○邢維金 李樹剛

（遼寧省有色地質(zhì)局108隊）

關(guān)于會計舞弊及其治理的探討

○邢維金 李樹剛

（遼寧省有色地質(zhì)局108隊）

會計信息具有經(jīng)濟后果，即會計報告對企業(yè)、政府、工會、投資者和債權(quán)人決策制定行為具有不同的影響，且這些個人或團體行為的后果可能影響其他團體的利益。會計信息披露也存在許多潛在的經(jīng)濟后果，如個人間的財富分配、企業(yè)間的資源分配等，因而不實的會計信息必將帶來巨大的危害。近年來，國內(nèi)外一些上市公司相繼曝出會計造假和舞弊丑聞，使得人們對上市公司的盈利能力和會計師事務(wù)所的客觀獨立性產(chǎn)生了質(zhì)疑，嚴重破壞了企業(yè)的誠信和社會道德，同時，也使得社會和公眾的利益受到極大侵害。從最早的“原野”、“瓊民源”、“紅光”、“張家界”等，到2001年的達到登峰造極程度的“銀廣廈”事件，企業(yè)的會計舞弊現(xiàn)象已經(jīng)引起了立法機關(guān)、政府、投資者以及社會公眾等各方面人士的強烈關(guān)注，使其在一定意義上超越了會計范疇，而演變?yōu)橐粋€備受關(guān)注的社會問題。分析企業(yè)會計舞弊的原因及其手段，對防范及治理企業(yè)會計舞弊具有十分重要的現(xiàn)實意義。

一、會計舞弊的概述

1、定義

舞弊是一種有動機和目的的行為，其主體多種多樣，對象復(fù)雜，且通過一定的手段和方式，并最終產(chǎn)生一定的行為后果。會計舞弊是指行為人以獲取不正當(dāng)利益為目的，有計劃、有針對性和有目的地故意違背真實性原則，違反國家法律、法規(guī)、政策、制度和規(guī)章規(guī)范，導(dǎo)致會計信息失真的行為。

會計舞弊主要包括以下幾個方面：（1）偽造、變造記錄或憑證；（2）侵占資產(chǎn)；（3）隱瞞或刪除交易或事項；（4）記錄虛假的交易或事故；（5）蓄意使用不當(dāng)?shù)臅嬚摺?/p>

2、分類

會計舞弊可以分為管理舞弊和非管理舞弊。管理舞弊是指公司管理當(dāng)局蓄意的造假行為。主要目的是通過虛增資產(chǎn)、收入、利潤等，利用虛假或嚴重歪曲事實的會計信息欺騙投資者和債權(quán)人。非管理舞弊是指公司內(nèi)部員工（非管理人員）以欺詐性不正當(dāng)手段獲取公司錢財或其他財產(chǎn)的行為。從技術(shù)層面來看，會計舞弊可以分為兩大類：一類是通過非法手段進行的會計舞弊，即會計造假；另一類是通過合法的手段，即利用現(xiàn)行會計法規(guī)的缺陷和會計政策的選擇操縱會計信息。此外，從會計信息所反映的角度來看，會計舞弊還可以分為會計報表舞弊和會計事項舞弊。前者是指公司在編制會計報表過程中故意謊報某些財務(wù)價值，增加獲利能力，以欺騙投資者、債權(quán)人等公司利害關(guān)系人，其普遍的舞弊形式是多報資產(chǎn)和利潤。后者主要是指虛構(gòu)經(jīng)濟業(yè)務(wù)或在辦理具體會計事項過程中的舞弊行為。

3、會計舞弊的特點

第一，會計舞弊一般都是故意行為，具有行為的欺詐性、違法及違規(guī)性，當(dāng)事人進行舞弊是為了達到某種不正當(dāng)?shù)哪康?。例如，出納人員為侵吞現(xiàn)金而隱瞞現(xiàn)金收入業(yè)務(wù)；企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)為虛夸利潤、粉飾業(yè)績騙取上市資格等而授意財會人員虛列收入、人為少計費用等。

第二，會計舞弊一般都會導(dǎo)致企業(yè)最終會計信息被歪曲或掩蓋，與客觀事實不符，違反國家有關(guān)法規(guī)和企業(yè)會計準(zhǔn)則，不能準(zhǔn)確、公允地反映企業(yè)的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果。

第三，會計舞弊可能是個人行為，也可能是串通舞弊的團伙行為。例如，出納人員以篡改憑證的方式貪污現(xiàn)金、通過私自簽發(fā)支票并不予登記的方式挪用企業(yè)存款等屬于個人舞弊；而材料核算人員與倉庫保管人員串通作弊，侵吞企業(yè)財物，企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)授意有關(guān)財會人員人為調(diào)整賬目、虛計損益則屬于團伙舞弊。

