劉 筱 祝建軍

（1、中南財(cái)經(jīng)政法大學(xué)會(huì)計(jì)學(xué)院；2、武漢紡織大學(xué)會(huì)計(jì)學(xué)院 湖北 武漢 430060）

基于低碳經(jīng)濟(jì)的企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)研究

劉 筱1祝建軍2

（1、中南財(cái)經(jīng)政法大學(xué)會(huì)計(jì)學(xué)院；2、武漢紡織大學(xué)會(huì)計(jì)學(xué)院 湖北 武漢 430060）

低碳經(jīng)濟(jì)的發(fā)展會(huì)提高環(huán)境會(huì)計(jì)的重要性。本文運(yùn)用文獻(xiàn)資料法將環(huán)境會(huì)計(jì)與低碳經(jīng)濟(jì)結(jié)合進(jìn)行研究，在對(duì)發(fā)展低碳經(jīng)濟(jì)對(duì)企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)的影響進(jìn)行梳理的基礎(chǔ)上，提出基于低碳經(jīng)濟(jì)發(fā)展的企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)改進(jìn)策略，以期在低碳經(jīng)濟(jì)環(huán)境下為企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)的改進(jìn)提供參考。

低碳經(jīng)濟(jì) 企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì) 碳交易市場(chǎng)

一、引言

低碳經(jīng)濟(jì)的發(fā)展從宏觀、中觀和微觀層面對(duì)現(xiàn)行經(jīng)濟(jì)模式提出了新的要求和挑戰(zhàn)，而要大力發(fā)展低碳經(jīng)濟(jì)，就必須首先解決由此引起的新問題和挑戰(zhàn)，其中研究低碳經(jīng)濟(jì)模式下的環(huán)境會(huì)計(jì)問題正是源于我國(guó)發(fā)展低碳經(jīng)濟(jì)的現(xiàn)實(shí)需要。首先，低碳經(jīng)濟(jì)模式下的環(huán)境會(huì)計(jì)研究可以有助于提高低碳企業(yè)的經(jīng)濟(jì)管理水平和決策水平，從而促進(jìn)低碳企業(yè)的發(fā)展。從有關(guān)低碳經(jīng)濟(jì)理論以及各主要國(guó)家發(fā)展低碳經(jīng)濟(jì)的實(shí)踐可知，企業(yè)是低碳經(jīng)濟(jì)發(fā)展的主體。企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)可以為投資者提供可靠和相關(guān)的企業(yè)低碳經(jīng)濟(jì)行為對(duì)企業(yè)價(jià)值的影響信息，從而促進(jìn)社會(huì)資源向這類企業(yè)的合理流動(dòng)。此外，企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)還可以向信息使用者提供企業(yè)執(zhí)行有關(guān)低碳經(jīng)濟(jì)法律法規(guī)對(duì)財(cái)務(wù)的影響信息，有利于國(guó)家的宏觀經(jīng)濟(jì)調(diào)控；其次，低碳經(jīng)濟(jì)模式下的環(huán)境會(huì)計(jì)研究可以提高企業(yè)的管理水平。會(huì)計(jì)是企業(yè)管理系統(tǒng)的一個(gè)子系統(tǒng)，也是最重要的核心子系統(tǒng)之一。在傳統(tǒng)經(jīng)濟(jì)向低碳經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)型的大背景下，現(xiàn)行的企業(yè)管理同樣需要調(diào)整和創(chuàng)新，但是這一調(diào)整和創(chuàng)新不以人們的主觀意志為轉(zhuǎn)移，而必須按照客觀環(huán)境的要求進(jìn)行，與低碳經(jīng)濟(jì)發(fā)展模式相適應(yīng)的環(huán)境會(huì)計(jì)可以為企業(yè)管理調(diào)整與創(chuàng)新提供有用的信息，因此，對(duì)低碳經(jīng)濟(jì)模式下的企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)及其改進(jìn)策略進(jìn)行研究具有重要的意義。企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)是以企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)過程中所涉及的環(huán)境資產(chǎn)、環(huán)境費(fèi)用、環(huán)境效益等會(huì)計(jì)要素為核算內(nèi)容的一門專業(yè)會(huì)計(jì)。而低碳經(jīng)濟(jì)模式下的環(huán)境會(huì)計(jì)則主要研究在低碳經(jīng)濟(jì)背景下企業(yè)的碳交易和碳排放的相關(guān)會(huì)計(jì)核算問題。

二、低碳經(jīng)濟(jì)發(fā)展對(duì)企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)的影響

