湯潔茵

[摘要]隨著金融交易在現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)中的重要性日益突出，金融信息也成為稅收征管不可或缺的重要課稅資料之一。但金融機(jī)構(gòu)基于金融隱私權(quán)的保護(hù)而承擔(dān)的信息保密義務(wù)，卻已成為制約稅務(wù)機(jī)關(guān)獲取金融交易信息的重要法律障礙之一；這一障礙即便是《稅收征管法》明確規(guī)定金融機(jī)構(gòu)的第三方協(xié)助義務(wù)后也無(wú)法予以清除。因此，如何在金融隱私權(quán)的保護(hù)與稅務(wù)機(jī)關(guān)金融信息的取得之間實(shí)現(xiàn)一定的平衡，如何促進(jìn)金融機(jī)構(gòu)積極履行其在稅收征管中的第三方協(xié)助義務(wù)，便成為《稅收征管法》修改的重要內(nèi)容。為此，有必要構(gòu)建稅務(wù)機(jī)關(guān)獲取金融信息的渠道、確立金融機(jī)構(gòu)協(xié)助義務(wù)的履行，并明確稅務(wù)機(jī)關(guān)獲取信息的法律界限。

[關(guān)鍵詞]稅收征管金融隱私權(quán)；課稅資料；金融交易信息；金融機(jī)構(gòu)；協(xié)助義務(wù)

[中圖分類(lèi)號(hào)]F810.423[文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼]A[文章編號(hào)]1004-9339(2010)03-0082-08

《稅收征管法》第17條明確規(guī)定，稅務(wù)機(jī)關(guān)依法查詢(xún)從事生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的納稅人開(kāi)立賬戶(hù)的情況時(shí)，有關(guān)銀行和其他金融機(jī)構(gòu)應(yīng)當(dāng)予以協(xié)助。第54條則規(guī)定，經(jīng)縣以上稅務(wù)局(分局)局長(zhǎng)批準(zhǔn)，憑全國(guó)統(tǒng)一格式的檢查存款賬戶(hù)許可證明，可以查詢(xún)從事生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)的納稅人、扣繳義務(wù)人在銀行或者其他金融機(jī)構(gòu)的存款賬戶(hù)。這一規(guī)定往往被認(rèn)為是金融機(jī)構(gòu)提供課稅信息義務(wù)的法律基礎(chǔ)。然而，根據(jù)該條規(guī)定，稅務(wù)機(jī)關(guān)查詢(xún)的信息僅限于納稅人“開(kāi)立賬戶(hù)”的情況或是存款賬戶(hù)信息，而非納稅人的全部交易信息，稅務(wù)機(jī)關(guān)能否基于獲取課稅信息的需要，要求包括金融交易所、結(jié)算機(jī)構(gòu)等金融主體以及金融中介機(jī)構(gòu)提供與金融交易相關(guān)的信息則不無(wú)疑問(wèn)。而銀行等金融機(jī)構(gòu)在提供相關(guān)信息時(shí)，是否違背其保密義務(wù)，從而侵犯金融交易參與者的金融隱私權(quán)，更是值得考量。

一、金融隱私權(quán)：金融機(jī)構(gòu)履行稅法協(xié)助義務(wù)的法律屏障

在現(xiàn)代信息社會(huì)中，與個(gè)人的信用或交易相關(guān)的信息并不絕對(duì)處于其所有人的控制與管理之下。在金融體系不斷健全發(fā)展的情況下，經(jīng)濟(jì)交易活動(dòng)的款項(xiàng)收支往往通過(guò)銀行賬戶(hù)進(jìn)行，因此，銀行必然保留納稅人與其經(jīng)濟(jì)交易有關(guān)的信息。以銀行為代表的金融機(jī)構(gòu)實(shí)際上控制了個(gè)人的經(jīng)濟(jì)與財(cái)產(chǎn)市場(chǎng)交易方式狀況方面的完整信息。因此，從傳統(tǒng)的隱私權(quán)延伸出新的實(shí)體內(nèi)容，于是產(chǎn)生“金融隱私權(quán)”。金融隱私權(quán)是指金融機(jī)構(gòu)客戶(hù)和消費(fèi)者對(duì)其金融信息所享有的不受他人非法侵?jǐn)_、知悉、利用和公開(kāi)的一種權(quán)利。它是一種兼具人格性和財(cái)產(chǎn)性且財(cái)產(chǎn)性日益突出的新型民事權(quán)利，包括金融機(jī)構(gòu)客戶(hù)自主支配上述信息的權(quán)利、自主決定允許或不允許第三人知悉和利用該信息的權(quán)利以及當(dāng)上述信息被不當(dāng)泄露和侵害時(shí)，尋求司法救濟(jì)的權(quán)利。

根據(jù)稅收法定主義，稅務(wù)機(jī)關(guān)有義務(wù)依照稅法的規(guī)定核定及征收已成立的稅收債務(wù)。只有存在確實(shí)的證據(jù)可以證明納稅人經(jīng)濟(jì)收益的取得已經(jīng)符合課稅要件的情況下，稅務(wù)機(jī)關(guān)才能根據(jù)該事實(shí)核定應(yīng)稅所得的范圍并確定納稅人的納稅義務(wù)。證明經(jīng)濟(jì)事實(shí)及其收益存在的事實(shí)證據(jù)在稅收征收過(guò)程中具有重要的意義。由于金融機(jī)構(gòu)所掌握的個(gè)人資料和資金流向等交易信息，包括金融資料檔案、與金融機(jī)構(gòu)的交易記錄或信用記錄等，全方位反映了個(gè)人的金融狀況，體現(xiàn)著個(gè)人收入與支出、資產(chǎn)與負(fù)債以及消費(fèi)習(xí)慣等，對(duì)于判定個(gè)人納稅義務(wù)的承擔(dān)具有關(guān)鍵的作用，這便決定了稅務(wù)機(jī)關(guān)獲取金融機(jī)構(gòu)的經(jīng)營(yíng)信息、金融主體的交易信息和賬戶(hù)信息是其行使征管權(quán)的前提條件。也正因?yàn)槿绱耍抖愂照鞴芊ā访鞔_了銀行等金融機(jī)構(gòu)在提供金融交易信息方面的協(xié)助義務(wù)。但金融機(jī)構(gòu)所知悉或掌握的個(gè)人交易信息資料，為金融隱私權(quán)所保護(hù)的范圍，應(yīng)當(dāng)受到同樣的法律保護(hù)。稅務(wù)機(jī)關(guān)在向金融機(jī)構(gòu)主張獲取金融信息時(shí)，無(wú)可避免地與金融隱私權(quán)發(fā)生沖突，即稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)金融信息，尤其是金融交易信息的需求和金融機(jī)構(gòu)對(duì)金融信息的保有、金融交易主體的金融信息的排他性之間的沖突。