第四，會計舞弊由于一般都有預(yù)謀，具有行為的隱蔽性，行為人以種種伎倆掩蓋其舞弊行為，較難被發(fā)覺。

第五，會計舞弊一般后果比較嚴重，行為人以獲取不正當(dāng)利益為目的，通過各種手段造成會計信息失真，往往導(dǎo)致企業(yè)財產(chǎn)受損、國有資產(chǎn)流失、國家稅收流失等經(jīng)濟后果，而且它一般與經(jīng)濟違法、犯罪行為伴生。

二、會計舞弊的危害性

1、影響國家宏觀經(jīng)濟決策

準(zhǔn)確、真實的會計信息有助于政府部門進行宏觀調(diào)控。國家財政部門根據(jù)企業(yè)報送的會計報表，監(jiān)督檢查企業(yè)的財務(wù)管理情況；稅務(wù)部門通過閱讀企業(yè)的會計資料，了解稅收的執(zhí)行情況等。而會計舞弊會導(dǎo)致嚴重的會計信息失真，使統(tǒng)計上報給政府的相關(guān)信息失去了真實性，它將導(dǎo)致政府宏觀調(diào)控失誤，影響社會經(jīng)濟秩序的正常運轉(zhuǎn)。如果依據(jù)虛假的會計信息制定國家經(jīng)濟發(fā)展計劃和宏觀經(jīng)濟調(diào)控政策，就會起到誤導(dǎo)作用，給國家造成重大損失。

2、影響企業(yè)自身利益

公司的目標(biāo)是實現(xiàn)利潤最大化或者股東財富最大化，要實現(xiàn)這一目標(biāo)離不開高效的管理，而高效管理離不開會計信息，尤其是真實的會計信息。公司過去一定時期發(fā)生的經(jīng)濟業(yè)務(wù)活動最終都要通過財務(wù)會計信息予以反映，因此，財務(wù)會計所提供的信息是考核公司領(lǐng)導(dǎo)人經(jīng)濟責(zé)任履行情況的基本依據(jù)，便于公司預(yù)測、決策與規(guī)劃未來。在經(jīng)營活動中，企業(yè)的內(nèi)部管理人員要依據(jù)會計信息作出相關(guān)的判斷和決策，如果會計信息虛假，會導(dǎo)致企業(yè)內(nèi)部管理人員判斷和決策失誤，就無法滿足各有關(guān)方面的要求，不僅不能發(fā)揮會計應(yīng)有的職能，而且還將導(dǎo)致錯誤的決策，給公司造成不可估量的損失。

3、損害有關(guān)會計信息使用者的利益

一是企業(yè)的債權(quán)人，他們要通過財務(wù)報表掌握其貸款的安全性，判斷企業(yè)能否如期償還貸款本金和利息，決定是否貸款給企業(yè)。如果企業(yè)向公開市場提供的財務(wù)會計信息是不真實的，投資者就會被誤導(dǎo)，根據(jù)錯誤的信息作出錯誤的投資，導(dǎo)致投資者投資失敗，利益受損。當(dāng)投資者感覺自己上當(dāng)受騙了，他就不會對上市公司投資；同樣地，如果銀行知道公司提供的報表是假的，他們就不會再融資給企業(yè)，這樣上市公司就無法正常運轉(zhuǎn)，會計舞弊產(chǎn)生虛假的財務(wù)信息會使他們的利益受到危害。

二是政府及有關(guān)部門，他們要通過財務(wù)會計信息了解企業(yè)所承擔(dān)的義務(wù)，了解企業(yè)應(yīng)納多少稅、是否依法納稅、未來的納稅前景如何。如果企業(yè)提供的會計信息是虛假的，行為人通過隱匿收入、虛列支出偷逃國家稅款，導(dǎo)致國家稅收流失，這將給國家稅收帶來重大損失。虛假的會計信息將影響政府對企業(yè)的領(lǐng)導(dǎo)和指引，并作出錯誤的決策。

三是社會公眾等其他單位，財務(wù)信息通過提供企業(yè)發(fā)展前景和活動范圍的信息，可以對公眾有所幫助，如企業(yè)職工要了解企業(yè)的財務(wù)狀況與獲利情況是否能夠保障企業(yè)持續(xù)經(jīng)營和為職工提供穩(wěn)定的就業(yè)，企業(yè)的工資福利待遇是否變動、是否與企業(yè)的獲利情況掛鉤等。