（一）低碳經(jīng)濟(jì)模式下碳交易市場(chǎng)的形成 （1）碳交易市場(chǎng)的形成。低碳經(jīng)濟(jì)本質(zhì)上是一種低能耗、低排放、低污染為特征的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)。作為一種經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，低碳經(jīng)濟(jì)需要與之相配套的運(yùn)行機(jī)制和制度安排。在經(jīng)濟(jì)全球化和市場(chǎng)一體化的背景下，特別是在金融危機(jī)和環(huán)境危機(jī)的背景下，單靠市場(chǎng)這只“無形的手”的力量難以推進(jìn)有效節(jié)能減排或低碳經(jīng)濟(jì)發(fā)展，同時(shí)，由于企業(yè)是市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的主體，政府也難以獨(dú)自推動(dòng)節(jié)能減排或低碳經(jīng)濟(jì)發(fā)展。因此，對(duì)低碳經(jīng)濟(jì)運(yùn)行機(jī)制的設(shè)計(jì)，必須同時(shí)考慮“政府失靈”和“市場(chǎng)失靈”的雙重約束。針對(duì)這個(gè)問題，《京都議定書》設(shè)立了多國(guó)政府約束下的履約機(jī)制。首先，《京都議定書》針對(duì)在節(jié)能減排微觀主體行動(dòng)方面的“市場(chǎng)失靈”，硬性規(guī)定了發(fā)達(dá)國(guó)家和經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)型國(guó)家的量化減排指標(biāo)，這就使得碳排放量和排放權(quán)成為稀缺商品，因而可以進(jìn)入“配額市場(chǎng)”進(jìn)行交易；其次，針對(duì)在節(jié)能減排微觀行動(dòng)效率方面的“政府失靈”，以及基于二氧化碳減排具有全球效應(yīng)和減排技術(shù)特別是減排成本具有差異性的特點(diǎn)，《京都議定書》按照科斯定理，設(shè)立了一種借助市場(chǎng)運(yùn)行的遵約機(jī)制或約束機(jī)制，即排放交易、聯(lián)合履約機(jī)制和清潔發(fā)展機(jī)制。碳排放交易是一種發(fā)達(dá)國(guó)家和經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)型國(guó)家之間的遵約機(jī)制，這些國(guó)家可以將其超額完成的減排指標(biāo)，以貿(mào)易的方式轉(zhuǎn)讓給另一未完成減排義務(wù)的發(fā)達(dá)國(guó)家或經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)型國(guó)家，并同時(shí)扣減轉(zhuǎn)讓方分配到的減排數(shù)量。聯(lián)合履約機(jī)制也是發(fā)達(dá)國(guó)家和經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)型國(guó)家之間的遵約機(jī)制，它是指這些國(guó)家之間通過項(xiàng)目合作所產(chǎn)生的減排單位轉(zhuǎn)讓給其他發(fā)達(dá)國(guó)家或經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)型國(guó)家，同時(shí)相應(yīng)扣減轉(zhuǎn)讓方分配的配額量。清潔發(fā)展機(jī)制發(fā)生在發(fā)達(dá)國(guó)家和經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)型國(guó)家與發(fā)展中國(guó)家之間，它是兩者之間的合作機(jī)制，具體是指發(fā)達(dá)國(guó)家和經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)型國(guó)家的投資者從其在發(fā)展中國(guó)家實(shí)施的、并有利于發(fā)展中國(guó)家可持續(xù)發(fā)展的減排項(xiàng)目中獲取的核證減排量。