○于璘文

（黑龍江省五大連池市山口水利樞紐管理處 黑龍江 黑河 164100）

會計信息是價值運動及其屬性的一種客觀表達，包含相互關(guān)聯(lián)、互為制約的“數(shù)據(jù)輸入、系統(tǒng)轉(zhuǎn)換、信息輸出”三個有機過程。它是整個會計行為系統(tǒng)的核心部分，其實質(zhì)是各種利益關(guān)系的反映。會計信息不真不實的問題，已對市場經(jīng)濟秩序和企業(yè)規(guī)范管理構(gòu)成嚴(yán)重危脅，損害了國家和公眾的利益，因而引起人們的普遍關(guān)注。本文試在這些方面作些粗淺的探討，并研究相應(yīng)的治理對策。

一、會計虛假信息及其危害

1、會計虛假信息內(nèi)涵。所謂會計虛假信息就是會計賬簿和報表披露的信息與真實情況不符，造成會計信息失真。這種不符即有會計人員自身素質(zhì)等客觀原因，也有有關(guān)人員主觀故意的原因。我們把前種原因造成的失真稱為不實；把后種原因造成的失真稱為虛假。從會計確認(rèn)、計量到會計報告各環(huán)節(jié)都存在不規(guī)范、不合理甚至不合法行為。

2、會計虛假信息的危害。首先，虛假的會計信息導(dǎo)致國家宏觀調(diào)控的失控，嚴(yán)重影響產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的優(yōu)化，社會資源的合理配置和有序流動，影響國家調(diào)控經(jīng)濟的一些法規(guī)制定的合理性，削弱了國家法律法規(guī)的權(quán)威性，并帶來嚴(yán)重的社會經(jīng)濟問題。其次，影響會計信息使用者做出正確的投資決策，損害了投資者和債權(quán)人的利益，打擊了他們的投資信心，影響資本市場等正常健康的發(fā)展，破壞了投資環(huán)境，造成國家稅收和國有資產(chǎn)的大量流失，國民收入超量分配，消費基金過于膨脹，侵蝕了國家財政。再次，影響企業(yè)管理當(dāng)局作出正確的生產(chǎn)經(jīng)營決策，破壞了企業(yè)正常的生產(chǎn)經(jīng)營秩序，長此以往，必然造成資金短缺，分光吃光，效益低下，持續(xù)虧損，直至積重難返，回天乏力。最后，助長了各種腐敗現(xiàn)象和不正之風(fēng)，諸如貪污挪用、行賄受賄、腐化墮落、權(quán)錢交易等，嚴(yán)重惡化了社會環(huán)境，給廣大人民群眾的心理帶來了嚴(yán)重的不良影響，必將導(dǎo)致嚴(yán)重的社會信任危機和價值危機。

二、會計虛假信息的產(chǎn)生原因

1、會計準(zhǔn)則、企業(yè)會計制度制定時的缺陷。從我國準(zhǔn)則的制定來看，缺乏廣泛的代表性，理論界人士、政府的代表居多，實務(wù)界、銀行界等人士居少，會計信息因偏向國家這一投資者，而得不到廣泛的支持和接受，會計虛假信息的出現(xiàn)就不足為怪了。

2、會計準(zhǔn)則、企業(yè)會計制度的內(nèi)容存在缺陷。會計準(zhǔn)則應(yīng)有長遠(yuǎn)的適用性，不能經(jīng)常進行修訂。因此，會計準(zhǔn)則中的定義應(yīng)力求準(zhǔn)確，會計準(zhǔn)則的內(nèi)容規(guī)定應(yīng)力求操作性強、嚴(yán)密。同時對同一會計事項在相同的客觀情況下也規(guī)定了不同的處理方法，如加速折舊法中年數(shù)總和法與雙倍余額遞減法，但這兩種加速折舊法卻未規(guī)定適用范圍。對于這些情況，企業(yè)經(jīng)營者就可以利用自身擁有的“信息不對稱”的優(yōu)勢，隨意選擇對己有利的會計處理方法，而可能導(dǎo)致會計信息不實，或?qū)ν馀稌嬓畔⒌目趶讲灰弧?/p>

