張順威

一、公允價(jià)值的應(yīng)用范圍

（一）投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值計(jì)量

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第3號(hào)——投資性房地產(chǎn)》中的投資性房地產(chǎn)，是指企業(yè)為賺取租金或資本增值，或兩者兼有而持有的房地產(chǎn)，且能夠單獨(dú)計(jì)量和出售。有存在確鑿證據(jù)且公允價(jià)值能夠持續(xù)可靠的取得，同時(shí)滿足：1.投資性房地產(chǎn)所在地有活躍的房地產(chǎn)交易市場；2.企業(yè)能夠從房地產(chǎn)交易市場上取得同類或類似房地產(chǎn)的市場價(jià)格及其他相關(guān)信息的，可以采用公允價(jià)值計(jì)量模式。采用公允價(jià)值計(jì)量，不對(duì)投資性房地產(chǎn)計(jì)提折舊或進(jìn)行攤銷，應(yīng)當(dāng)以資產(chǎn)負(fù)債表日投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值為基礎(chǔ)調(diào)整其賬面價(jià)值，公允價(jià)值與原賬面價(jià)值之間的差額計(jì)入當(dāng)期損益。

（二）金融工具的公允價(jià)值計(jì)量

根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》規(guī)定，以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融工具，包括金融資產(chǎn)和金融負(fù)債。這些被列為公允價(jià)值計(jì)量的金融工具，其報(bào)告價(jià)值即為市場價(jià)值，且其變動(dòng)直接計(jì)入當(dāng)期損益。因?yàn)槭袌鰞r(jià)格是隨時(shí)變動(dòng)的，在市場高漲時(shí)，由于交易價(jià)格高，容易造成相關(guān)產(chǎn)品價(jià)值的高估；在市場低落時(shí)，由于交易價(jià)格低，往往造成相關(guān)產(chǎn)品價(jià)值的低估，所以，公允價(jià)值計(jì)量屬性可以被認(rèn)為是一把"雙刃劍"，與舊會(huì)計(jì)準(zhǔn)則采用經(jīng)常被低估的孰低法有很大不同。

（三）其他業(yè)務(wù)的公允價(jià)值計(jì)量

在目前的市場環(huán)境下，前面分析的兩項(xiàng)，公允價(jià)值比較容易取得，而且對(duì)企業(yè)影響較大；另外，還有非貨幣性資產(chǎn)交換、債務(wù)重組和非同一控制下的企業(yè)合并等交易或事項(xiàng)也引入公允價(jià)值計(jì)量，主要是遵循實(shí)質(zhì)重于形式的要求。

二、公允價(jià)值應(yīng)用不當(dāng)?shù)谋锥?/h2>

（一）可能利用公允價(jià)值操縱利潤

由于目前我國市場經(jīng)濟(jì)相對(duì)落后，缺乏活躍的市場，金融工具沒有普遍使用，而且公允價(jià)值準(zhǔn)則體系還不夠完善，市場監(jiān)管力度不夠，因此公允價(jià)值的確認(rèn)具有一定難度，導(dǎo)致投資人和企業(yè)對(duì)資產(chǎn)或負(fù)債的風(fēng)險(xiǎn)與收益相關(guān)的信息掌握具有很大的不對(duì)稱性，會(huì)計(jì)信息可能出現(xiàn)嚴(yán)重失真，相關(guān)性和可靠性較低。個(gè)別企業(yè)可利用公允價(jià)值來粉飾企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表，達(dá)到調(diào)整企業(yè)利潤的目的，蒙騙公眾和投資者的利益。

（二）在不穩(wěn)定市場環(huán)境中，可能引起公司資產(chǎn)價(jià)值大幅劇烈變動(dòng)，導(dǎo)致加速破產(chǎn)

當(dāng)經(jīng)濟(jì)基本面良好、市場交易有序時(shí)，價(jià)格的波動(dòng)幅度仍屬彈性范圍，市場會(huì)自我調(diào)節(jié)，此時(shí)的公允價(jià)值仍然是相關(guān)、可靠的，按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定的公允價(jià)值計(jì)量，可以使公司的財(cái)務(wù)業(yè)績令人滿意。但在某些極端情況下（如經(jīng)濟(jì)危機(jī)、戰(zhàn)爭）使市場失去理性，交易變得無序，價(jià)格快速暴漲或暴跌，商品資產(chǎn)流動(dòng)性會(huì)呈現(xiàn)極度缺失，公允價(jià)值的獲得十分困難，其相關(guān)性和可靠性會(huì)喪失。如果還按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定的公允價(jià)值計(jì)量，會(huì)使公司資產(chǎn)在一定程度上被低估，造成市場價(jià)格嚴(yán)重扭曲和資產(chǎn)大幅減值的惡性循環(huán)，最終導(dǎo)致一些公司因無法解決流動(dòng)性不足和資本充足率不足問題的垮臺(tái)。

