薛楠

【摘要】 節(jié)能專項資金審計是搞好我國資源節(jié)約和管理的重要監(jiān)督與促進手段。文章從介紹我國企業(yè)節(jié)能專項資金審計的環(huán)節(jié)入手，重點探討節(jié)能量的確定問題，并對節(jié)能審計工作提出了一些建議。

【關(guān)鍵詞】 節(jié)能專項資金； 節(jié)能量計算； 審計

能源緊張是人類目前面臨的一大難題，節(jié)約能源也已成為國際社會和廣大民眾關(guān)注的熱點，各級政府以及企業(yè)本身對節(jié)能工作的投入也日漸增大?！丁笆濉币?guī)劃綱要》已把加強資源節(jié)約和管理作為“十二五”期間的一項重要工作。

“十一五”以來，我國各級財政尤其是中央財政對節(jié)能工作投入了大量資金。節(jié)能專項資金，是指節(jié)能技術(shù)改造財政獎勵資金，即中央財政安排專項資金用于支持和鼓勵企業(yè)大力進行節(jié)能技術(shù)改造，采取“以獎代補”方式按項目實際節(jié)能量與規(guī)定的獎勵標準，對完成節(jié)能量目標的項目承擔企業(yè)給予的獎勵資金。這種以獎代補的方式從根本上鼓勵企業(yè)自愿進行節(jié)能工作，而非強制執(zhí)行。將下?lián)艿馁Y金量與節(jié)能量掛鉤，能鼓勵企業(yè)注重節(jié)能效果，而非對節(jié)能工作敷衍了事。具體的獎勵標準（財建[2011]367號）為東部地區(qū)節(jié)能技術(shù)改造項目根據(jù)項目完工后實現(xiàn)的年節(jié)能量按240元/噸標準煤給予一次性獎勵，中西部地區(qū)按300元/噸標準煤給予一次性獎勵。

自2009年年底開始，審計署第一次利用一整年的時間組織開展了節(jié)能專項資金和重點行業(yè)節(jié)能政策執(zhí)行情況的審計調(diào)查。對節(jié)能專項資金的申請與批復會涉及多個環(huán)節(jié)，在這些環(huán)節(jié)中第三方機構(gòu)對節(jié)能技術(shù)改造項目進行的現(xiàn)場審計是節(jié)能專項資金審計的重要內(nèi)容，也是對節(jié)能專項資金的分配結(jié)果起到?jīng)Q定性作用的重要一環(huán)。在這個環(huán)節(jié)中，審計人員會面臨很多復雜的現(xiàn)場情況，注冊會計師等審計人員如何站在獨立的第三方的角度把常規(guī)年報審計項目的審計方法和審計技巧運用到技術(shù)改造的工程項目審計上，在有限的時間內(nèi)得出審計結(jié)論，是一項值得探討的重要問題。

一、節(jié)能專項資金審計的兩環(huán)節(jié)

節(jié)能專項資金審計按照被審計節(jié)能改造項目的實施情況分為初次審計和最終審計這兩大環(huán)節(jié)。

（一）初次審計

初次審計簡稱初審，是指對申報節(jié)能專項資金的項目在未實施或已開始實施但還未完成之前進行的初次審計。初審的過程大致如下（見圖1）：

第一步，由項目單位（包括中央直屬企業(yè)）根據(jù)本單位擬申請的符合條件的節(jié)能技術(shù)改造項目提出獎勵資金申請報告，并經(jīng)法人代表簽字后報項目所在地節(jié)能主管部門和財政部門。

第二步，由省級節(jié)能主管部門、財政部門組織專家對項目資金申請報告進行初步審核。

第三步，由省級財政部門、節(jié)能主管部門委托的第三方機構(gòu)（必須在財政部、國家發(fā)展改革委公布的第三方機構(gòu)名單內(nèi)）對初步審核通過的項目進行現(xiàn)場審計，現(xiàn)場審計完成后由第三方機構(gòu)針對項目的節(jié)能量、真實性等相關(guān)情況出具審核報告。

第四步，省級節(jié)能主管部門、財政部門根據(jù)第三方機構(gòu)審核結(jié)果，將符合條件的項目資金申請報告和審核報告匯總后上報國家發(fā)展改革委、財政部。