稅務(wù)機(jī)關(guān)通過(guò)金融機(jī)構(gòu)獲取金融信息，不僅直接與金融隱私權(quán)發(fā)生直接的沖突，更將限制、干預(yù)金融機(jī)構(gòu)履行對(duì)金融隱私予以保密的義務(wù)。隨著現(xiàn)代金融市場(chǎng)的發(fā)展，尤其是在金融創(chuàng)新的背景之下，金融信息成為金融機(jī)構(gòu)從事經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的重要商業(yè)資源。投資者的信心是維系金融市場(chǎng)生存、發(fā)展和利潤(rùn)空間的重要基礎(chǔ)。而投資者的信心除來(lái)源于對(duì)金融市場(chǎng)發(fā)展的良好預(yù)期外，更來(lái)源于金融機(jī)構(gòu)對(duì)金融消費(fèi)者和客戶(hù)的金融信息等金融隱私的嚴(yán)格保護(hù)。金融機(jī)構(gòu)的信用以及公眾對(duì)金融機(jī)構(gòu)的信心對(duì)金融機(jī)構(gòu)的生存和發(fā)展以及擴(kuò)大利潤(rùn)空間有著決定性的影響，保護(hù)金融機(jī)構(gòu)的消費(fèi)者和客戶(hù)的金融隱私權(quán)是維持其信用的關(guān)鍵所在。也正因?yàn)槿绱?，金融機(jī)構(gòu)往往被賦予嚴(yán)格的客戶(hù)金融信息的保密義務(wù)。對(duì)于金融機(jī)構(gòu)而言，金融信息更構(gòu)成其商業(yè)秘密的重要內(nèi)容，具有巨大的商業(yè)價(jià)值和社會(huì)利用價(jià)值。稅務(wù)機(jī)關(guān)要求金融機(jī)構(gòu)提供金融信息，必然對(duì)其履行相應(yīng)的保密義務(wù)、保有金融信息的權(quán)利造成或多或少的限制，甚至增加其額外的費(fèi)用支出，進(jìn)而影響其日常生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的進(jìn)行。正因?yàn)槿绱?，作為以利?rùn)最大化為目標(biāo)的金融機(jī)構(gòu)，缺乏必要的激勵(lì)以滿足稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)金融信息的需要。

然而，也正是因?yàn)榻鹑陔[私權(quán)的存在，對(duì)稅務(wù)機(jī)關(guān)獲取必要的金融交易的信息造成一定限制。無(wú)法獲取銀行情報(bào)將影響稅務(wù)機(jī)關(guān)向納稅人確定和征收稅款的能力，因?yàn)楂@得并分析金融交易的紀(jì)錄，在很多情況下是確定納稅人應(yīng)稅所得的前提。如果金融主體濫用其金融隱私權(quán)而使得稅務(wù)機(jī)關(guān)無(wú)法獲得有關(guān)金融交易紀(jì)錄，將直接影響稅務(wù)機(jī)關(guān)確定納稅人的應(yīng)稅所得及其應(yīng)納稅額，由此即可能導(dǎo)致金融主體間稅收負(fù)擔(dān)的扭曲。相關(guān)金融主體甚至可能濫用金融隱私權(quán)以隱匿所得或是交易的真實(shí)性，為納稅人逃避其納稅義務(wù)提供各種便利。不僅如此，由于金融隱私權(quán)的過(guò)度保護(hù)而使得稅務(wù)機(jī)關(guān)無(wú)法從相關(guān)金融機(jī)構(gòu)獲得金融交易信息，則將使稅務(wù)機(jī)關(guān)不得不尋求其他途徑以獲取必要的課稅資料。這便意味著相應(yīng)的稅收征管成本的增加，以及相應(yīng)的稅收征管效率的弱化。對(duì)于納稅人而言，稅務(wù)機(jī)關(guān)越難獲取受金融隱私權(quán)保護(hù)的信息，其守法成本越高，其稅法公平的信任與期待也必然由此喪失，其結(jié)果必然是“劣幣驅(qū)逐良幣”，導(dǎo)致稅收法治秩序的破壞。正如OECD在其“為稅收目的改善銀行情報(bào)的取得”的研究報(bào)告中強(qiáng)調(diào)，“過(guò)去50多年的經(jīng)驗(yàn)表明，不充分開(kāi)放的銀行情報(bào)已成為稅收征管和法律實(shí)施的障礙”。

各國(guó)對(duì)金融隱私權(quán)的保護(hù)不僅限制了本國(guó)境內(nèi)的稅收征管，更成為國(guó)際稅收情報(bào)交換有效實(shí)施的法律障礙。嚴(yán)格的銀行保密義務(wù)將阻止一國(guó)稅務(wù)機(jī)關(guān)依照稅收協(xié)定或其它司法途徑向他國(guó)稅務(wù)機(jī)關(guān)提供情報(bào)，國(guó)際稅收合作必然受阻。從國(guó)際層面來(lái)看，金融全球化和各國(guó)金融管制的放松，為資金的國(guó)際流動(dòng)提供了可能，但也為資本的趨利性提供了大量的可乘之機(jī)。在基于本國(guó)利益而拒絕提供有關(guān)金融交易相關(guān)信息的國(guó)家，金融交易主體能夠得以隱匿收入而提高其稅后所得，則更容易吸引更多的國(guó)際資本進(jìn)入；相反，相關(guān)國(guó)家則因?yàn)樵搰?guó)拒絕提供金融交易的課稅信息而無(wú)法完全行使其征稅權(quán)?？梢哉f(shuō)，在國(guó)際層面上，一國(guó)對(duì)其金融交易信息的過(guò)度保護(hù)所導(dǎo)致的被濫用的潛在性以及所導(dǎo)致的負(fù)面后果都成倍數(shù)增長(zhǎng)。

一國(guó)禁止或限制為稅收目的獲取金融交易信息，在全球化背景下比以前更有可能給其他國(guó)家稅務(wù)機(jī)關(guān)帶來(lái)負(fù)面的影響。

無(wú)論金融隱私權(quán)或金融機(jī)構(gòu)的經(jīng)營(yíng)自由權(quán)，都是維系金融市場(chǎng)正常運(yùn)行的基礎(chǔ)性權(quán)利。然而，在實(shí)現(xiàn)機(jī)制方面，稅收征管權(quán)本身所固有的權(quán)力屬性，必然對(duì)金融隱私權(quán)的實(shí)現(xiàn)造成一定干預(yù)與限制。因此，如何在維護(hù)國(guó)家征稅權(quán)實(shí)現(xiàn)的同時(shí)，對(duì)金融隱私權(quán)予以尊重和保護(hù)，便成為構(gòu)建金融機(jī)構(gòu)第三方協(xié)助義務(wù)實(shí)現(xiàn)機(jī)制所必須考量的又一難題。

二、金融隱私權(quán)的限制：金融機(jī)構(gòu)第三方協(xié)助義務(wù)的邏輯起點(diǎn)