換句話說，是發(fā)達(dá)國(guó)家或經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)型國(guó)家提供資金和技術(shù)，幫助發(fā)展中國(guó)家減排溫室氣體，而減排量在經(jīng)過國(guó)際機(jī)構(gòu)核證以后，可以用于抵減發(fā)達(dá)國(guó)家或經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)型國(guó)家承諾的約束性減排義務(wù)的一種合作方式。盡管這一種機(jī)制在實(shí)施過程中充滿弊端，但其提供了一種以二氧化碳為代表的溫室氣體減排問題的新路徑?！毒┒甲h定書》提供的這一種機(jī)制是一種制度創(chuàng)新，因?yàn)樗讯趸寂欧艡?quán)作為一種商品，從而形成了碳交易市場(chǎng)，為促進(jìn)低碳經(jīng)濟(jì)的發(fā)展提供了政策支持和制度保障。（2）碳交易市場(chǎng)的特點(diǎn)及參與者。依照國(guó)際碳市場(chǎng)發(fā)展的經(jīng)驗(yàn)，起初碳市場(chǎng)產(chǎn)生于排污權(quán)市場(chǎng)，以后隨著科學(xué)對(duì)導(dǎo)致氣候變化惡劣因素認(rèn)識(shí)的不斷深入，金融機(jī)構(gòu)開發(fā)了碳排放權(quán)市場(chǎng)，后來在各種因素的推動(dòng)下，碳市場(chǎng)便超越了傳統(tǒng)的排污權(quán)交易市場(chǎng)的商品市場(chǎng)范疇，逐漸發(fā)展成為具有一定雛形的專業(yè)金融市場(chǎng)。作為金融市場(chǎng)的一個(gè)組成部分，碳市場(chǎng)也是一個(gè)由人為規(guī)定而形成的市場(chǎng)，因此在碳市場(chǎng)的構(gòu)成要素中，規(guī)則是最初的、同時(shí)也是最重要的核心要素。有的規(guī)則具有強(qiáng)制性，如《京都議定書》就是碳市場(chǎng)中最重要的強(qiáng)制性規(guī)則之一。其他規(guī)則從《京都議定書》中衍生出來，如以《京都議定書》規(guī)定歐盟的集體減排目標(biāo)為例，2012年要比1990年的排放水平降低8%，歐盟從中再將減排義務(wù)分配給各個(gè)成員國(guó)，并于2005年設(shè)立了歐盟排放交易體系，并確立交易規(guī)則。此外也有些規(guī)則是自愿性的，是沒有國(guó)際或國(guó)家法律政策的強(qiáng)制性約束，而是由區(qū)域、企業(yè)或個(gè)人自愿發(fā)起，以履行應(yīng)對(duì)氣候變化的責(zé)任。最后還有介于強(qiáng)制性與自愿之間的規(guī)則，這種規(guī)則不是來自于《京都議定書》，而是區(qū)域性組織機(jī)構(gòu)確定的有法律約束力的減排規(guī)則。同其他市場(chǎng)一樣，碳交易市場(chǎng)由買賣雙方以及中介機(jī)構(gòu)組成。其中碳市場(chǎng)的主要供給者包括項(xiàng)目開發(fā)商、減排成本較低的排放實(shí)體、咨詢機(jī)構(gòu)、技術(shù)開發(fā)轉(zhuǎn)讓商等。需求方是面臨碳排放量約束的企業(yè)和國(guó)家，如受《京都議定書》約束的發(fā)達(dá)國(guó)家，還有自愿參與交易的買家，比如出于企業(yè)社會(huì)責(zé)任或準(zhǔn)備履約進(jìn)行碳交易的企業(yè)、政府、非政府組織、個(gè)人等。而金融機(jī)構(gòu)主要起到中介作用，包括經(jīng)紀(jì)商、交易所和交易平臺(tái)、銀行、保險(xiǎn)公司、對(duì)沖基金等一系列金融機(jī)構(gòu)以及國(guó)際金融組織。此外還包括為碳市場(chǎng)提供服務(wù)的其他機(jī)構(gòu)，如質(zhì)量管理機(jī)構(gòu)、法律咨詢服務(wù)機(jī)構(gòu)、信息和分析機(jī)構(gòu)、學(xué)術(shù)機(jī)構(gòu)、數(shù)據(jù)庫(kù)、開發(fā)商代理機(jī)構(gòu)等。金融機(jī)構(gòu)作為發(fā)展低碳經(jīng)濟(jì)的核心支柱，其業(yè)務(wù)范圍已經(jīng)滲透到該市場(chǎng)的各個(gè)交易環(huán)節(jié)。