4、損害社會風(fēng)氣和職業(yè)道德規(guī)范

通過會計舞弊，有關(guān)當(dāng)事人可以利用職務(wù)之便，侵吞、盜竊、騙取或者采用其他方法非法占有公有款項和公有物品，也可以比較方便地將單位賬簿中已作記錄的財產(chǎn)或應(yīng)作記錄但未作記錄的財產(chǎn)轉(zhuǎn)作賬外處理，以及將本單位財產(chǎn)以捐贈、低價轉(zhuǎn)讓、無償租用等方式轉(zhuǎn)出以獲得個人利益。從而導(dǎo)致一些單位和個人謀求不正當(dāng)利益，將會計職業(yè)道德置之腦后，滋生腐敗導(dǎo)致墮落，敗壞社會風(fēng)氣。

因此，會計舞弊所導(dǎo)致的會計信息失真是直接與市場經(jīng)濟規(guī)則嚴重背離的行為。它不但會嚴重削弱會計信息的決策有用性，危害廣大會計信息使用者的利益，使社會公眾對會計誠信基礎(chǔ)產(chǎn)生懷疑，也會從根本上動搖市場經(jīng)濟的信用基礎(chǔ)，危害宏觀經(jīng)濟的正常運行。

三、會計舞弊者經(jīng)常采用的舞弊手段

第一，利用企業(yè)內(nèi)部控制制度的缺陷和薄弱環(huán)節(jié)來進行舞弊，以達到滿足私欲的目的。例如，出納人員利用企業(yè)空白支票，利用財務(wù)專用章、法人印鑒未予分離保管的漏洞，私自開具支票，挪用公款；經(jīng)費報銷核算人員利用企業(yè)報銷審批制度不嚴密，而將自己的個人消費票據(jù)隨同有關(guān)業(yè)務(wù)支出一起報銷入賬等。第二，拉攏與自己職責(zé)不相容的人員，串通舞弊。例如，材料核算人員拉攏倉庫保管人員侵吞材料；產(chǎn)成品核算人員勾結(jié)產(chǎn)成品庫人員竊取產(chǎn)品；費用核算人員串通出納人員虛列費用侵吞公款等。第三，隱匿或篡改憑證。例如，出納人員隱匿收款單據(jù)侵吞公款；經(jīng)費報銷人員篡改單據(jù)，私吞多報費用；企業(yè)為隱瞞收入而隱匿銷貨發(fā)票或開具“大頭小尾”的發(fā)票等。第四，虛構(gòu)業(yè)務(wù)。例如，企業(yè)為虛報利潤而虛構(gòu)收入，少計費用；為套取現(xiàn)金而虛構(gòu)預(yù)借差旅費業(yè)務(wù)；出納人員為侵吞現(xiàn)金而虛構(gòu)支出等。第五，利用一些過渡性會計科目進行舞弊。例如，企業(yè)為調(diào)節(jié)利潤而故意多記或少記“待攤費用”、“遞延資產(chǎn)”、“預(yù)提費用”等科目金額；為隱瞞銷售收入而將其列入“預(yù)收賬款”科目長期掛賬；為套取現(xiàn)金而利用應(yīng)收應(yīng)付等往來科目來回倒賬等。第六，故意造成一些相關(guān)科目相應(yīng)變動進行舞弊。例如，將“現(xiàn)金”和費用科目同幅度多記以侵吞現(xiàn)金等，這種舞弊極具隱蔽性，看起來很像偶然的筆誤所致。第七，發(fā)票造假或偽造單據(jù)，如“陰陽票”、“大頭小尾”發(fā)票。虛開、偽造增值稅專用發(fā)票，侵吞企業(yè)財物，偷漏國家稅款，進行走私活動等。第八，收款不入賬或支出多計賬，將差額私分。第九，虛報冒領(lǐng)、私物公報。將個人所用物品和個人應(yīng)承擔(dān)的費用作為企業(yè)開支項目列支報銷。第十，將企業(yè)單位資金置于體外，供個人或團伙經(jīng)營之用。十一，惡意使用會計政策中不完善的地方，來達到不可告人目的。十二，惡意透支和非法集資，將所得資金用于炒股和期貨生意。十三，利用計算機舞弊。隨著會計電算化的普及，舞弊者會盜用計算機密碼、暗藏計算機程序、擾亂計算機命令來使計算機財務(wù)系統(tǒng)生成一套“假賬”。這類舞弊常被忽視，較難被發(fā)現(xiàn)。