(一)稅收征管權(quán)與金融隱私權(quán)的終極價(jià)值的彌合

1.國(guó)家所提供的金融穩(wěn)定等公共物品是金融隱私權(quán)存在的前提。盡管稅收征管權(quán)與隱私權(quán)的表現(xiàn)形式各異、價(jià)值取向有別，但從根源上考察，兩者實(shí)際上只是從不同的維度上體現(xiàn)了在市民社會(huì)中，人之為人的基本人格尊嚴(yán)和經(jīng)濟(jì)自由的維護(hù)?；陔[私權(quán)這一憲法性的基本權(quán)利，個(gè)人固然有權(quán)利自主決定是否將其金融信息資料提供給稅務(wù)機(jī)關(guān)使用。但不容否認(rèn)的是，金融交易的完成及其信息在金融體系中的留存與保護(hù)必須建立于穩(wěn)定且運(yùn)作良好的金融市場(chǎng)的基礎(chǔ)之上。在一個(gè)高風(fēng)險(xiǎn)、缺乏必要交易秩序的金融市場(chǎng)中，其基本的經(jīng)濟(jì)自由權(quán)利尚且不足以得到保障，更無(wú)須談及金融隱私權(quán)的保護(hù)。由于金融市場(chǎng)本身的風(fēng)險(xiǎn)性、投機(jī)性和內(nèi)在的脆弱性，金融市場(chǎng)的穩(wěn)健發(fā)展對(duì)國(guó)家所提供的公共物品存在天然的依賴(lài)性，對(duì)基礎(chǔ)設(shè)施和公共服務(wù)有著更高的要求。金融市場(chǎng)的穩(wěn)健發(fā)展，離不開(kāi)政府的有效金融監(jiān)管，離不開(kāi)國(guó)家所制定的金融市場(chǎng)的法律法規(guī)體系，離不開(kāi)政府所扶持的公平的競(jìng)爭(zhēng)和發(fā)展環(huán)境以及完善的信用體系，尤其在金融市場(chǎng)產(chǎn)生系統(tǒng)性風(fēng)險(xiǎn)時(shí)，更需要政府的“救市措施”。這些金融市場(chǎng)所特需的“公共物品”只能由政府來(lái)提供。因此，就“稅收乃是公共物品的對(duì)價(jià)”而言，個(gè)人參與金融交易而享受?chē)?guó)家所提供的金融市場(chǎng)的特殊公共物品和其他一般性公共物品，均應(yīng)當(dāng)為此而支付相應(yīng)的對(duì)價(jià)。因此，可以說(shuō)，征稅權(quán)的存在才足以使個(gè)人所從事交易的金融市場(chǎng)的自由、穩(wěn)定、安全和秩序成為可能，而這不僅成為個(gè)人自由從事金融交易的基礎(chǔ)，也成為個(gè)人支配和控制其金融交易信息的前提之所在。

2.稅收構(gòu)成金融隱私權(quán)保護(hù)的成本。由于任何一項(xiàng)權(quán)利都是“由政府權(quán)力用公共經(jīng)費(fèi)認(rèn)可并維護(hù)的壟斷”，權(quán)利的實(shí)現(xiàn)依賴(lài)于立法者所創(chuàng)立的權(quán)利規(guī)則，更依賴(lài)于政府及司法體系為確立、保護(hù)和實(shí)現(xiàn)權(quán)利所實(shí)施的行為。而顯然只有獲得足夠的財(cái)政支持，金融隱私權(quán)才能通過(guò)政府執(zhí)法和司法救濟(jì)最終得以實(shí)現(xiàn)。在現(xiàn)代社會(huì)中，金融隱私權(quán)已非消極實(shí)現(xiàn)的權(quán)利，即并非單純排除、禁止他人包括國(guó)家干預(yù)的消極權(quán)利，而具有更多的積極權(quán)利的內(nèi)涵。金融隱私權(quán)所保障的個(gè)人對(duì)其金融信息的自主、自決權(quán)利，必須有國(guó)家的協(xié)力或做出一定的預(yù)防措施，金融隱私權(quán)的保護(hù)與發(fā)展有賴(lài)于國(guó)家的積極作為創(chuàng)造經(jīng)濟(jì)、文化等各種必要條件，不斷建立、健全金融隱私權(quán)保障機(jī)制，為金融隱私權(quán)提供必要的救濟(jì)和保障。因此，金融隱私權(quán)的行使同樣依賴(lài)于以稅收為主導(dǎo)的公共成本。國(guó)家征稅權(quán)也正是在保障包括金融隱私權(quán)在內(nèi)的基本人權(quán)中獲得其正當(dāng)合理性。

3.公共利益優(yōu)先與金融隱私權(quán)的限制。私人利益滯后于公共利益的保護(hù)成為大多數(shù)支持對(duì)金融隱私權(quán)的絕對(duì)性予以限制的理論基礎(chǔ)。金融隱私權(quán)的保護(hù)固然對(duì)于金融交易主體利益的實(shí)現(xiàn)至為重要，但無(wú)可否認(rèn)的是，金融隱私權(quán)的保障同樣是基于公共利益的保護(hù)，無(wú)論對(duì)金融業(yè)的整體發(fā)展、市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)秩序的構(gòu)建還是國(guó)際經(jīng)濟(jì)和金融運(yùn)行安全均有著重要的意義。然而，與金融隱私權(quán)相比，征稅權(quán)的有效行使所能夠?qū)崿F(xiàn)的公共利益顯然遠(yuǎn)比金融私權(quán)的保護(hù)具有更高的價(jià)值。這不僅根源于稅收作為一切公民權(quán)利實(shí)現(xiàn)的成本，更在于稅務(wù)機(jī)關(guān)有效行使其征管權(quán)利，不僅關(guān)系到國(guó)家財(cái)政收入的取得，更關(guān)系到金融業(yè)與其他行業(yè)的公平稅負(fù)，甚至關(guān)系到金融市場(chǎng)內(nèi)部各個(gè)金融機(jī)構(gòu)之間、各種不同的金融交易類(lèi)型之間的公平稅負(fù)，對(duì)避免因稅收負(fù)擔(dān)引發(fā)的金融市場(chǎng)結(jié)構(gòu)的扭曲有著重要的意義。也正是基于這種對(duì)公共利益實(shí)現(xiàn)價(jià)值上的差異，雖然法律給予保密保護(hù)是基于公共利益的需要，但其必須服從于另外一些支持披露信息的公共利益要求。而稅收程序設(shè)置的目的，不僅在于保障人民的權(quán)益不受稅務(wù)機(jī)關(guān)征管行為的侵害，更在于達(dá)成有效的稅收征管，避免浪費(fèi)不必要的征稅成本。通過(guò)賦予金融機(jī)構(gòu)提供個(gè)人金融信息的義務(wù)，如能夠有效減少稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行課稅資料調(diào)查的成本，則盡管會(huì)形成對(duì)納稅人的金融隱私權(quán)的限制，但此限制仍具有一定的正當(dāng)合理性。因此，金融隱私權(quán)對(duì)稅收征管權(quán)并不具有天然的對(duì)抗效力，稅務(wù)機(jī)關(guān)可以對(duì)金融機(jī)構(gòu)主張一定的信息知悉權(quán)，而金融機(jī)構(gòu)必須予以協(xié)助和配合。如在美國(guó)1970年通過(guò)的《銀行保密法》中即肯定美國(guó)財(cái)政部主管官員可隨時(shí)向銀行和金融公司索取與客戶(hù)相關(guān)的金融交易資料，以協(xié)助稅務(wù)訴訟的進(jìn)行。