3、我國法律法規(guī)體系不健全、不完善。我國還未形成健全的財務(wù)、會計、審計法律法規(guī)體系，許多法律法規(guī)尚未建立，已建立的法律法規(guī)又不嚴(yán)密，法律法規(guī)之間又有許多矛盾，不協(xié)調(diào)之處，執(zhí)行起來就有很多漏洞可鉆。國有企業(yè)和三資企業(yè)在政策上的差異還有很多，雖然這些差異在改革開放之初引進外資、發(fā)展經(jīng)濟中起到很大作用，但現(xiàn)在許多負(fù)面影響已越來越大，主要是不利于形成公平的競爭環(huán)境，削弱了國企的競爭力，不利于民族工業(yè)的發(fā)展。

4、國有資產(chǎn)所有者缺位，對經(jīng)營者沒有有效的監(jiān)督制約，致使“內(nèi)部人控制”問題嚴(yán)重。在計劃經(jīng)濟時期，所有權(quán)和經(jīng)營權(quán)都屬于國家，國家是唯一的利益主體，國家對企業(yè)擁有絕對的控制權(quán)和監(jiān)督權(quán)，會計虛假信息的問題并不突出。實行現(xiàn)代企業(yè)制度改革后，兩權(quán)發(fā)生了分離，利益主體呈多元化。國有企業(yè)進行公司制改造以后，國家作為投資者，并沒有明確的具體的代表部門，國有資產(chǎn)管理局、財政、工商、稅務(wù)等部門都對國有資產(chǎn)負(fù)責(zé)，但又都不能真正代行所有者的權(quán)利，造成國有資產(chǎn)虛置，所有者缺位。正因如此，當(dāng)國有資產(chǎn)受到侵害時，也就沒有人作為所有者來追究有關(guān)責(zé)任人的責(zé)任，這也是造成產(chǎn)權(quán)界定、產(chǎn)權(quán)交易、股份制改造和運行過程中國有資產(chǎn)大量流失，不能保值、增值的根本原因。

5、政企職能不分，政府職能未從根本上轉(zhuǎn)換。國企因未明確國有資產(chǎn)的所有者，許多政府部門都可以行使所有者的權(quán)利，對企業(yè)指手劃腳。首先，表現(xiàn)為政府對國企進行不正當(dāng)?shù)男姓深A(yù)，如在國企進行兼并、重組等活動中，運用行政命令進行拉郎配。其次，對政府干部的政績考核，多是以上交國家財政收入為主，很多干部出于個人利益動機，給企業(yè)下達利稅指標(biāo)，企業(yè)完成有困難，就暗示、甚至鼓勵企業(yè)在會計報表上作假。再次，對國企經(jīng)營者未建立合理的利益激勵制約機制，而是同政府干部一樣，采用行政考核的辦法，考核指標(biāo)又不全面，只著重考核上交利稅的多少，而不注重企業(yè)整體社會效益、經(jīng)濟效益和發(fā)展?jié)摿?，致使企業(yè)發(fā)展不均衡，缺乏后勁。另外，主管部門對經(jīng)營者的考核大多只停留在看看企業(yè)上報的會計報表，而沒有深入企業(yè)的實際，得到的只能是虛假的信息。這種情況也鼓勵了經(jīng)營者弄虛作假，其結(jié)果是國家和企業(yè)利益受損，而個人得益。無論是政府干部，還是企業(yè)經(jīng)營者都存在“官出數(shù)字、數(shù)字出官”的問題。

6、會計人員綜合素質(zhì)不高。企業(yè)經(jīng)營者和會計人員同是企業(yè)會計行為主體，一個屬于領(lǐng)導(dǎo)行為，一個屬于直接責(zé)任行為。為了保證會計信息質(zhì)量，提高主體的綜合素質(zhì)就成為一個重要環(huán)節(jié)。當(dāng)前會計素質(zhì)不高主要表現(xiàn)為對會計政策的誤用、責(zé)任心不強造成技術(shù)上的錯誤，適應(yīng)現(xiàn)代企業(yè)制度的現(xiàn)代會計理念，法律規(guī)范意識、職業(yè)道德素養(yǎng)以及心理素質(zhì)、知識素質(zhì)等等都存在明顯缺陷。