（二）最終審計

最終審計簡稱終審，是指對初審合格并且已經(jīng)改造完成的節(jié)能技術(shù)改造項目進行的最終審計。終審的大致流程如下（見圖2）：

第一步，已通過初審的節(jié)能技術(shù)改造項目的承擔企業(yè)在收到各級財政部門按照國庫管理制度有關(guān)規(guī)定撥付的60%獎勵資金后，要積極主動地按照申請報告中的實施計劃保質(zhì)保量地完成節(jié)能技術(shù)改造項目。地方節(jié)能主管部門、財政部門要加強項目監(jiān)管，督促項目按時完工。

第二步，項目完工后，項目單位及時向所在地財政部門和節(jié)能主管部門提出清算申請，即終審申請。

第三步，省級財政部門、節(jié)能主管部門委托第三方機構(gòu)對項目進行最終現(xiàn)場審核并出具現(xiàn)場審核報告。

第四步，省級財政部門、節(jié)能主管部門依據(jù)第三方機構(gòu)出具的現(xiàn)場審核報告，將審核結(jié)果匯總后向財政部、國家發(fā)展改革委申請清算獎勵資金。

第五步，財政部、國家發(fā)展改革委委托第三方機構(gòu)對項目實際節(jié)能效果進行抽查，根據(jù)各地資金清算申請和第三方機構(gòu)抽查結(jié)果與省級財政部門進行清算，由省級財政部門負責撥付余下的40%獎勵資金或扣回已撥付的獎勵資金。

二、初審與終審過程中節(jié)能量的確定

要想在有限時間內(nèi)完成節(jié)能專項資金的現(xiàn)場審計，審計人員首要的是準確把握節(jié)能量的內(nèi)涵。節(jié)能量是指節(jié)能項目通過技術(shù)改造所引起的能源消耗的減少量，具體內(nèi)容為完工的節(jié)能技術(shù)改造項目正常穩(wěn)定運行后，用能系統(tǒng)的實際能源消耗量與改造前相同可比期能源消耗量相比較的降低量。無特殊約定，比較期一般為一年。若無特別說明，節(jié)能量均指的是單個技術(shù)改造項目的節(jié)能量，而不是一個單位中全部改造項目的總節(jié)能量。根據(jù)節(jié)能專項資金審計的兩環(huán)節(jié)，節(jié)能量在初審和終審過程中的計算思路也有很大的不同，所把握的重點也有所不同。

（一）初審過程中節(jié)能量的確定

1.初審過程中節(jié)能量內(nèi)涵界定

初審過程中的現(xiàn)場審計得出的是項目的預計節(jié)能量，審計內(nèi)容跟終審相比更加復雜，也更加理論化，審計人員不易把握。預計節(jié)能量列示如圖3。

2.預計節(jié)能量的計算

預計節(jié)能量=基準年的能耗量-改造后預期的能耗量+調(diào)整量

其中，基準年能耗量中的基準年是指項目申請日期往前推12個月的設(shè)定期。如2011年8月份提交的申請報告，則基準年可以設(shè)定為2010年的1月至2010年12月，基準年也可以設(shè)定為2010年5月至2011年5月等其他只要滿足時間長度為12個月且盡量與申請日期接近的時期即可?；鶞誓甑哪芎牧渴侵冈诨鶞誓赀@12個月中一定負荷及工況條件下申請項目的能耗量，若該單位只申請了一項節(jié)能技術(shù)改造項目，則基準年的能耗量可以采用該單位在基準年份的全部能耗量?；鶞誓甑哪芎牧渴歉鶕?jù)被審計單位提供的能源統(tǒng)計報表或者能源臺賬中提供的數(shù)據(jù)計算確定的。因此，審計人員要審核被審計單位能源統(tǒng)計報表或能源臺賬的真實性、可靠性和一段時期內(nèi)的完整性。這部分內(nèi)容的審計可以采用抽樣的方法，抽查部分水、電、煤等能源的購買與使用情況，可以根據(jù)生產(chǎn)成本的賬務處理與購買發(fā)票來審查。

改造后預期的能耗量是指與基準年相同時期、相同負荷及工況條件下，理論上得出的節(jié)能技術(shù)改造完成并且平穩(wěn)運行之后該項目的能耗量。

調(diào)整量是用于將改造前后運行工況修正為相同條件的輔助指標。修正的情況通常包括氣候條件、產(chǎn)品規(guī)格、負荷、人員操作、設(shè)備維護等。設(shè)置調(diào)整量旨在保證口徑一致，增強可比性。如有的單位在完成節(jié)能技術(shù)改造項目且該項目平穩(wěn)運行之后的12個月中，項目承擔單位可能因為設(shè)備維護停產(chǎn)了幾個月，那么這幾個月的能耗量就不能按實際能耗量來計算，而要折算為正常生產(chǎn)狀態(tài)下的能耗量，即為修正后的調(diào)整量。