從根源上探究，國(guó)家征稅權(quán)的確立實(shí)際上已然隱喻了對(duì)包括隱私權(quán)在內(nèi)的私權(quán)利的一定程度的剝奪與限制。正如洛克所強(qiáng)調(diào)的，自由、生命與財(cái)產(chǎn)權(quán)是公眾依據(jù)自然法則所享有的基本人權(quán)。然而，公眾為了維持基本人權(quán)的需要，經(jīng)社會(huì)契約而自由建立政府這一共同體。為建立并維持這一共同體。必須讓渡包括財(cái)產(chǎn)權(quán)在內(nèi)的部分基本人權(quán)。如果說(shuō)稅收是公眾為維持其基本人權(quán)而讓渡的經(jīng)濟(jì)利益的話，那么，對(duì)其個(gè)人空間和自主事項(xiàng)的一定限制，同樣是為此而做出的部分犧牲。而無(wú)論是財(cái)產(chǎn)的讓渡還是基本人權(quán)的限制，其終極目的仍在于保證其“所剩余的自由與權(quán)利的安全并能夠快樂(lè)地享受自由與權(quán)利”。

單純表現(xiàn)在形式上的差異并無(wú)法阻斷稅收征管權(quán)與隱私權(quán)對(duì)人作為社會(huì)存在的基本人格與尊嚴(yán)的保護(hù)與實(shí)現(xiàn)的終極價(jià)值的一致，這也成為稅收征管權(quán)與隱私權(quán)的內(nèi)在沖突得以最終調(diào)和的根源之所在。

(二)稅收征管權(quán)與金融隱私權(quán)內(nèi)在沖突的調(diào)和

如上所述，盡管稅收征管權(quán)與金融隱私權(quán)的沖突是不爭(zhēng)的事實(shí)，但基于對(duì)人格尊嚴(yán)和經(jīng)濟(jì)自由的保護(hù)的最終價(jià)值追尋，稅收征管權(quán)與金融隱私權(quán)之間仍存在協(xié)調(diào)的可能性。正如凱爾森所強(qiáng)調(diào)的，“從全部法律創(chuàng)造活動(dòng)中的功能來(lái)看，私權(quán)利與政治權(quán)力之間并無(wú)實(shí)質(zhì)上的差別”，由于稅收的普遍性，稅收征管更是廣泛及于個(gè)人生活，絕對(duì)處于稅收征管范圍之外的私人生活領(lǐng)域?qū)嶋H上并不存在。因此，稅收征管權(quán)與金融隱私權(quán)之間的沖突并無(wú)法自動(dòng)消除，而只能通過(guò)一定制度予以調(diào)節(jié)，此種調(diào)節(jié)并非簡(jiǎn)單的基于二元或多元的價(jià)值沖突而單方面地予以否定，而是在二者之間尋找一種合理界限以進(jìn)行雙向的調(diào)節(jié)。

如前所述，金融隱私權(quán)在稅收征管活動(dòng)中所受到的限制，實(shí)際上是公民為享受政府所提供的公共服務(wù)而必須承擔(dān)的犧牲之一。根據(jù)憲法的“一般公益條款”，隱私權(quán)必須受到公共利益的限制，在符合一般的或特殊的公益條款的前提下，隱私權(quán)應(yīng)當(dāng)受到必要的限制，但這種限制應(yīng)當(dāng)依法進(jìn)行。稅款的征收，不僅直接關(guān)涉政府等國(guó)家機(jī)關(guān)的整體運(yùn)行，關(guān)系到社會(huì)與個(gè)人發(fā)展所必需的公共物品的提供，更關(guān)系到個(gè)人基本人權(quán)的實(shí)現(xiàn)程度，具有重要的公益性?xún)r(jià)值。這顯然成為稅收征管侵入個(gè)人隱私空間的正當(dāng)性的基本價(jià)

值，個(gè)人的隱私在抗衡稅收征管權(quán)時(shí)并不具有絕對(duì)的意義。

但應(yīng)當(dāng)強(qiáng)調(diào)的是，金融隱私權(quán)一方面受到稅收征管權(quán)的限制，但反過(guò)來(lái)也要求限制國(guó)家權(quán)力以防止其過(guò)度擴(kuò)大。隱私權(quán)產(chǎn)生于國(guó)家與個(gè)人關(guān)系之中，是國(guó)家通過(guò)法律確認(rèn)的政府留給個(gè)人的自由空間的一部分，究其實(shí)質(zhì)，乃是為了平衡國(guó)家與個(gè)人的關(guān)系而生的一種法定的權(quán)利，其存在的目的在于防止國(guó)家對(duì)個(gè)人日常生活的過(guò)度介入。因此，當(dāng)稅收征管權(quán)介入私人領(lǐng)域時(shí)，應(yīng)當(dāng)尤其注意對(duì)于人的自由與人格尊嚴(yán)的尊重。這種尊重不僅包括人的外在能力的生命、身體、自由、財(cái)產(chǎn)和住宅，也包括人的內(nèi)在能力的精神、自治和隱私。在個(gè)人的私人領(lǐng)域中，尤其是隱私事務(wù)，只受到稅收征管權(quán)最小限度的侵?jǐn)_，并只限于合理和合法的限度范圍內(nèi)。稅務(wù)機(jī)關(guān)在行使稅收征管權(quán)時(shí)，應(yīng)當(dāng)給予個(gè)人選擇的自由，使其能夠保持“作為自由公民的隱私”。

三、稅收征管中金融信息的取得與金融隱私權(quán)的保護(hù)

(一)基于課稅目的的金融信息的取得途徑

根據(jù)我國(guó)《稅收征管法》及其實(shí)施細(xì)則的規(guī)定，我國(guó)稅務(wù)機(jī)關(guān)獲取金融信息的途徑僅限于查詢(xún)特定納稅人的銀行存款信息。但由于我國(guó)各個(gè)商業(yè)銀行甚至同一商業(yè)銀行的不同分支機(jī)構(gòu)之間存在一定的競(jìng)爭(zhēng)關(guān)系，納稅人往往可以在不同的商業(yè)銀行或同一商業(yè)銀行的分支機(jī)構(gòu)開(kāi)立多個(gè)賬戶(hù)。盡管我國(guó)從2000年4月開(kāi)始推行儲(chǔ)蓄實(shí)名制，但稅務(wù)機(jī)關(guān)仍難以查明納稅人全部的個(gè)人賬戶(hù)存款信息。加上雖然《稅收征管法》明確規(guī)定了金融機(jī)構(gòu)的協(xié)助義務(wù)，但卻并未對(duì)其未履行該協(xié)助義務(wù)設(shè)定任何消極的法律后果；即在賦予金融機(jī)構(gòu)提供個(gè)人金融信息以保證征稅權(quán)實(shí)現(xiàn)的義務(wù)的同時(shí)，對(duì)該主體未履行該義務(wù)時(shí)所應(yīng)當(dāng)承擔(dān)的消極法律后果卻并未有任何的規(guī)定。在缺乏責(zé)任性規(guī)范的情況下，金融機(jī)構(gòu)未履行其協(xié)助義務(wù)時(shí)，便不可能通過(guò)追究其法律責(zé)任而產(chǎn)生強(qiáng)制其履行義務(wù)的效果。正因?yàn)椤抖愂照鞴芊ā匪?guī)定的獲取金融信息的途徑過(guò)于單一，而金融機(jī)構(gòu)卻缺乏予以協(xié)助的積極性和法律強(qiáng)制，這使得稅務(wù)機(jī)關(guān)從金融機(jī)構(gòu)所獲得的金融信息極為有限。如何改善稅務(wù)機(jī)關(guān)獲取金融信息的途徑，也成為完善《稅收征管法》的重要內(nèi)容之一。