（二）碳交易市場(chǎng)對(duì)企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)的影響 （1）企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)對(duì)碳排放權(quán)交易的核算。在碳排放權(quán)交易過程中，要避免企業(yè)花錢購(gòu)買排放權(quán)而不采取必要措施減排的現(xiàn)象。要求讓購(gòu)買指標(biāo)費(fèi)用遠(yuǎn)遠(yuǎn)大于技術(shù)減排的代價(jià)，阻斷企業(yè)通過購(gòu)買碳排放權(quán)降低減排耗費(fèi)，謀求利益的途徑；通過控制排放，逐步緩解氣候變暖問題，這就要政府部門強(qiáng)制按照一定比例設(shè)定減排指標(biāo)，削減排放權(quán)市場(chǎng)的交易量，從而達(dá)到總體上減少溫室氣體排放的目的，而這些都需要相對(duì)精確的測(cè)量和估算。在企業(yè)層面，就需要考慮環(huán)境成本、排放權(quán)資產(chǎn)以及企業(yè)在推行環(huán)保政策、積極節(jié)能減排時(shí)所享受到的國(guó)家補(bǔ)貼、獎(jiǎng)金和稅收減免，同時(shí)還應(yīng)將企業(yè)通過碳排放權(quán)交易以及技術(shù)轉(zhuǎn)讓所帶來的收益納入到現(xiàn)有財(cái)務(wù)核算體系中去。這樣才能實(shí)現(xiàn)企業(yè)算小賬，政府算大賬，使碳排放權(quán)市場(chǎng)真正成為調(diào)節(jié)氣候變化和保護(hù)環(huán)境的有效杠桿。碳交易的會(huì)計(jì)核算牽涉到碳資產(chǎn)的計(jì)量以及碳信用的價(jià)格。在當(dāng)前的情況下，第一階段的碳市場(chǎng)似乎已經(jīng)從一項(xiàng)協(xié)商下的政策工具，成功轉(zhuǎn)變?yōu)榫哂薪?jīng)濟(jì)機(jī)能的市場(chǎng)。市場(chǎng)必備的金融與資本功能正邁向第二階段的發(fā)展，而賣方和買方正從各方匯聚而至。在第二階段的市場(chǎng)中流動(dòng)性增加，而基本因素也從政治轉(zhuǎn)向經(jīng)濟(jì)，使碳加速成為真正的資產(chǎn)類別。在這個(gè)過程中，碳將逐漸被視為一種商品來交易、融資和承銷。不過，這種演變的基礎(chǔ)是溫室氣體排放減量附帶的經(jīng)濟(jì)價(jià)值。我們必須清楚，排放本身并非經(jīng)濟(jì)商品，而是減少排放被國(guó)際政治會(huì)議設(shè)計(jì)成商品。因此，通過市場(chǎng)導(dǎo)向的政策工具來實(shí)現(xiàn)減少溫室氣體排放的政治與社會(huì)承諾，才是碳的價(jià)值以及碳在未來能否成為一種資產(chǎn)類別的最終決定因素。目前企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)對(duì)碳排放權(quán)交易的核算主要存在以下方面的困惑：排放權(quán)是否屬于資產(chǎn)要素，如果是，則應(yīng)該劃歸哪類資產(chǎn)；排放權(quán)如何確認(rèn)，如何進(jìn)行初始計(jì)量和后續(xù)計(jì)量；企業(yè)對(duì)無償獲得的排放權(quán)和外購(gòu)排放權(quán)如何進(jìn)行賬務(wù)處理。關(guān)于碳排放權(quán)的確認(rèn)問題，學(xué)術(shù)界的主要觀點(diǎn)有確認(rèn)為金融資產(chǎn)、確認(rèn)為存貨、確認(rèn)為無形資產(chǎn)和作為環(huán)境成本核算四種。馬曉軍(2009)指出碳排放權(quán)可以作為環(huán)境會(huì)計(jì)組成部分核算，在環(huán)境會(huì)計(jì)中反映。企業(yè)為購(gòu)進(jìn)排放許可權(quán)而發(fā)生的環(huán)境支出應(yīng)分兩部分加以確認(rèn)。購(gòu)進(jìn)用于本企業(yè)排放許可權(quán)確認(rèn)為“遞延資產(chǎn)”，只有持有留待以后出售的排放許可權(quán)確認(rèn)為“環(huán)境資產(chǎn)”，并提出了相關(guān)的賬務(wù)處理過程。（2）碳交易市場(chǎng)的發(fā)展對(duì)企業(yè)環(huán)境信息披露的影響。2002年機(jī)構(gòu)投資者要求世界500家最大的公司披露氣候變化將如何影響業(yè)務(wù)。碳披露報(bào)告結(jié)果顯示，當(dāng)時(shí)所調(diào)查的公司中，只有8%的公司披露了排放量，只占標(biāo)準(zhǔn)普爾500指數(shù)成分公司總排放量的53%。報(bào)告進(jìn)一步顯示，排放量很少與公司的財(cái)務(wù)報(bào)告同時(shí)披露。2005年，第二次碳披露計(jì)劃的效果在增強(qiáng)，兩次碳披露計(jì)劃結(jié)果表明，所調(diào)查的500家大公司，對(duì)于認(rèn)識(shí)氣候變化和相關(guān)數(shù)據(jù)的披露正在日益加強(qiáng)，其中一些公司正在日漸成長(zhǎng)的低碳技術(shù)和解決方案市場(chǎng)中占據(jù)領(lǐng)先地位。氣候變化正在成為股東考慮股東價(jià)值的關(guān)鍵因素，在一定程度上是因?yàn)椤毒┒甲h定書》的生效，以及啟動(dòng)歐盟排放交易計(jì)劃的原因，氣候風(fēng)險(xiǎn)的披露和戰(zhàn)略管理均取得一些進(jìn)展。然而同樣明顯的是，認(rèn)識(shí)到碳相關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)和機(jī)遇同采取的具體行動(dòng)水平之間存在顯著的差距。較為消極的方面是，第二次碳披露計(jì)劃報(bào)告中排放數(shù)據(jù)披露的落差極大，公司之間和各部門之間都是如此。關(guān)鍵行業(yè)，如石油和天然氣集團(tuán)、運(yùn)輸、航空航天，披露率低于50%。在低收入和中等影響的行業(yè)，則提出一種與氣候變化的財(cái)務(wù)影響不同的意見。這種趨勢(shì)在金融服務(wù)業(yè)最明顯，許多企業(yè)無視氣候變化，因?yàn)闊o論是排放法規(guī)規(guī)定的直接風(fēng)險(xiǎn)還是碳排放對(duì)企業(yè)的實(shí)際影響，對(duì)這些機(jī)構(gòu)的影響都是很低的。