3.相關(guān)案例

財政獎勵的節(jié)能技術(shù)改造項目主要包括燃煤鍋爐（窯爐）改造、余熱余壓利用、節(jié)約和替代石油（僅包括節(jié)約石油改造項目）、電機系統(tǒng)節(jié)能、能量系統(tǒng)優(yōu)化等項目（發(fā)改辦環(huán)資[2011]1668號）。每一種類型的項目都有各自通用的節(jié)能量計算公式和計算方法，但是遇到具體的現(xiàn)場審計情況，還要靈活處理，不能死套公式，而要具體情況具體分析。

例如，河北省邯鄲市某縣某熱電有限公司于2011年申請的節(jié)能技術(shù)改造項目為冷凝熱回收利用工程項目。該項目節(jié)能的本質(zhì)就是將冷卻塔吸收的排氣熱量用于采暖供熱。因此，項目利用的冷卻塔吸收的排氣熱量即為節(jié)能量。

由于該項目為初審項目，所以節(jié)能量計算過程中采用的是理論數(shù)據(jù)。

該初審項目預計節(jié)能量的確定并不是采用“預計節(jié)能量=基準年的能耗量-改造后預期的能耗量+調(diào)整量”公式計算的，而是根據(jù)該項目的節(jié)能原理直接測算出預計節(jié)能量。因此，審計人員在掌握好各類節(jié)能技術(shù)改造項目的通用計算公式的基礎(chǔ)上一定要結(jié)合具體情況，切不可生搬硬套，脫離實際。

（二）終審過程中節(jié)能量的確定

1.終審過程中節(jié)能量內(nèi)涵界定

終審過程中的現(xiàn)場審計得出的是項目的實際節(jié)能量，審計內(nèi)容跟初審相比更偏重于實際的測量，也更多地應用到注冊會計師的常規(guī)審計方法。實際節(jié)能量列示如圖4。

2.實際節(jié)能量的計算

實際節(jié)能量的計算公式如下：

實際節(jié)能量=基準年的能耗量-改造后的實際能耗量+調(diào)整量

基準年能耗量的確定跟初審中的確定方法相同，并且終審的過程中要重點關(guān)注被審計單位項目能源輸入輸出及能源消耗臺賬，從能源統(tǒng)計報表中判斷被審計單位是否具備完善的能源統(tǒng)計與管理制度。如果從節(jié)能技術(shù)改造之前到節(jié)能技術(shù)改造之后被審計單位的能源統(tǒng)計與管理制度一直落實得比較到位，則可以合理保證被審計單位所提供能源統(tǒng)計報表的真實性和可靠性，并且可以采用初審報告中提供的基準年能耗量。

改造后實際的能耗量是指與基準年相同設(shè)定時期、相同負荷及工況條件下，節(jié)能技術(shù)改造完成并且平穩(wěn)運行之后該項目的實際能耗量。實際能耗量要由專業(yè)能源測量器具實際測量得出。這就要求被審計單位有完善的能源測量制度和完備的能源測量器具體系。

調(diào)整量的確定方法與初審過程中的基本相同，并且目的都是為保持口徑一致，這樣才能保證計算出的節(jié)能量具備較強的可靠性。

3.相關(guān)案例

河北省邯鄲市某區(qū)某發(fā)電有限公司在2008年左右申請了凝結(jié)水泵加裝變頻裝置項目，并且初審合格，下?lián)艿?0%的獎勵資金也到位并全部用于該節(jié)能技術(shù)改造項目，建設(shè)改造期為2008年2月至2008年4月，于2011年對其進行最終審計。

初審報告中被審計單位提出的預期年節(jié)能量為675.5噸標準煤，但是經(jīng)過最終審計，凝結(jié)水泵加裝變頻裝置項目實施后的能源消耗為207.73萬千瓦時，折合的實際年節(jié)能量為379噸標準煤。項目預期目標與實際效果之間產(chǎn)生差距的原因是電機實際運行負荷與預期的理論數(shù)據(jù)不同。