1.各國(guó)獲取金融信息的經(jīng)驗(yàn)借鑒。從當(dāng)前各國(guó)基于課稅目的而獲取金融信息的途徑來(lái)看，查詢(xún)銀行賬戶(hù)、檢查金融機(jī)構(gòu)的營(yíng)業(yè)場(chǎng)所、建立金融交易數(shù)據(jù)庫(kù)和金融機(jī)構(gòu)主動(dòng)報(bào)告金融交易信息是各國(guó)較為通行的方式。在大多數(shù)情況下，稅務(wù)機(jī)關(guān)能夠直接或間接通過(guò)司法、行政程序向銀行查詢(xún)，獲得某特定納稅人的銀行信息。在一定條件下進(jìn)入銀行營(yíng)業(yè)場(chǎng)所直接獲取所需的銀行賬戶(hù)信息。在信息基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)較為發(fā)達(dá)的國(guó)家，稅收征管系統(tǒng)與金融交易系統(tǒng)實(shí)現(xiàn)鏈接，從而為稅務(wù)機(jī)關(guān)獲取金融交易信息提供信息化的基礎(chǔ)，也有力地強(qiáng)化了稅務(wù)機(jī)關(guān)所取得的信息的真實(shí)性和時(shí)效性。如法國(guó)、匈牙利、韓國(guó)、挪威和西班牙等一些國(guó)家有儲(chǔ)存特定銀行賬戶(hù)信息的集中數(shù)據(jù)庫(kù)。法國(guó)要求經(jīng)營(yíng)股票、債券和現(xiàn)金業(yè)務(wù)的銀行按月提供開(kāi)設(shè)、修改和撤銷(xiāo)各類(lèi)賬戶(hù)的信息，這些信息儲(chǔ)存于計(jì)算機(jī)管理的數(shù)據(jù)庫(kù)中，法國(guó)的稅務(wù)機(jī)關(guān)能夠利用這個(gè)數(shù)據(jù)庫(kù)進(jìn)行稅收研究、控制和征管。韓國(guó)在稅務(wù)機(jī)關(guān)的總數(shù)據(jù)庫(kù)之中擁有一個(gè)單獨(dú)的數(shù)據(jù)庫(kù)，這個(gè)數(shù)據(jù)庫(kù)存儲(chǔ)了銀行自動(dòng)報(bào)告的有關(guān)銀行所支付利息的信息，包括支付的利息數(shù)額、支付利息時(shí)的代扣稅額、添加到賬戶(hù)上的利息數(shù)額、賬戶(hù)持有人的身份和身份證號(hào)碼或者業(yè)務(wù)登記代碼。此外，金融機(jī)構(gòu)主動(dòng)提供特定種類(lèi)的信息，如自動(dòng)報(bào)告支付給納稅人的利息以及支付利息時(shí)代扣的稅額等方面的信息、納稅人賬戶(hù)的開(kāi)設(shè)、撤銷(xiāo)信息、賬戶(hù)年終余額信息和貸款利息信息，也是稅務(wù)機(jī)關(guān)獲取金融交易信息的重要渠道。此外，各國(guó)也逐漸采取措施發(fā)展納稅人自愿服從策略，使那些不遵從稅法的納稅人主動(dòng)報(bào)告或同意金融機(jī)構(gòu)提供其過(guò)去利用嚴(yán)格金融隱私權(quán)保護(hù)制度隱瞞的收入和資產(chǎn)。

然而，只有當(dāng)金融機(jī)構(gòu)所掌握的有關(guān)客戶(hù)身份和金融交易性質(zhì)、金額的信息有用且可靠，稅務(wù)機(jī)關(guān)擁有的獲取銀行信息的途徑才是有價(jià)值的。因此，在2000年OECD針對(duì)銀行信息獲取所公布的報(bào)告中，強(qiáng)調(diào)各成員為促進(jìn)基于課稅目的獲取銀行信息，應(yīng)當(dāng)采取必要的措施阻止金融機(jī)構(gòu)保留匿名賬戶(hù)，要求金融機(jī)構(gòu)對(duì)其經(jīng)常或臨時(shí)性的客戶(hù)都要進(jìn)行身份驗(yàn)證，同時(shí)對(duì)那些賬戶(hù)真正受益人和交易真正受益人的身份進(jìn)行確認(rèn)。

2.改善我國(guó)稅務(wù)機(jī)關(guān)獲取金融信息途徑的具體方案。各國(guó)對(duì)稅務(wù)機(jī)關(guān)獲取金融信息途徑的諸多經(jīng)驗(yàn)，對(duì)于我國(guó)改善稅務(wù)機(jī)關(guān)的金融信息取得并加強(qiáng)金融機(jī)構(gòu)的協(xié)助義務(wù)多有助益。隨著我國(guó)金融交易網(wǎng)絡(luò)的建立，除應(yīng)當(dāng)進(jìn)一步完善稅務(wù)機(jī)關(guān)的銀行存款信息的查詢(xún)權(quán)外，借鑒國(guó)外金融信息數(shù)據(jù)庫(kù)的建設(shè)也成為可能。

(1)金融機(jī)構(gòu)建立和實(shí)施客戶(hù)身份識(shí)別制度。為保證單位和個(gè)人開(kāi)戶(hù)信息的真實(shí)性，我國(guó)有必要在當(dāng)前儲(chǔ)蓄實(shí)名制的基礎(chǔ)上，進(jìn)一步建立和實(shí)施客戶(hù)身份識(shí)別制度。金融機(jī)構(gòu)應(yīng)當(dāng)對(duì)要求建立業(yè)務(wù)關(guān)系或者辦理規(guī)定金額以上的一次性金融業(yè)務(wù)的客戶(hù)身份進(jìn)行識(shí)別，要求客戶(hù)出示真實(shí)有效的身份證件或者其他身份證明文件進(jìn)行核對(duì)并登記；客戶(hù)身份信息發(fā)生變化時(shí)，應(yīng)當(dāng)及時(shí)予以更新。金融機(jī)構(gòu)應(yīng)當(dāng)按照規(guī)定了解客戶(hù)的交易目的和交易性質(zhì)，有效識(shí)別交易的受益人，在辦理業(yè)務(wù)中發(fā)現(xiàn)異常跡象或者對(duì)先前獲得的客戶(hù)身份資料的真實(shí)性、有效性、完整性有疑問(wèn)的，應(yīng)當(dāng)重新識(shí)別客戶(hù)身份，保證與其有代理關(guān)系或者類(lèi)似業(yè)務(wù)關(guān)系的境外金融機(jī)構(gòu)進(jìn)行有效的客戶(hù)身份識(shí)別，并可從該境外金融機(jī)構(gòu)獲得所需的客戶(hù)身份信息。