三、基于低碳經(jīng)濟(jì)發(fā)展的企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)構(gòu)建

（一）應(yīng)對(duì)碳排放監(jiān)管風(fēng)險(xiǎn)的環(huán)境管理會(huì)計(jì)改進(jìn) （1）基于低碳經(jīng)濟(jì)思想的環(huán)境成本管理會(huì)計(jì)改進(jìn)。當(dāng)前，我國(guó)企業(yè)的環(huán)境成本管理會(huì)計(jì)還存在諸多問題。要解決企業(yè)環(huán)境成本核算方面存在的這些問題，結(jié)合低碳經(jīng)濟(jì)發(fā)展的大背景，可以從個(gè)方面進(jìn)行改進(jìn)。首先，遵循成本效益原則，提高會(huì)計(jì)系統(tǒng)可操作性。企業(yè)作為市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的主體，以追求利潤(rùn)為主要目標(biāo)，這就要求企業(yè)在環(huán)境管理過程中遵循成本效益原則。具體來說，企業(yè)應(yīng)該根據(jù)各自的規(guī)模，碳排放量狀況等方面綜合考慮環(huán)境信息報(bào)告的成本與效益。如上市公司、對(duì)環(huán)境影響較多的關(guān)鍵行業(yè)，需要獨(dú)立編制環(huán)境報(bào)告時(shí)，就要考慮是否有必要建立新的環(huán)境成本核算會(huì)計(jì)系統(tǒng)，一般而言，大型企業(yè)資金充足，財(cái)務(wù)人員業(yè)務(wù)水平較高，會(huì)計(jì)系統(tǒng)完善，可以用較少的財(cái)力和人力支出來建立新的環(huán)境成本會(huì)計(jì)系統(tǒng)，相反，中小企業(yè)涉及環(huán)境事項(xiàng)的工作較少，可以考慮對(duì)原有會(huì)計(jì)系統(tǒng)進(jìn)行修改，提高會(huì)計(jì)系統(tǒng)的可操作性，利用現(xiàn)成的財(cái)務(wù)系統(tǒng)來反映企業(yè)環(huán)境成本狀況，并對(duì)有關(guān)環(huán)境成本方面需要披露的狀況直接在附注中說明，以降低成本。其次，強(qiáng)化企業(yè)環(huán)境成本核算意識(shí)。在美國(guó)、日本以及歐洲等一些國(guó)家和地區(qū)，環(huán)境成本核算比較完善，這與環(huán)境成本信息在政府宏觀環(huán)境管理和企業(yè)微觀運(yùn)營(yíng)中發(fā)揮的重要作用密切相關(guān)。而在我國(guó)，由于一些地區(qū)政府與管轄范圍內(nèi)的企業(yè)存在利益共享關(guān)系，嚴(yán)重弱化了政府對(duì)企業(yè)環(huán)境行為與環(huán)境成本信息的監(jiān)管力度，導(dǎo)致某些企業(yè)依舊實(shí)行粗放型發(fā)展，環(huán)境污染情況沒有得到政府的有效控制。而從微觀層面上看，企業(yè)與員工將環(huán)境成本納入企業(yè)核算范圍的意識(shí)并不強(qiáng)，公眾的環(huán)保觀念也沒有深入人心，綜合導(dǎo)致了我國(guó)環(huán)境成本核算的發(fā)展落后于西方發(fā)達(dá)國(guó)家。（2）基于低碳經(jīng)濟(jì)思想的環(huán)境決策分析方法改進(jìn)。面向低碳經(jīng)濟(jì)的環(huán)境管理會(huì)計(jì)投資決策方法主要是在傳統(tǒng)的項(xiàng)目投資評(píng)價(jià)基礎(chǔ)上加以改進(jìn)，主要的方法有全部成本評(píng)價(jià)法、多目標(biāo)決策分析法及利益關(guān)系人價(jià)值分析法等。