徐曉輝

一、新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的主要變化

（一）公允價(jià)值的使用方面。在新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則之下，公允價(jià)值運(yùn)用的還是比較謹(jǐn)慎的，主要運(yùn)用在以下方面：金融工具、投資性房地產(chǎn)、非共同控制下的企業(yè)合并、債務(wù)重組以及非貨幣性交易等方面。

（二）存貨方面。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定企業(yè)在確定發(fā)出存貨成本時(shí)，應(yīng)使用先進(jìn)先出法、加權(quán)平均法或個(gè)別計(jì)價(jià)法。明確了所有企業(yè)存貨的采購(gòu)成本標(biāo)準(zhǔn)須一致。并規(guī)定只要是可以直接歸屬于存貨采購(gòu)成本中的費(fèi)用，都可以作為存貨采購(gòu)成本的標(biāo)準(zhǔn)。

（三）無(wú)形資產(chǎn)方面。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)企業(yè)的研發(fā)項(xiàng)目支出也做了相應(yīng)的規(guī)定：對(duì)于還處在研究階段的項(xiàng)目開(kāi)發(fā)支出，計(jì)入發(fā)生此支出時(shí)的當(dāng)期損益中；對(duì)于還處在開(kāi)發(fā)階段的項(xiàng)目開(kāi)發(fā)支出，應(yīng)當(dāng)予以資本化，并確認(rèn)為無(wú)形資產(chǎn)，只要此支出能夠證明給定的五個(gè)條件存在。

新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)可以確定使用壽命和不確定使用壽命的無(wú)形資產(chǎn)做出了不同的規(guī)定：對(duì)于前者，在其使用壽命內(nèi)，合理地對(duì)其應(yīng)攤銷(xiāo)的金額進(jìn)行攤銷(xiāo)；對(duì)于后者，在每個(gè)會(huì)計(jì)期間，都要對(duì)其的使用壽命進(jìn)行復(fù)核，只要發(fā)現(xiàn)能夠證明它是可以確定使用壽命的無(wú)形資產(chǎn)，便要對(duì)此資產(chǎn)的使用壽命進(jìn)行估計(jì)，使此無(wú)形資產(chǎn)能夠在其使用壽命內(nèi)反映企業(yè)與其消耗該項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)所產(chǎn)生的未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益，并進(jìn)行合理地?cái)備N(xiāo)；如果還對(duì)其使用壽命不能確定，不但不能進(jìn)行攤銷(xiāo)，每年還要對(duì)其進(jìn)行減值測(cè)試。另外，對(duì)于無(wú)法可靠確定消耗方式的無(wú)形資產(chǎn)采取直線法攤銷(xiāo)。

（四）資產(chǎn)減值方面。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定一旦確定了固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)、對(duì)子公司、聯(lián)營(yíng)公司和合營(yíng)公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資資產(chǎn)減值損失，那么以后的會(huì)計(jì)期間這些損失就不能轉(zhuǎn)回。

資產(chǎn)組的概念被引入了新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中，能夠以更科學(xué)、更可行的方式對(duì)可回收金額進(jìn)行確定。對(duì)于難以估計(jì)可回收金額的單項(xiàng)資產(chǎn)，在確定資產(chǎn)組的可回收金額時(shí)，企業(yè)應(yīng)該以該資產(chǎn)所屬的資產(chǎn)組為基礎(chǔ)，并規(guī)定判斷資產(chǎn)屬于何資產(chǎn)組的依據(jù)是：資產(chǎn)組產(chǎn)生的主要現(xiàn)金流是否獨(dú)立于其他資產(chǎn)或者資產(chǎn)組的現(xiàn)金流入。再者，總部資產(chǎn)的概念，也在新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中被提出，并對(duì)按照相關(guān)資產(chǎn)組進(jìn)行減值測(cè)試的方法進(jìn)行了明確的規(guī)定。

（五）債務(wù)重組方面。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定應(yīng)當(dāng)將對(duì)債權(quán)人的讓步確認(rèn)為債務(wù)重組利潤(rùn)，計(jì)入在當(dāng)期損益中。

（六）借款費(fèi)用方面。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，對(duì)于部分借款費(fèi)用也可以進(jìn)行資本化，此借款費(fèi)用指需要經(jīng)過(guò)相當(dāng)長(zhǎng)時(shí)間的生產(chǎn)活動(dòng)才能達(dá)到可銷(xiāo)售狀態(tài)的存貨及投資性房地產(chǎn)所占用的借款資金。

（七）金融工具的確認(rèn)與計(jì)量方面。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則使衍生金融工具顯化了隱形風(fēng)險(xiǎn)；貸款采用了實(shí)際利率法，使商業(yè)銀行貸款減值準(zhǔn)備的計(jì)提更精細(xì)、更客觀；多方面引入公允價(jià)值，要求銀行的資金中心建立嚴(yán)格的“盯市”制度，以便使銀行對(duì)客觀經(jīng)濟(jì)和市場(chǎng)環(huán)境方面的預(yù)見(jiàn)力更強(qiáng)。

二、新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)我國(guó)商業(yè)銀行的影響

（一）實(shí)際利率法的應(yīng)用問(wèn)題。實(shí)施新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，商業(yè)銀行在貸款、債券資產(chǎn)等業(yè)務(wù)核算中需要采用實(shí)際利率法，對(duì)固定利率的貸款和債券資產(chǎn)，確定實(shí)際利率相對(duì)容易，但對(duì)浮動(dòng)利率的貸款和債券資產(chǎn)，需要頻繁進(jìn)行實(shí)際利率的調(diào)整，這對(duì)銀行的計(jì)算機(jī)系統(tǒng)提出更高的要求。