(2)建立基本金融信息數(shù)據(jù)庫(kù)。就我國(guó)而言，當(dāng)前，稅務(wù)機(jī)關(guān)獲取金融信息所存在的障礙主要是金融機(jī)構(gòu)的配合不足及納稅人的金融信息過(guò)于分散。因此，應(yīng)當(dāng)由特定的權(quán)威機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)完成全國(guó)金融信息數(shù)據(jù)庫(kù)的建立，并由其負(fù)責(zé)向稅務(wù)機(jī)關(guān)提供相應(yīng)的金融信息?；诋?dāng)前中國(guó)人民銀行在金融業(yè)的宏觀調(diào)控和監(jiān)管者的地位，可以由其承擔(dān)該職責(zé)，建立全國(guó)金融信息數(shù)據(jù)庫(kù)。在這一數(shù)據(jù)庫(kù)中，由各個(gè)商業(yè)銀行報(bào)告?zhèn)€人和單位在其各個(gè)分支機(jī)構(gòu)開(kāi)立賬戶(hù)及賬戶(hù)的基本情況，但無(wú)需報(bào)告納稅人的具體交易和資金流動(dòng)等信息。金融機(jī)構(gòu)每開(kāi)立一個(gè)新的賬戶(hù)，即有義務(wù)實(shí)時(shí)向數(shù)據(jù)庫(kù)進(jìn)行報(bào)告。這樣，每個(gè)個(gè)人或單位在不同商業(yè)銀行開(kāi)立的不同賬戶(hù)將在該數(shù)據(jù)庫(kù)進(jìn)行匯總，由此每個(gè)單位或個(gè)人的全部賬戶(hù)和金融資產(chǎn)情況便能夠得以清晰地反映。稅務(wù)機(jī)關(guān)可以根據(jù)稅務(wù)登記和戶(hù)籍登記情況，向該數(shù)據(jù)庫(kù)請(qǐng)求提供其稅務(wù)管轄范圍內(nèi)的單位和個(gè)人的基本金融信息，從而實(shí)現(xiàn)稅務(wù)與金融機(jī)構(gòu)之間的信息共享。

在這一機(jī)制之下，稅務(wù)機(jī)關(guān)能夠自動(dòng)獲得其管轄范圍內(nèi)的單位和個(gè)人的基本金融信息，但不能自動(dòng)查詢(xún)有關(guān)納稅人涉稅交易、資金交易、銀行信貸信用等級(jí)和資金流向等具體信息。稅務(wù)機(jī)關(guān)必須出具相關(guān)的法律文件，證明獲取特定單位和個(gè)人的金融賬戶(hù)的具體交易和資金流向等信息為必要且合法，則可以由該數(shù)據(jù)庫(kù)的主管機(jī)構(gòu)要求其各個(gè)賬戶(hù)開(kāi)立行提供該主體的所有賬戶(hù)運(yùn)行信息。此外，稅務(wù)機(jī)關(guān)也可以通過(guò)該數(shù)據(jù)庫(kù)的主管機(jī)構(gòu)提請(qǐng)各個(gè)賬戶(hù)開(kāi)立行重點(diǎn)監(jiān)測(cè)信用評(píng)級(jí)低于某一特定等級(jí)以下的納稅人的金融賬戶(hù)，一旦發(fā)生大額交易或可疑交易，要求該賬戶(hù)開(kāi)立行自行向該數(shù)據(jù)庫(kù)予以報(bào)告。

如其賬戶(hù)開(kāi)立行拒絕提供相關(guān)金融信息，稅務(wù)機(jī)關(guān)或數(shù)據(jù)庫(kù)的主管機(jī)構(gòu)可以向相關(guān)的金融監(jiān)管機(jī)構(gòu)

請(qǐng)求強(qiáng)制該賬戶(hù)開(kāi)立行提供該信息，否則即可由金融監(jiān)管機(jī)構(gòu)對(duì)其予以處罰。中國(guó)人民銀行有權(quán)監(jiān)督、檢查金融機(jī)構(gòu)履行稅收征管協(xié)助義務(wù)的情況。

(3)稅務(wù)機(jī)關(guān)在金融機(jī)構(gòu)的現(xiàn)場(chǎng)檢查權(quán)。盡管《稅收征管法》規(guī)定了稅務(wù)機(jī)關(guān)的現(xiàn)場(chǎng)檢查權(quán)，但其檢查的范圍僅限于納稅人的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)場(chǎng)所。為保證稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行稅收征管的需要，可以賦予稅務(wù)機(jī)關(guān)在特定條件下對(duì)金融機(jī)構(gòu)的現(xiàn)場(chǎng)檢查權(quán)。但稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)金融機(jī)構(gòu)進(jìn)行現(xiàn)場(chǎng)檢查，對(duì)其正常的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)必然造成不必要的干擾，損害其經(jīng)營(yíng)自主權(quán)。為此，稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)金融機(jī)構(gòu)現(xiàn)場(chǎng)檢查權(quán)的行使應(yīng)滿足如下的條件：金融機(jī)構(gòu)拒絕提供必要的金融信息或所提供的信息不準(zhǔn)確、不完整，稅務(wù)機(jī)關(guān)缺乏該信息即可能導(dǎo)致無(wú)法查明有關(guān)的涉稅事實(shí)，國(guó)家的稅收收入可能因此涉稅事實(shí)不明而遭受重大損失。在此情況下，稅務(wù)機(jī)關(guān)可以向金融監(jiān)管機(jī)關(guān)提出申請(qǐng)，填寫(xiě)金融機(jī)構(gòu)現(xiàn)場(chǎng)檢查立項(xiàng)審批表，列明檢查原因、檢查對(duì)象、檢查內(nèi)容、時(shí)間安排等，并經(jīng)其同意后，可以協(xié)同金融監(jiān)管機(jī)構(gòu)的工作人員對(duì)該金融機(jī)構(gòu)實(shí)施現(xiàn)場(chǎng)檢查。具體而言，稅務(wù)機(jī)關(guān)及金融監(jiān)管機(jī)構(gòu)的工作人員可以對(duì)金融機(jī)構(gòu)進(jìn)行檢查，詢(xún)問(wèn)金融機(jī)構(gòu)的工作人員，要求其對(duì)有關(guān)檢查事項(xiàng)做出說(shuō)明，并查閱、復(fù)制金融機(jī)構(gòu)與檢查事項(xiàng)有關(guān)的文件、資料，并對(duì)可能被轉(zhuǎn)移、銷(xiāo)毀、隱匿或者篡改的文件資料予以封存，檢查金融機(jī)構(gòu)運(yùn)用電子計(jì)算機(jī)管理業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)的系統(tǒng)。