首先全部成本評(píng)價(jià)法是對(duì)項(xiàng)目的全部成本和收益所進(jìn)行長(zhǎng)期的綜合的財(cái)務(wù)分析，其中在項(xiàng)目的整個(gè)生命周期中各環(huán)節(jié)上的成本包含直接和間接成本，未來負(fù)債成本及非環(huán)境成本等。由于環(huán)境管理主要著重于長(zhǎng)期的生態(tài)效益提升，因此當(dāng)前的環(huán)境管理措施，其利益是體現(xiàn)于未來機(jī)會(huì)成本節(jié)省以及綠色商機(jī)掌握的基礎(chǔ)上，特別是高級(jí)主管面臨未來企業(yè)綠色投資決策時(shí)，如能清楚掌握各項(xiàng)產(chǎn)品的環(huán)境全成本，即可決定最符合企業(yè)永續(xù)發(fā)展的投資決策。多目標(biāo)決策分析法是應(yīng)用得最廣泛的當(dāng)屬層次分析法，其基本原理是將復(fù)雜的決策問題分解為若干評(píng)價(jià)指標(biāo)，形成階梯層次結(jié)構(gòu)，根據(jù)各指標(biāo)的相對(duì)重要性來給予權(quán)重。通過對(duì)投資方案各評(píng)價(jià)指標(biāo)的疊加分析，并加權(quán)計(jì)量得出該方案的綜合優(yōu)勢(shì)度，從而得到各方案優(yōu)劣勢(shì)的總排序。由于多目標(biāo)決策涉及一個(gè)偏好問題，因此，一個(gè)至關(guān)重要的現(xiàn)實(shí)問題是應(yīng)該考慮誰的偏好。多目標(biāo)決策方法對(duì)于單個(gè)決策或均值（即具有同樣偏好）的群體來說，可以尋求到一個(gè)最佳選擇。然而，這種方法同樣存在缺陷，就是不同的利益集團(tuán)對(duì)各個(gè)目標(biāo)的重要件賦值可能相差較大，因而難以得到一個(gè)單一最優(yōu)解。利益關(guān)系人價(jià)值分析法將財(cái)務(wù)分析和非財(cái)務(wù)分析綜合在一起，為決策提供支持，了解方案的全部?jī)r(jià)值而避免不確定性的影響，克服了傳統(tǒng)貼現(xiàn)財(cái)務(wù)指標(biāo)評(píng)價(jià)的不足，同時(shí)考慮到利益關(guān)系人的價(jià)值觀和期望對(duì)企業(yè)的投資項(xiàng)目產(chǎn)生日益深刻的影響，使得在與環(huán)境有關(guān)的長(zhǎng)期投資項(xiàng)目中，財(cái)務(wù)指標(biāo)的權(quán)重相對(duì)有所下降，而環(huán)境業(yè)績(jī)指標(biāo)的權(quán)重可能增加，從而使決策結(jié)果與利益關(guān)系人的要求更趨于一致，減少?zèng)Q策的不確定性。總的來說，全部成本法通過延長(zhǎng)評(píng)價(jià)時(shí)間，擴(kuò)大成本和收益的范圍使管理者對(duì)投資項(xiàng)目的成本和收益形成更清楚的認(rèn)識(shí)；多目標(biāo)決策的優(yōu)點(diǎn)在于它綜合考慮到無法貨幣化的多個(gè)環(huán)境和社會(huì)因素，為方案的選擇提供定量依據(jù)，同時(shí)避免為實(shí)現(xiàn)某個(gè)單一目標(biāo)而忽略其他目標(biāo)。利益關(guān)系人價(jià)值分析法將財(cái)務(wù)評(píng)價(jià)、多標(biāo)準(zhǔn)評(píng)價(jià)和風(fēng)險(xiǎn)評(píng)價(jià)幾個(gè)方法綜合起來，形成決策模型，從而幫助決策者做出戰(zhàn)略性決策。