（二）公允價(jià)值的獲取較難。對(duì)商業(yè)銀行來(lái)說(shuō)，當(dāng)金融工具存在活躍的交易市場(chǎng)時(shí)，具有可觀察的市場(chǎng)價(jià)格，則可以比較容易確定其公允價(jià)值，然而，當(dāng)金融工具缺乏活躍交易市場(chǎng)時(shí)，由于目前估計(jì)公允價(jià)值的估價(jià)技術(shù)和方法不夠成熟，其估計(jì)所依據(jù)的假設(shè)存在大量的人為主觀判斷因素，則難以保證所估計(jì)的公允價(jià)值是可靠的。

（三）對(duì)銀行監(jiān)管難度加大。衍生金融工具按照公允價(jià)值納入表內(nèi)核算，由于公允價(jià)值涉及大量的專(zhuān)業(yè)判斷，從而影響商業(yè)銀行損益的真實(shí)性和合理性，迫于資本充足率的壓力，商業(yè)銀行違反資本監(jiān)管要求的可能性增大，反規(guī)避創(chuàng)新手段增加，使監(jiān)管難度加大。

（四）對(duì)商業(yè)銀行從業(yè)人員的執(zhí)業(yè)能力提出新的要求。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則吸收了國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的大部分內(nèi)容，其涉及范圍廣，深度深，具體實(shí)施中要求從業(yè)人員要有較高的專(zhuān)業(yè)素質(zhì)。銀行財(cái)務(wù)人員和經(jīng)營(yíng)管理人員，必須了解和熟悉新舊準(zhǔn)則的變化，領(lǐng)會(huì)新準(zhǔn)則體系的具體內(nèi)容。由于新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則有很多復(fù)雜的規(guī)定需要會(huì)計(jì)人員進(jìn)行專(zhuān)業(yè)判斷，有較大的難度，迫使銀行從業(yè)人員不斷地學(xué)習(xí)和探索，以提高自己執(zhí)業(yè)能力。

三、應(yīng)對(duì)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則產(chǎn)生的影響的策略

（一）加快會(huì)計(jì)核算系統(tǒng)改造，盡快構(gòu)建公允價(jià)值計(jì)量模型。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要求表外科目表內(nèi)化，金融資產(chǎn)四分類(lèi)法，金融負(fù)債兩分類(lèi)法，以及實(shí)際利率法的應(yīng)用等變化都需要對(duì)會(huì)計(jì)核算系統(tǒng)的有關(guān)內(nèi)容做出調(diào)整，需要完善相關(guān)業(yè)務(wù)管理系統(tǒng)，改造業(yè)務(wù)流程，引入衍生金融工具新的處理方法。加快研發(fā)能正確測(cè)算金融工具公允價(jià)值的計(jì)量模型，使其能實(shí)現(xiàn)對(duì)復(fù)雜金融工具的估值和處理，滿(mǎn)足會(huì)計(jì)核算和信息披露的要求。

（二）制定有效考核商業(yè)銀行確定公允價(jià)值準(zhǔn)確性的監(jiān)管辦法。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要求，對(duì)不存在活躍市場(chǎng)的金融資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)采用估值技術(shù)確定其公允價(jià)值。而在實(shí)際估值模型的選擇、估值模型參數(shù)的選擇等都存在較大的空間，為了剔除會(huì)計(jì)人員主觀因素的影響，銀行監(jiān)管部門(mén)對(duì)公允價(jià)值進(jìn)行估值的過(guò)程必須進(jìn)行有效的監(jiān)控。要及時(shí)調(diào)整監(jiān)管方式，根據(jù)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的變化，結(jié)合目前的銀行監(jiān)管水平，有針對(duì)性地進(jìn)行監(jiān)管政策調(diào)整。

（三）加強(qiáng)培訓(xùn)，提高銀行從業(yè)人員的專(zhuān)業(yè)素質(zhì)。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中有關(guān)金融工具確認(rèn)和計(jì)量、金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移等業(yè)務(wù)的要求大多是原則性的規(guī)定，具體應(yīng)用時(shí)需要會(huì)計(jì)人員專(zhuān)業(yè)判斷。但是對(duì)于同一會(huì)計(jì)事項(xiàng)，由于會(huì)計(jì)人員本身專(zhuān)業(yè)知識(shí)、技能和經(jīng)驗(yàn)的不同，其職業(yè)判斷的結(jié)果也不相同，就可能降低會(huì)計(jì)信息的可比性。因此，商業(yè)銀行要開(kāi)展全方位、多層次的培訓(xùn)，提高會(huì)計(jì)人員和相關(guān)業(yè)務(wù)人員的職業(yè)判斷能力，使會(huì)計(jì)人員能對(duì)會(huì)計(jì)交易事項(xiàng)的確認(rèn)、計(jì)量、報(bào)告做出正確判斷處理。

（四）提高資本充足率管理水平，增強(qiáng)抵御風(fēng)險(xiǎn)的能力。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)施后將增加銀行資本的波動(dòng)性，增大了資本充足率管理的難度。商業(yè)銀行應(yīng)強(qiáng)化資本管理理念，有效地約束風(fēng)險(xiǎn)資產(chǎn)的增長(zhǎng)，優(yōu)化資產(chǎn)結(jié)構(gòu)，降低風(fēng)險(xiǎn)業(yè)務(wù)比重，提高信貸資產(chǎn)質(zhì)量，開(kāi)展新業(yè)務(wù)，提升盈利水平，保持風(fēng)險(xiǎn)增長(zhǎng)與資本增長(zhǎng)相協(xié)調(diào)，使資本充足率水平能逐步提高，不斷增強(qiáng)抵御風(fēng)險(xiǎn)的能力。