(二)稅務(wù)機(jī)關(guān)通過(guò)金融機(jī)構(gòu)取得金融信息的基本限制

1.目的明確性原則?！澳康拿鞔_性原則”是金融隱私權(quán)立法保護(hù)中的重要原則。如美國(guó)《隱私法》(1974年)規(guī)定，政府機(jī)構(gòu)只能出于執(zhí)行職務(wù)的目的而利用、持有相關(guān)的和必要的個(gè)人資料?；谀康拿鞔_性原則，稅務(wù)機(jī)關(guān)在請(qǐng)求金融機(jī)構(gòu)提供個(gè)人的相關(guān)金融信息時(shí)，應(yīng)當(dāng)具有合法的、特定的用途，即金融機(jī)構(gòu)提供個(gè)人金融信息將用于納稅義務(wù)的核定、稅款的征收等稅收征管目的。由于金融機(jī)構(gòu)提供個(gè)人金融信息，必然對(duì)其金融隱私權(quán)造成一定的干預(yù)和限制，為加強(qiáng)對(duì)金融隱私權(quán)的保護(hù)，避免因征稅目的而過(guò)多侵害金融機(jī)構(gòu)的正常經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，金融機(jī)構(gòu)基于稅務(wù)機(jī)關(guān)的請(qǐng)求而提供個(gè)人金融信息，應(yīng)當(dāng)提前告知該當(dāng)事人，并明確告知稅務(wù)機(jī)關(guān)請(qǐng)求其提供金融信息的使用目的以及金融信息提供的必要性。金融機(jī)構(gòu)不得在本人毫不知情的情況下，向稅務(wù)機(jī)關(guān)提供該金融信息。稅務(wù)機(jī)關(guān)必須如實(shí)告知金融機(jī)構(gòu)其獲取該金融信息的特定征稅目的。金融機(jī)構(gòu)也只能在特定目的的范圍，提供與征稅目的有關(guān)聯(lián)的個(gè)人金融信息。稅務(wù)機(jī)關(guān)主張金融機(jī)構(gòu)提供的金融信息，應(yīng)當(dāng)主要限于從事金融交易的納稅人的開(kāi)戶(hù)信息、涉稅交易信息、資金往來(lái)信息、票據(jù)背書(shū)信息以及銀行信貸信用等級(jí)信息等。而金融機(jī)構(gòu)在業(yè)務(wù)審查、操作過(guò)程中通過(guò)自身及其他渠道獲得的客戶(hù)資料和情況以及銀行通過(guò)與其客戶(hù)的業(yè)務(wù)往來(lái)對(duì)客戶(hù)的主觀印象和資信評(píng)價(jià)等信息則應(yīng)當(dāng)屬于其自身的經(jīng)營(yíng)信息，金融機(jī)構(gòu)有權(quán)拒絕向稅務(wù)機(jī)關(guān)提供。

基于課稅目的而獲取的金融交易信息的使用應(yīng)以稅務(wù)機(jī)關(guān)告知金融機(jī)構(gòu)獲取該信息的目的為限。一般而言，由金融機(jī)構(gòu)獲取的金融信息，僅限于進(jìn)行稅收征管的工作人員，稅務(wù)機(jī)關(guān)也僅能在該特定目的的范圍內(nèi)使用該金融信息，不得隨意改變?cè)撔畔⒌氖褂糜猛?，更不得基于征稅以外的其他目的向第三人提供該信息，如不得將金融機(jī)構(gòu)基于特定征稅目的而提供的信息據(jù)以向納稅人追訴征稅行為以外的其它行為。除非涉及嚴(yán)重刑事犯罪的情況。接受信息的稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)承諾基于所獲信息而采取重大行動(dòng)時(shí)，應(yīng)事先與提供該信息的金融機(jī)構(gòu)予以協(xié)商。

基于課稅目的而獲得金融交易信息的稅務(wù)機(jī)關(guān)負(fù)有嚴(yán)格的保密義務(wù)，“一國(guó)稅務(wù)機(jī)關(guān)一般不能將其以稅收征管者身份獲得的機(jī)密信息向其它國(guó)家機(jī)關(guān)和監(jiān)察機(jī)關(guān)披露”。對(duì)基于課稅目的而獲得金融交易信息的稅務(wù)機(jī)關(guān)，應(yīng)要求其對(duì)所獲得的信息，特別是有關(guān)存款人或投資者姓名的信息嚴(yán)加保密，以便對(duì)金融機(jī)構(gòu)客戶(hù)提供合法的保護(hù)。稅務(wù)機(jī)關(guān)獲取金融交易信息后，不得泄露任何與該交易有關(guān)的貿(mào)易、經(jīng)營(yíng)、工業(yè)、商業(yè)、專(zhuān)業(yè)秘密或貿(mào)易過(guò)程的情報(bào)，不得泄露會(huì)違反公共秩序的情報(bào)，尤其是可能損及其金融市場(chǎng)安全和秩序的情報(bào)，對(duì)未經(jīng)客戶(hù)明確同意而獲得的信息，應(yīng)采取一切可能的措施以保持這些信息的保密性。

2.必要性原則。必要性原則同樣是稅務(wù)機(jī)關(guān)請(qǐng)求金融機(jī)構(gòu)提供個(gè)人信息時(shí)所必須遵循的重要原則，它強(qiáng)調(diào)的是金融機(jī)構(gòu)提供個(gè)人信息與查明有關(guān)課稅事實(shí)關(guān)系為必要以及適當(dāng)，并合乎比例，可以履行以及有可期待性。且金融機(jī)構(gòu)足以采用適用且必要的措施來(lái)提供與該目的相關(guān)的個(gè)人信息?；诒匾栽瓌t的要求，稅務(wù)機(jī)關(guān)不能隨意請(qǐng)求金融機(jī)構(gòu)提供任何個(gè)人信息，只有當(dāng)且僅當(dāng)稅務(wù)機(jī)關(guān)不通過(guò)金融機(jī)構(gòu)獲取金融交易信息即無(wú)法獲得相關(guān)課稅資料或通過(guò)其他方式獲取課稅資料成本過(guò)高的情況下，經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)的主管人員同意，才能夠通過(guò)司法途徑或其他正式途徑向金融機(jī)構(gòu)要求提供特定金融交易主體的信息。如果稅務(wù)機(jī)關(guān)能夠通過(guò)其它途徑獲取課稅資料或稅務(wù)機(jī)關(guān)能夠以相同甚至更低的成本獲取個(gè)人信息，即不得請(qǐng)求金融機(jī)構(gòu)提供該個(gè)人信息。稅務(wù)機(jī)關(guān)也不得過(guò)度、過(guò)量地要求金融機(jī)構(gòu)提供相關(guān)的個(gè)人信息。如要求金融機(jī)構(gòu)提供的個(gè)人金融信息顯屬過(guò)度或過(guò)分，侵害其基本權(quán)利的核心內(nèi)容，尤其是損害其人格尊嚴(yán)，如公開(kāi)足以影響其生存的營(yíng)業(yè)或商業(yè)秘密，或要求金融機(jī)構(gòu)所提供的信息資料顯然與納稅義務(wù)成立的事實(shí)無(wú)關(guān)，或盡管有關(guān)信息的提供固然能夠查明應(yīng)稅事實(shí)，對(duì)納稅人所造成的損害顯然超出應(yīng)稅事實(shí)闡明所達(dá)成的效果，即為不可期待。凡不必要、不合比例、不可能或無(wú)期待可能的協(xié)力要求，金融機(jī)構(gòu)即可以認(rèn)為構(gòu)成對(duì)金融隱私權(quán)的侵犯而拒絕履行該義務(wù)。

為防止稅務(wù)機(jī)關(guān)以不當(dāng)方式要求獲取金融信息造成對(duì)納稅人金融隱私權(quán)的不當(dāng)侵害，可以引入在刑事訴訟法中所采用的非法證據(jù)排除規(guī)則，亦即如稅務(wù)機(jī)關(guān)調(diào)查涉稅相關(guān)事實(shí)的手段和方法造成對(duì)個(gè)人金融隱私權(quán)的侵犯，即對(duì)因此而取得的證據(jù)不予以采用。涉稅資料的目的，固然在于確定應(yīng)稅事實(shí)的發(fā)生，以維持課稅的公正與良好的稅收征管秩序，但如果以非法手段進(jìn)行調(diào)查，將造成對(duì)金融隱私權(quán)的重大侵犯，更將破壞社會(huì)對(duì)稅法執(zhí)行的不良觀感，反而有礙稅收法治秩序的形成。有基于此，稅務(wù)機(jī)關(guān)使用具有侵犯性、強(qiáng)迫性或?qū)€(gè)人隱私造成侵害或存在潛在影響的調(diào)查措施所取得的信息或證據(jù)，基于保護(hù)金融隱私權(quán)的考量，在稅收征管程序中不得加以利用。