（二）適應(yīng)碳排放權(quán)的資產(chǎn)會(huì)計(jì)核算 根據(jù)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)資產(chǎn)的定義“資產(chǎn)是指企業(yè)過去的交易或事項(xiàng)形成的、由企業(yè)擁有或控制的、預(yù)期會(huì)給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益的資源”，以及徐泓教授對(duì)環(huán)境資產(chǎn)的定義“環(huán)境資產(chǎn)是指特定會(huì)計(jì)主體從已經(jīng)發(fā)生的事項(xiàng)中取得或加以控制，能以貨幣計(jì)量，可能帶來未來效應(yīng)的環(huán)境資源”，碳排放權(quán)或減排量可以成為企業(yè)的環(huán)境資產(chǎn)，但根據(jù)目前有關(guān)環(huán)境資產(chǎn)的解釋上來看，認(rèn)為賣方自身產(chǎn)生的碳減排量并沒有包含其中。此外，由于目前我國(guó)自愿碳減排交易幾乎沒有，從僅有的一例按國(guó)際自愿減排標(biāo)準(zhǔn)的碳交易來看，賣方還是一家專門從事環(huán)境產(chǎn)品生產(chǎn)的單位，因此可以將其自身形成的碳減排量作為其存貨資產(chǎn)來核算。但隨著碳市場(chǎng)的發(fā)展和完善，自愿碳減排交易機(jī)會(huì)越來越多，這個(gè)時(shí)候一般企業(yè)自身形成的碳減排量該按何種環(huán)境資產(chǎn)來進(jìn)行核算，還需要進(jìn)行更多的研究。至于買方購(gòu)買的碳排放權(quán)，可以作為企業(yè)的無形環(huán)境資產(chǎn)來進(jìn)行核算。這是因?yàn)樾聲?huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)無形資產(chǎn)的定義就是企業(yè)擁有或控制的沒有實(shí)物形態(tài)的可辨認(rèn)非貨幣性資產(chǎn)。無形資產(chǎn)的一個(gè)特征——沒有實(shí)物形態(tài)、可辨認(rèn)性和非貨幣資產(chǎn)，而購(gòu)買到的碳排放權(quán)符合無形資產(chǎn)的特征要求，因此說可以將其作為企業(yè)的無形資產(chǎn)來核算。