7、單位內(nèi)部控制制度不健全。首先，會計基礎(chǔ)工作薄弱，缺少內(nèi)部牽制和復(fù)核，未建立健全相應(yīng)的會計控制制度。其次，不重視內(nèi)部審計工作。究其原因，還是單位領(lǐng)導(dǎo)和企業(yè)的經(jīng)營者不重視，為什么不重視呢？根源還在于經(jīng)濟體制改革不順，未實行真正意義上的現(xiàn)代企業(yè)制度，企業(yè)未真正走上市場，報表上的數(shù)字都只是根據(jù)利益的需要，由一把手說了算，自然也就不需要內(nèi)控制度，除了對領(lǐng)導(dǎo)授意的會計信息虛假無能為力之外，連對有關(guān)領(lǐng)導(dǎo)和會計人員的違法行為，如貪污挪用，盜竊財物等造成的會計信息失真，都不能及時發(fā)現(xiàn)并予以糾正。

三、治理會計虛假信息的對策

1、修訂《企業(yè)會計準(zhǔn)則》，提高會計準(zhǔn)則制定的代表性。應(yīng)廣泛邀請各方面人士參加，并擴大征求意見稿的征求范圍，經(jīng)過廣泛的反復(fù)的討論、修改后，均衡各方力量，體現(xiàn)各方利益，以使準(zhǔn)則得到廣泛的認(rèn)同，避免執(zhí)行中的低制行為。同時應(yīng)注意與相關(guān)法律法規(guī)的協(xié)調(diào)，可以邀請相關(guān)法律法規(guī)制定的專家參加。同時，要注意在制定具體會計準(zhǔn)則時，對可選擇的不同會計處理方法應(yīng)規(guī)定適用范圍，以減少經(jīng)營者隨意選擇有利自己的會計處理方法的機會，減少會計虛假信息的可能性，提高會計信息質(zhì)量。應(yīng)對未來會計環(huán)境的變化有一定超前性的科學(xué)分析和預(yù)測，以使準(zhǔn)則有較好的穩(wěn)定性。

2、建立健全法律法規(guī)體系，加強法制建設(shè)，加大執(zhí)法力度。這是治理會計信息失真的主要措施。在會計法規(guī)的制定過程中，必須充分考慮與會計信息有一定利益關(guān)系的人員對會計信息的影響，制定相應(yīng)的措施對其行為加以限制。在制定違反會計法規(guī)的法律責(zé)任時，加大對會計信息造假行為的處罰力度是充分發(fā)揮會計法規(guī)作用的關(guān)鍵。一方面我國現(xiàn)有會計法規(guī)對會計信息造假行為處罰力度偏弱；另一方面，已有會計法規(guī)也未能得到充分貫徹，影響了會計法規(guī)在治理會計信息失真中的作用。并且由于有些部門對會計虛假信息問題檢查不夠，處罰不利，致使許多虛假會計信息既未能充分暴露，造假者也未受到應(yīng)有的處罰，從而導(dǎo)致會計信息造假行為愈演愈烈。因此，對會計信息造假行為的處罰力度，應(yīng)數(shù)倍于其獲得的經(jīng)濟利益和所造成的損失。不僅使造假者無利益可圖，還會因造假行為傾家蕩產(chǎn)，這樣才能充分發(fā)揮法律對會計信息造假行為的震懾作用。

3、盡快明確國有資產(chǎn)的所有者，建立對經(jīng)營者的有效制約機制，減輕“內(nèi)部人控制”的程度。應(yīng)由國有資產(chǎn)管理局承擔(dān)起國有資產(chǎn)所有者的責(zé)任，對國有資產(chǎn)的保值、增值進行監(jiān)督，董事會中也應(yīng)有經(jīng)營管理等方面專家。對國有企業(yè)經(jīng)營者應(yīng)實行聘任制，也可以通過職工民主選舉產(chǎn)生，取消上級行政任命的辦法，使其成為完全意義上的經(jīng)營者，改變其雙重身份?？紤]我國目前社會審計力量不足，并存在一些執(zhí)業(yè)問題等現(xiàn)狀，可由國家審計機關(guān)對關(guān)系國計民生的重點國有大中型企業(yè)進行年度定期或不定期審計。