四、會計舞弊的防范與治理

1、加強法制建設(shè)，加大處罰力度

加大處罰力度是當(dāng)前防范化解會計舞弊風(fēng)險的關(guān)鍵。對惡意造假者，一定要加大處罰力度，使舞弊者的代價遠大于其收益。針對目前我國舞弊違規(guī)成本低廉的現(xiàn)實，建議盡快建立民事賠償法制和刑事責(zé)任法制，對造假的上市公司及其高管人員處以重罰，還要對協(xié)同造假的注冊會計師施以重罰，提高造假者的造假成本，從根本上抑制會計舞弊行為。為了提高會計信息質(zhì)量，我國立法機關(guān)及有關(guān)管理部門先后制定并發(fā)布了數(shù)十項相關(guān)的法規(guī)和制度，如《會計法》、《企業(yè)會計制度》、《企業(yè)會計準(zhǔn)則》、《上市公司財務(wù)報表披露細則》等，特別是財政部發(fā)布了新的企業(yè)會計準(zhǔn)則體系。新準(zhǔn)則的起點較高，并且具有前瞻性，其中許多規(guī)定進一步限制了公司進行舞弊的可能性。只要認真執(zhí)行，基本能夠保證會計信息的質(zhì)量，遏制蓄意造假的會計舞弊現(xiàn)象。

2、完善公司內(nèi)部監(jiān)督

會計監(jiān)督是會計工作的基本職能。通過記錄、計算、分析、檢查等方法，對企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動的合法性、合理性和有效性進行監(jiān)督。從企業(yè)內(nèi)部來說，要正確認識會計監(jiān)督的重要地位，加強會計法律法規(guī)的學(xué)習(xí)，強化會計工作內(nèi)部自身法律監(jiān)督；要健全企業(yè)內(nèi)部控制，使參與經(jīng)濟業(yè)務(wù)事項的所有過程的工作人員要相互分離、相互制約；重要經(jīng)濟事項的決策和執(zhí)行要明確相互監(jiān)督、相互制約的程序；要明確財產(chǎn)清查范圍、期限和組織程序；要明確對會計資料定期進行內(nèi)部審計的程序。

3、加強政府監(jiān)督的作用

從企業(yè)外部來說，要加強社會審計監(jiān)督和政府監(jiān)督，強化會計監(jiān)督，有效地發(fā)揮會計監(jiān)督的職能，這是對當(dāng)前經(jīng)濟領(lǐng)域中出現(xiàn)舞弊現(xiàn)象的有力挑戰(zhàn)，也是預(yù)防會計舞弊的有力措施。政府監(jiān)督主要是指我國財政、審計、稅務(wù)、人民銀行、證券監(jiān)督等部門依照有關(guān)法律、行政法規(guī)的規(guī)定履行職責(zé)，對有關(guān)單位的會計資料實施會計監(jiān)督檢查，進行宏觀調(diào)控。這樣在建立健全單位內(nèi)部會計監(jiān)督制度的基礎(chǔ)上，將專業(yè)監(jiān)督和群眾監(jiān)督結(jié)合起來，使外部監(jiān)督和內(nèi)部監(jiān)督配合協(xié)調(diào)一致，為會計人員創(chuàng)造良好的會計工作環(huán)境，為確保會計監(jiān)督的有效性奠定了科學(xué)的基礎(chǔ)。

4、提高注冊會計師審計獨立性

獨立性是審計的本質(zhì)特征，是審計的生命。注冊會計師的公信力在很大程度上取決于其出具審計意見時所展示的獨立性（實質(zhì)上的獨立和形式上的獨立）。如果注冊會計師不同時具備實質(zhì)上的獨立和形式上的獨立，就無法客觀、公正地執(zhí)行審計業(yè)務(wù)、發(fā)表審計意見，注冊會計師審計也就沒有存在的必要。因此，要健全注冊會計師行業(yè)的自律機制，優(yōu)化注冊會計師行業(yè)的從業(yè)環(huán)境，提高其執(zhí)業(yè)的誠信力度，進而防止企業(yè)會計舞弊行為的發(fā)生。

5、提高會計人員職業(yè)素養(yǎng)，加強會計職業(yè)道德觀念建設(shè)

會計人員是會計舞弊的直接制造者，雖然他們也要服從單位負責(zé)人的領(lǐng)導(dǎo)，但對于會計舞弊的產(chǎn)生負有不可推卸的責(zé)任，國家和會計工作管理部門應(yīng)加強對其的素質(zhì)培養(yǎng)。

五、結(jié)論

綜上所述，會計舞弊是一個嚴峻的社會問題，在未來較長時期內(nèi)都會存在。治理舞弊必須從多方面入手，標(biāo)本兼治才是出路。依法治理、有效監(jiān)管、預(yù)防、發(fā)現(xiàn)、追究（懲處）機制的建設(shè)一個也不能少；規(guī)范公司管理當(dāng)局、中介機構(gòu)、政府行為缺一不可。在工作和實踐中不斷地發(fā)現(xiàn)癥結(jié)所在，不斷地完善法律法規(guī)，加大監(jiān)督力度，完善監(jiān)督體系，加強會計人員的職業(yè)教育和素質(zhì)教育，以從根本上解決這個問題。

（責(zé)任編輯：胡婉君）