應(yīng)用的數(shù)學(xué)模型，在實踐中通用性和可操作性較差。因此，必須改善管理會計方法，注重實用性，才能使管理會計在中小企業(yè)中得到廣泛應(yīng)用。

（六）加速中小企業(yè)信息化進(jìn)程 中小企業(yè)通過信息化，為管理會計的推廣應(yīng)用提供了技術(shù)上的平臺。加速管理會計軟件的開發(fā)，建立起系統(tǒng)、完整的信息化管理會計軟件系統(tǒng)，使中小企業(yè)從以事務(wù)為中心的傳統(tǒng)管理模式向以客戶為中心的現(xiàn)代管理模式轉(zhuǎn)變成為可能，增加了企業(yè)的開放度，提高了客戶的滿意度，從而增強(qiáng)企業(yè)的競爭力。企業(yè)管理會計人員容易獲取有關(guān)企業(yè)整體情況以及各個分支機(jī)構(gòu)的相關(guān)信息，滿足了企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)者的決策需求。重要的是，引入企業(yè)管理系統(tǒng)，使公司內(nèi)部管理趨于合理化，提高資金運(yùn)營水平和中小企業(yè)的決策水平，使用有限的資金生產(chǎn)出更多更好的產(chǎn)品。另外，可以將管理會計軟件和財務(wù)會計軟件相結(jié)合，實現(xiàn)資源共享，擴(kuò)大管理會計的應(yīng)用范圍，與財務(wù)會計一并作為企業(yè)經(jīng)營管理的左右手，協(xié)調(diào)發(fā)展、相得益彰。

隨著改革的深入和經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，管理會計在中小企業(yè)的應(yīng)用和推廣將是一項龐大而系統(tǒng)的工程，必將發(fā)揮其重要的作用。21世紀(jì)企業(yè)競爭環(huán)境在不斷影響著中小企業(yè)管理者，企業(yè)必將能克服自身劣勢、運(yùn)用和發(fā)展管理會計模式來為自身創(chuàng)造條件，提高競爭力。

［1］孟凡利：《管理會計應(yīng)用現(xiàn)狀、問題與應(yīng)有的改進(jìn)》，《會計研究》1997年第4期。

［2］侯齊敏：《論我國管理會計的運(yùn)用和發(fā)展前景》，《商業(yè)研究》1999年第1期。

［3］王瑋芬：《提高我國管理會計運(yùn)用水平的措施》，《財會通訊》（綜合版）2006年第7期。