依據(jù)最終審計提出的實際節(jié)能量，再由上級領(lǐng)導部門決定后續(xù)獎勵資金的撥付或扣回。

三、加強節(jié)能專項資金審計工作應注意的問題

要做好企業(yè)節(jié)能專項資金審計中節(jié)能量的確定工作，除做好上述初審與終審過程中節(jié)能量的具體測定外，還應注意做好以下幾方面的工作。

（一）節(jié)能審計不等于節(jié)能統(tǒng)計

節(jié)能審計過程中重要環(huán)節(jié)是確定節(jié)能量，確定節(jié)能量的過程中需要進行能源統(tǒng)計，但是并不意味著節(jié)能審計的主要工作就是進行能源統(tǒng)計，可以說節(jié)能審計重點在“審”，而不是“計”。進行統(tǒng)計只是得出結(jié)論的手段，并不是節(jié)能審計的工作重點。節(jié)能審計的工作重點在于發(fā)現(xiàn)問題，考察被審計單位用能情況的真實性和可靠性，考察企業(yè)是否具備承擔節(jié)能項目的實力。節(jié)能工作是永無止境的，總是要不斷達到更好的效果，所以存在問題是非常正常的現(xiàn)象，不能僅僅為計算出節(jié)能量，而忽略了審計差錯糾弊的功能。因此在審計的過程中進行能源統(tǒng)計只是其中的一個環(huán)節(jié)，更重要的是考察被審計單位的用能情況、節(jié)能專項資金的到位和使用情況及項目完工情況。

（二）引入風險導向模式

由于節(jié)能技術(shù)改造項目的長期性、復雜性以及節(jié)能專項資金審計的特殊性，審計人員的工作量和審計風險都較大。此外，有些節(jié)能技術(shù)改造項目在實施過程中，前期投入的成本較高，但后期的效果存在時間的滯后性，投資回收期可能較長，造成項目的效益需要較長時期才能體現(xiàn)出來，甚至在項目初期可能有較大虧損，如果審計人員套用常見的節(jié)能審計評價標準，可能會造成評價的不公，形成不恰當?shù)膶徲嫿Y(jié)論，擴大審計風險。因此應建立風險導向的節(jié)能審計模式，根據(jù)評估的風險確定審計重點，依據(jù)科學靈活的審計標準衡量和評價其節(jié)能項目的經(jīng)濟性、效率性和效果性，提高審計效率和質(zhì)量，最終得出恰當?shù)膶徲嫿Y(jié)論。

（三）提高審計人員專業(yè)勝任能力

節(jié)能專項資金審計是近些年來我國大力開展節(jié)能減排工作以來新產(chǎn)生的一項審計業(yè)務，對于審計人員來說有一定的挑戰(zhàn)。節(jié)能審計工作政策性強，涉及的部門與行業(yè)較多，對審計人員的要求較高。審計人員不僅要掌握各種測量、統(tǒng)計、檢測、分析的標準和方法，能根據(jù)企業(yè)能源投入產(chǎn)出的有關(guān)數(shù)據(jù)計算出各種能耗指標，而且要根據(jù)這些指標分析出企業(yè)用能存在的問題，找出節(jié)能潛力，提出合理化建議。因此要加強對審計人員的業(yè)務培訓，使審計人員熟悉相關(guān)法律法規(guī)和政策規(guī)定，同時要掌握常規(guī)的節(jié)能審計方法，提高審計人員的專業(yè)勝任能力。在必要的時候要咨詢專家的意見或聘請專業(yè)人員協(xié)助注冊會計師進行審計。同時，審計人員自身也要不斷加強學習，重點把握好節(jié)能專項資金審計中節(jié)能量確定這個核心問題。

【參考文獻】

［1］ “十二五”規(guī)劃綱要［EB/OL］.http://www.china.com.cn/policy/txt/2011-03/16/content_22156007_3.htm，2011-03-16.

［2］ 關(guān)于印發(fā)《節(jié)能技術(shù)改造財政獎勵資金管理辦法》的通知［EB/OL］.http: // jjs.mof.gov.cn /zhengwuxinxi /zhengcefagui / 201106/t20110623_566086.html，2011-06-21.

［3］ 郝麗娟.節(jié)能審計≠節(jié)能統(tǒng)計［J］.認證技術(shù)，2011（12）：23-24.

［4］ 李越冬，江紋，李俊.節(jié)能減排審計現(xiàn)狀及完善建議［J］.財會月刊，2010（8）：66-67.