（三）滿足碳減排管理的環(huán)境信息披露 （1）完善相關(guān)法律體系，提高環(huán)境信息披露意識(shí)。目前我國(guó)環(huán)境信息披露并不規(guī)范，屬于壓力導(dǎo)向型，企業(yè)往往根據(jù)自身偏好披露有利信息，隱藏不利信息，而相關(guān)法規(guī)多為概括性的，缺乏執(zhí)行細(xì)則。這就要求我國(guó)相關(guān)部門通力協(xié)作，健全相關(guān)法律體系，提高企業(yè)信息披露的質(zhì)量和水平。包括健全環(huán)境保護(hù)類法律，根據(jù)各行業(yè)的不同特征細(xì)化要求，統(tǒng)一行業(yè)的披露的方式和標(biāo)準(zhǔn)。完善會(huì)計(jì)法規(guī)及會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，明確財(cái)務(wù)信息披露的形式，如是獨(dú)立報(bào)告還是合并披露，是描述性披露還是量化披露，從而通過財(cái)務(wù)報(bào)告反映企業(yè)環(huán)境事項(xiàng)的真實(shí)合法性以及公允性?？梢约訌?qiáng)稅收政策的引導(dǎo)性作用，用稅收減免等政策優(yōu)惠方式提高企業(yè)轉(zhuǎn)向低碳模式發(fā)展的積極性，同時(shí)明確對(duì)違規(guī)生產(chǎn)，污染環(huán)境型企業(yè)的相關(guān)懲罰措施，雙管齊下，引導(dǎo)企業(yè)經(jīng)濟(jì)行為。另一方面，由于我國(guó)企業(yè)和社會(huì)公眾的環(huán)境保護(hù)意識(shí)并不強(qiáng)，這也影響相關(guān)法律法規(guī)的執(zhí)行。所以我國(guó)政府應(yīng)著力加強(qiáng)環(huán)保觀念的宣傳，倡導(dǎo)公眾建立綠色消費(fèi)觀，號(hào)召企業(yè)和員工樹立科學(xué)的可持續(xù)發(fā)展觀，同時(shí)，加強(qiáng)公眾及輿論對(duì)企業(yè)環(huán)境治理的監(jiān)督，對(duì)企業(yè)形成外在壓力，能有效推動(dòng)企業(yè)節(jié)能減排的進(jìn)展。推動(dòng)企業(yè)自覺遵守與環(huán)境保護(hù)相關(guān)的法律法規(guī)。（2）提高會(huì)計(jì)人員專業(yè)知識(shí)，提高環(huán)境信息披露的規(guī)范性。隨著低碳經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，企業(yè)的經(jīng)濟(jì)管理成效與環(huán)境保護(hù)成效聯(lián)系得越來越緊密。作為環(huán)境管理信息的使用者，國(guó)家管理機(jī)關(guān)、投資者、債權(quán)人等都希望通過財(cái)務(wù)報(bào)告信息了解碳交易，碳披露事項(xiàng)。而企業(yè)經(jīng)營(yíng)者也需要通過有關(guān)會(huì)計(jì)信息揭露企業(yè)履行社會(huì)責(zé)任的情況，樹立企業(yè)的良好形象。這就對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)人員的職業(yè)技能提出了更高的要求。隨著相關(guān)法規(guī)和準(zhǔn)則的不斷完善，原有的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)知識(shí)已經(jīng)無法滿足低碳經(jīng)濟(jì)模式下，與環(huán)境管理相關(guān)的財(cái)務(wù)性息披露的要求。所以，企業(yè)財(cái)會(huì)人員必須學(xué)習(xí)與環(huán)境會(huì)計(jì)及其交叉學(xué)科相關(guān)的知識(shí)，擴(kuò)展職業(yè)技能，掌握與環(huán)境管理相關(guān)的內(nèi)部控制要求，準(zhǔn)確地做好確認(rèn)、計(jì)量工作，并對(duì)外做出規(guī)范地披露。同時(shí)，企業(yè)也應(yīng)該強(qiáng)調(diào)會(huì)計(jì)人員社會(huì)責(zé)任感的培養(yǎng)，提高員工環(huán)境保護(hù)意識(shí)。（3）建立環(huán)境審計(jì)制度，提高環(huán)境信息披露的質(zhì)量。環(huán)境審計(jì)是環(huán)境信息披露質(zhì)量的重要保證，是環(huán)境會(huì)計(jì)的再監(jiān)督。環(huán)境審計(jì)可以起到調(diào)節(jié)生產(chǎn)與環(huán)保、局部利益與整體利益、現(xiàn)實(shí)利益與長(zhǎng)遠(yuǎn)利益矛盾的作用。在我國(guó)現(xiàn)階段還沒有出臺(tái)具有可操作性的環(huán)境會(huì)計(jì)審計(jì)工作細(xì)則，建議政府盡快制定出適合我國(guó)國(guó)情的企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)審計(jì)規(guī)范和準(zhǔn)則，使審計(jì)機(jī)關(guān)和審計(jì)人員有法可依，使環(huán)境審計(jì)走向法制化。同時(shí)加強(qiáng)對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師環(huán)境審計(jì)業(yè)務(wù)的指導(dǎo)，提高現(xiàn)有審計(jì)人員素質(zhì)，以確保環(huán)境會(huì)計(jì)審計(jì)提供的環(huán)境信息合理、合法、全面、真實(shí)，提高環(huán)境信息披露的質(zhì)量，并向社會(huì)公眾全面披露相關(guān)信息。特別是對(duì)于上市公司的環(huán)境信息實(shí)行專項(xiàng)審計(jì)，監(jiān)督上市公司環(huán)境管理行為。

［1］楊志、郭兆暉：《低碳經(jīng)濟(jì)的由來、現(xiàn)狀與運(yùn)行機(jī)制》，《學(xué)習(xí)與探索》2010年第2期。

［2］杜衍炬、胡思虎：《上市公司環(huán)境信息披露研究》，《廣東技術(shù)師范學(xué)院學(xué)報(bào)》2009年第6期。

劉 筱（1990-），女，湖北武漢人，中南財(cái)經(jīng)政法大學(xué)會(huì)計(jì)學(xué)院學(xué)生

祝建軍（1967-），男，湖北武漢人，武漢紡織大學(xué)會(huì)計(jì)學(xué)院教授

（編輯 梁 恒）