由此可見，在一個(gè)平穩(wěn)市場中，公允價(jià)值計(jì)量是比較科學(xué)的，而目前的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則并沒有考慮市場不活躍或無規(guī)律時(shí)應(yīng)該如何確定公允價(jià)值的計(jì)量，但如果在未來某一時(shí)刻出售，或許損失并沒有這么多，這就造成公允價(jià)值計(jì)量得出的會(huì)計(jì)估計(jì)與真實(shí)價(jià)值嚴(yán)重背離。

三、規(guī)范公允價(jià)值應(yīng)用的對(duì)策及建議

（一）建立和完善關(guān)于公允價(jià)值的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系

在認(rèn)真總結(jié)現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)施情況的基礎(chǔ)上，根據(jù)市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展的要求，進(jìn)一步加強(qiáng)對(duì)公允價(jià)值計(jì)量理論研究的力度，促進(jìn)研究成果在我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的應(yīng)用，結(jié)合我國現(xiàn)階段的國情，參考國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，盡快建立一個(gè)完善的公允價(jià)值準(zhǔn)則體系。

（二）制定公允價(jià)值估計(jì)的政策和應(yīng)用指南

企業(yè)經(jīng)常通過關(guān)聯(lián)方交易來調(diào)整財(cái)務(wù)報(bào)表，提高賬面價(jià)值與公允價(jià)值之間巨額差異來粉飾財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果，可以通過修訂相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)制度，來遏制這種會(huì)計(jì)報(bào)表重組現(xiàn)象。在我國活躍市場尚未建立的情況下，應(yīng)謹(jǐn)慎縮小公允價(jià)值的應(yīng)用范圍，為保證公允價(jià)值的相關(guān)性、可靠性，需要制定具體的估計(jì)政策和應(yīng)用指南。

（三）加強(qiáng)市場環(huán)境建設(shè)，發(fā)展資產(chǎn)評(píng)估行業(yè)，提高市場公信

加強(qiáng)生產(chǎn)資料市場、產(chǎn)權(quán)交易市場、資本市場等建設(shè)，建立健全活躍的市場機(jī)制，加大市場監(jiān)控力度，及時(shí)發(fā)布市場監(jiān)測信息，保證公允價(jià)值獲取的途徑。由于通過資產(chǎn)評(píng)估是確定公允價(jià)的方式之一，在很多情況下，公允價(jià)值的確定離不開評(píng)估技術(shù)。要通過大力發(fā)展資產(chǎn)評(píng)估行業(yè)，規(guī)范評(píng)估業(yè)務(wù)，提高評(píng)估質(zhì)量，保證公允價(jià)值計(jì)量的真實(shí)性和可靠性。

（四）加大會(huì)計(jì)人員的培養(yǎng)和培訓(xùn)，提高職業(yè)判斷力和專業(yè)水平

由于公允價(jià)值的確定有很大的主觀性，在一定程度上依靠會(huì)計(jì)人員的專業(yè)判斷，為保證公允價(jià)值的相關(guān)性和可靠性，應(yīng)加強(qiáng)與高校合作，培養(yǎng)高層次專業(yè)人才，還要加大對(duì)會(huì)計(jì)人員的培訓(xùn)，提高職業(yè)判斷力和專業(yè)水平。

（五）推行公允價(jià)值的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)和審計(jì)，完善監(jiān)督體系

公允價(jià)值應(yīng)用應(yīng)作為企業(yè)內(nèi)部控制管理的內(nèi)容，要求采用公允價(jià)值計(jì)量的企業(yè)應(yīng)提供采用公允價(jià)值計(jì)量評(píng)價(jià)報(bào)告，同時(shí)對(duì)公允價(jià)值的確認(rèn)依據(jù)、確認(rèn)方法、確認(rèn)金額和影響等進(jìn)行披露。另外，還要加強(qiáng)公允價(jià)值計(jì)量的審計(jì)，評(píng)價(jià)公允價(jià)值的確認(rèn)方法是否恰當(dāng)，公允價(jià)值的確定是否合理，健全以審計(jì)監(jiān)督為主，社會(huì)監(jiān)督相結(jié)合，完善監(jiān)督體系。

總之，目前我國應(yīng)用公允價(jià)值的環(huán)境還不是很成熟，而且公允價(jià)值的初始確認(rèn)和計(jì)量比較復(fù)雜，需要一個(gè)完整的準(zhǔn)則體系和一個(gè)成熟、活躍的市場。公允價(jià)值計(jì)量的科學(xué)性和實(shí)踐顯示的有效性充分表明公允價(jià)值是當(dāng)前不可替代的資產(chǎn)價(jià)值計(jì)量方法，盡管公允價(jià)值會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的設(shè)置和應(yīng)用存在一定的缺陷，但隨著我國市場化程度的提高，資產(chǎn)評(píng)估業(yè)的發(fā)展，會(huì)計(jì)人員素質(zhì)的提升，合理監(jiān)督機(jī)制的建立，采用公允價(jià)值計(jì)量必然是未來的趨勢。

[1]財(cái)政部.《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》[M].經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社，2006.

[2]財(cái)政部.《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——應(yīng)用指南》[M].經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社，2006.