4、從根本上轉(zhuǎn)變政府職能，真正實現(xiàn)政企分開，從體制上杜絕行政干預(yù)導(dǎo)致會計虛假信息的可能性。取消對經(jīng)營者的行政委任后，對其經(jīng)營業(yè)績的考核應(yīng)建立一套全面、完善的考核指標(biāo)體系，目前利益和長遠(yuǎn)利益并重，社會效益與經(jīng)濟效益并重，注重考核會計信息的真實性，對國有企業(yè)經(jīng)營者實行離任審計，按審計結(jié)論，或解除經(jīng)營者的經(jīng)營責(zé)任，或讓其承擔(dān)相應(yīng)的法律責(zé)任；對經(jīng)營者的年度業(yè)績的考核，應(yīng)結(jié)合CPA的審計報告及國家審計報告。同時，也應(yīng)建立合理的利益激勵約束機制，如分配給經(jīng)營者一定比例的股份，在一定程度上，使經(jīng)營者自身利益與所有者利益的差距縮小；對政府工作人員的考核也應(yīng)全面，不能只突出財政收入，還應(yīng)從整個社會效益、企業(yè)的整體實力、社會保障體系的健全程度、環(huán)境保護程度、產(chǎn)權(quán)保護狀況、社會治安狀況等綜合考查。

5、提高會計人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)和職業(yè)道德素質(zhì)。一是樹立合理依法經(jīng)營的觀念?！袄怼本褪强茖W(xué)、就是規(guī)律?！昂侠怼苯?jīng)營管理就是按客觀經(jīng)濟規(guī)律、會計管理規(guī)律辦事，不搞“長官意志”，不玩“數(shù)字游戲”，不做偽不虛飾，不虛增虛減?！耙婪ā本褪窃鰪姺ㄖ朴^念，自覺遵守國家法律規(guī)范，依法經(jīng)營、照章理財，不搞“越界擊球”，也不打“擦邊球”。二是保持一個平衡的心態(tài)。這要求企業(yè)經(jīng)營者和會計人員具備良好的心理素質(zhì)、健全的心智結(jié)構(gòu)，不隨波逐流、不趁火打劫、不搞“亂中取勝”，應(yīng)承擔(dān)起促進社會主義市場經(jīng)濟秩序健康發(fā)展的責(zé)任。三是充實現(xiàn)代經(jīng)營管理知識。知識化、信息化時代的來臨，對每一個經(jīng)營者和會計人員都是機遇，同時也意味著巨大的挑戰(zhàn)。

6、財政、稅務(wù)等部門要督促、監(jiān)督、檢查企事業(yè)單位建立健全內(nèi)控制度。首先，要建立健全內(nèi)部會計控制制度，加強會計基礎(chǔ)工作，把住會計虛假信息的第一關(guān)。其次，充分發(fā)揮內(nèi)部審計作用，這取決于兩個方面，即領(lǐng)導(dǎo)重視和內(nèi)審人員的努力。內(nèi)部審計在檢查貪污、盜竊等舞弊行為甚至于團伙舞弊行為方面具有強于外審的優(yōu)勢。加強內(nèi)審工作，可把住會計虛假信息的第二關(guān)。

總之，導(dǎo)致會計虛假信息的原因是多方面的，而且，也是極為復(fù)雜的。要治理就不能單純依靠一種措施，必須注意對多種治理措施的綜合運用。因此，解決會計虛假信息應(yīng)是個綜合治理的過程，應(yīng)以會計法制建設(shè)為核心，輔以深入細(xì)致的行政管理工作，并開展多種形式的宣傳教育工作，進一步規(guī)范經(jīng)濟秩序，結(jié)合加強懲治腐敗，以促進會計信息質(zhì)量的好轉(zhuǎn)。此外，加強會計基礎(chǔ)工作、單位負(fù)責(zé)人的素質(zhì)、會計人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)和職業(yè)道德建設(shè)，以及三位一體的監(jiān)督體制建設(shè)，都是非常重要的。這是一項長期而艱巨的任務(wù)，缺少哪個環(huán)節(jié)，都不能達到好的效果。

[1]馮淑萍：加強會計監(jiān)管治理信息失真[J].會計研究，2009（1）.

[2]秦中良：當(dāng)前會計理論與實務(wù)中幾個熱點問題的基本觀點與看法[J].會計研究，2008（10）.

[3] 李沛臻：治理“會計造假”要標(biāo)本兼治[J].會計研究，2008（7）.