(三)兩國(guó)金融稅收情報(bào)交換機(jī)制的完善與金融隱私權(quán)的國(guó)際保護(hù)

為避免因金融信息的國(guó)內(nèi)法保護(hù)而引發(fā)有害稅收競(jìng)爭(zhēng)，盡管存在保護(hù)金融隱私權(quán)和本國(guó)金融利益的合理根據(jù).金融隱私權(quán)的國(guó)內(nèi)保護(hù)和本國(guó)金融安全的考量仍不應(yīng)當(dāng)對(duì)他國(guó)稅務(wù)機(jī)關(guān)實(shí)施有效稅收征管的能力造成過(guò)多的妨礙。

稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)跨國(guó)交易的有效征管，必須建立于對(duì)跨國(guó)交易所有信息進(jìn)行甄別、檢測(cè)和評(píng)估的基礎(chǔ)上，因此，在國(guó)際層面上確保交易的信息流和寬敞的信息面，將決定金融交易稅收征管的實(shí)際效果?；谏鲜隹剂浚嘘P(guān)國(guó)際組織為促進(jìn)各國(guó)基于課稅目的而交換金融交易信息做出了積極的努力。其中OECD在2000年所公布的《改進(jìn)各國(guó)基于課稅目的獲取銀行信息的途徑》中，提出“所有成員國(guó)都應(yīng)當(dāng)允許稅務(wù)機(jī)

關(guān)直接或間接為了所有課稅目的獲取銀行信息，以便稅務(wù)機(jī)關(guān)能夠充分履行稅收征管職責(zé)，并和締約國(guó)進(jìn)行有效的情報(bào)交換”。在該報(bào)告中，OECD建議各國(guó)重新審核國(guó)內(nèi)稅收利益要求，要求各國(guó)不得以本國(guó)利益的考量而阻止其國(guó)內(nèi)稅務(wù)機(jī)關(guān)在締約國(guó)提出特別請(qǐng)求的情況下收集并提供信息。在必要的情況下，應(yīng)當(dāng)對(duì)本國(guó)的法律法規(guī)和慣例做出修改，保證為國(guó)內(nèi)稅收目的可獲得的金融交易信息能夠被用于與締約國(guó)進(jìn)行情報(bào)交換?；谡n稅目的的金融信息的情報(bào)交換，最理想的雙邊合作安排是采取諒解備忘錄或相互法律協(xié)助協(xié)定的形式，建立信息交流的雙向機(jī)制，實(shí)現(xiàn)互惠，明確規(guī)定各方為實(shí)施有效稅收征管而獲取信息的權(quán)利，并具體說(shuō)明各方期望獲得信息的種類(lèi)、范圍以及信息的提供方式，從而使得這種信息交流與共享成為制度化和長(zhǎng)期性的，而非隨機(jī)的、臨時(shí)性的。在締結(jié)雙邊合作安排時(shí)，可以結(jié)合來(lái)源國(guó)和母國(guó)具體的金融體系特征、金融監(jiān)管的微觀操作方法以及金融隱私權(quán)的保護(hù)傳統(tǒng)，相互協(xié)商一致，在平衡雙邊利益的基礎(chǔ)上達(dá)成信息交流的備忘錄，以形成信息交流和信息披露的制度化、原則化和規(guī)范化，在提高母國(guó)征管效率和維護(hù)金融體系穩(wěn)健的同時(shí)，加強(qiáng)對(duì)銀行消費(fèi)者和客戶(hù)金融隱私權(quán)的保護(hù)。

但簽于金融信息對(duì)一國(guó)金融市場(chǎng)穩(wěn)健發(fā)展的重要性，國(guó)際上有關(guān)加強(qiáng)信息交換機(jī)制的設(shè)計(jì)，不應(yīng)問(wèn)及金融機(jī)構(gòu)保護(hù)其與正當(dāng)客戶(hù)的信任關(guān)系的能力。因此，從國(guó)際金融交易征管所需的信息種類(lèi)及特征人手，可在締約國(guó)之間建立一種信息交換的國(guó)際制衡機(jī)制，以解決國(guó)際稅收征管和銀行保密法之間的沖突。實(shí)踐中，這種沖突的制衡是通過(guò)“信息安全條款”來(lái)實(shí)現(xiàn)的，即如果一國(guó)稅收征管者有充分的理由懷疑他國(guó)征管者不能對(duì)所獲機(jī)密信息保密，并僅限于征管目的，則可保留不提供這些信息的權(quán)力，且該國(guó)稅務(wù)機(jī)關(guān)可依其自由裁量允許母國(guó)監(jiān)管者獲取有關(guān)銀行存款人或投資人的信息。稅務(wù)機(jī)關(guān)獲取交換的金融信息應(yīng)當(dāng)有嚴(yán)格的范圍限制，應(yīng)僅限于與稅收征管有關(guān)的情報(bào)。對(duì)于訂有稅收協(xié)定的當(dāng)事方而言，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)交換可預(yù)見(jiàn)的與實(shí)施本協(xié)定規(guī)定相關(guān)的情報(bào)，或是可預(yù)見(jiàn)的實(shí)施或執(zhí)行涉及到由締約國(guó)或其他地方稅務(wù)機(jī)關(guān)所征收的稅收的國(guó)內(nèi)稅法相關(guān)的情報(bào)。

四、結(jié)語(yǔ)

在當(dāng)前經(jīng)濟(jì)背景下，金融信息不僅屬于市場(chǎng)主體的隱私，更成為金融機(jī)構(gòu)重要的經(jīng)營(yíng)資源，這便使得金融機(jī)構(gòu)往往怠于協(xié)助稅務(wù)機(jī)關(guān)獲取此金融信息。但金融信息是市場(chǎng)主體財(cái)產(chǎn)收益和交易情況的重要體現(xiàn)，也正因?yàn)槿绱?，稅?wù)機(jī)關(guān)有必要獲取其金融交易信息，作為重要的課稅資料以確定納稅義務(wù)的成立；尤其在跨國(guó)交易的背景下，獲取金融信息更是征稅權(quán)實(shí)現(xiàn)的重要保證。盡管我國(guó)已經(jīng)在《稅收征管法》中規(guī)定了金融機(jī)構(gòu)在提供金融信息方面的協(xié)助義務(wù)，但由于規(guī)定缺乏必要的強(qiáng)制性，獲取金融信息的途徑也過(guò)于單一，這都成為制約稅務(wù)機(jī)關(guān)獲取金融信息的重要障礙。為此，我國(guó)有必要借鑒國(guó)外的相關(guān)立法，改進(jìn)稅務(wù)機(jī)關(guān)獲取金融信息的渠道；同時(shí)，避免由此對(duì)金融隱私權(quán)所造成的損害。

責(zé)任編輯：馮媛媛