李瑞蘭

摘要：會(huì)計(jì)隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展而發(fā)展，因此會(huì)計(jì)理論的研究和實(shí)踐的創(chuàng)新都要密切結(jié)合客觀經(jīng)濟(jì)環(huán)境。在新的發(fā)展時(shí)期，黨中央提出了構(gòu)建資源節(jié)約型與環(huán)境友好型社會(huì)的新要求，故傳統(tǒng)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)在會(huì)計(jì)目標(biāo)、套計(jì)假設(shè)、會(huì)計(jì)基礎(chǔ)、財(cái)務(wù)報(bào)告等方面都需要?jiǎng)?chuàng)新，以更好地滿足兩型社會(huì)建設(shè)的需要，文章對(duì)此進(jìn)行了探討。

關(guān)鍵詞：資源節(jié)約；環(huán)境友好；財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)：創(chuàng)新

會(huì)計(jì)是商品經(jīng)濟(jì)的產(chǎn)物，并隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展而發(fā)展，會(huì)計(jì)的發(fā)展也影響經(jīng)濟(jì)的發(fā)展。因此，會(huì)計(jì)理論的研究和實(shí)踐的創(chuàng)新都要密切結(jié)合客觀經(jīng)濟(jì)環(huán)境。2005年10月11日，中共十六屆五中全會(huì)通過了第十一個(gè)五年規(guī)劃的建議，該建議第一次把建設(shè)資源節(jié)約型社會(huì)和環(huán)境友好型社會(huì)(以下簡(jiǎn)稱“兩型社會(huì)”)確定為我國(guó)國(guó)民經(jīng)濟(jì)和社會(huì)發(fā)展中長(zhǎng)期規(guī)劃的一項(xiàng)戰(zhàn)略任務(wù)。與此相適應(yīng)。傳統(tǒng)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)在會(huì)計(jì)目標(biāo)、會(huì)計(jì)假設(shè)、會(huì)計(jì)基礎(chǔ)、財(cái)務(wù)報(bào)告等方面都需要?jiǎng)?chuàng)新以更好地滿足兩型社會(huì)建設(shè)的需要。

一、“兩型社會(huì)”的基本內(nèi)涵

自改革開放以來，我國(guó)的經(jīng)濟(jì)建設(shè)取得了輝煌的成就，但也帶來了一系列的相關(guān)問題，如資源和能源極度消耗，環(huán)境污染和生態(tài)破壞日益嚴(yán)重。兩型社會(huì)正是在這種背景下提出的。所謂資源節(jié)約型社會(huì)，是指在生產(chǎn)、流通、分配等領(lǐng)域，動(dòng)員和激勵(lì)全社會(huì)節(jié)約資源和更有效地利用資源，提高資源的利用率、生產(chǎn)率和單位資源的人口承載力，以最少的資源消耗獲得最大的經(jīng)濟(jì)和社會(huì)效益。這里的“節(jié)約”不僅僅是指在消費(fèi)領(lǐng)域或其他經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中對(duì)人、財(cái)、物的節(jié)省或限制使用，還要求在經(jīng)濟(jì)運(yùn)行過程中通過徹底轉(zhuǎn)變現(xiàn)行的經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)方式、結(jié)構(gòu)布局等。通過技術(shù)革新、管理創(chuàng)新等手段實(shí)現(xiàn)以盡可能少的資源，創(chuàng)造盡可能多的財(cái)富，最大限度地回收利用各種廢棄物。所謂環(huán)境友好型社會(huì)，是指在社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的各個(gè)環(huán)節(jié)中要遵從自然規(guī)律，節(jié)約資源、保護(hù)環(huán)境，以最小的環(huán)境投入達(dá)到社會(huì)經(jīng)濟(jì)的最大化發(fā)展，不僅形成人類社會(huì)與自然能和諧共處，而且形成經(jīng)濟(jì)與自然相互促進(jìn)，建立人與環(huán)境良性互動(dòng)的關(guān)系。

二、“兩型社會(huì)”視角下的傳統(tǒng)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)創(chuàng)新

傳統(tǒng)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)是以貨幣為主要計(jì)量單位，并利用專門的方法和程序?qū)ζ髽I(yè)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)進(jìn)行完整的、連續(xù)的、系統(tǒng)的反映和監(jiān)督，旨在向投資者、債權(quán)人等有關(guān)各方提供企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果與現(xiàn)金流量等方面的財(cái)務(wù)信息。傳統(tǒng)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)對(duì)人類社會(huì)的健康發(fā)展和經(jīng)濟(jì)的良性運(yùn)行做出了很大貢獻(xiàn)，但面對(duì)當(dāng)前日益尖銳的人類與自然、經(jīng)濟(jì)與生態(tài)的矛盾卻無能為力。因?yàn)閭鹘y(tǒng)會(huì)計(jì)主要是一種以利潤(rùn)為重心的短期業(yè)績(jī)衡量系統(tǒng)，在進(jìn)行核算和報(bào)告時(shí)只考慮企業(yè)自身生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中發(fā)生的成本和效益，沒有考慮企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)給社會(huì)帶來的成本和效益，因而在某種程度上助長(zhǎng)了企業(yè)不惜犧牲較大的社會(huì)效益來換取自身的利益。而建設(shè)“兩型社會(huì)”要求企業(yè)在從事生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)時(shí)應(yīng)立足于全社會(huì)，不能只考慮自身的經(jīng)濟(jì)利益。因此，與此相適應(yīng)，傳統(tǒng)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)必然要進(jìn)行理論創(chuàng)新。

(一)會(huì)計(jì)目標(biāo)的創(chuàng)新

會(huì)計(jì)目標(biāo)屬于會(huì)計(jì)理論結(jié)構(gòu)的最高層次，是會(huì)計(jì)理論和實(shí)務(wù)研究的邏輯起點(diǎn)。傳統(tǒng)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)目標(biāo)主要有“受托責(zé)任觀”和“決策有用觀”兩種?！笆芡胸?zé)任觀”認(rèn)為，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的目標(biāo)是反映企業(yè)受托責(zé)任的履行情況，這里的受托責(zé)任僅限于資源受托。“決策有用觀”認(rèn)為，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的目標(biāo)是為了向財(cái)務(wù)信息的使用者提供有助于他們做出合理的投資、信貸及類似決策的信息。不管是“受托責(zé)任觀”還是“決策有用觀”，都是從經(jīng)濟(jì)人角度出發(fā)的，在此目標(biāo)下，企業(yè)是微觀經(jīng)濟(jì)主體，企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)都是為自身的經(jīng)濟(jì)利益服務(wù)而無需考慮在諸如資源消耗、環(huán)境保護(hù)等方面的社會(huì)責(zé)任。但在兩型社會(huì)建設(shè)中，企業(yè)不僅是經(jīng)濟(jì)人更是社會(huì)人，企業(yè)的受托責(zé)任不僅是資源受托，也有社會(huì)受托。企業(yè)受托于社會(huì)在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中要節(jié)約資源和保護(hù)環(huán)境，因?yàn)橘Y源并不是取之不盡，用之不竭的，無視環(huán)境保護(hù)而帶來的教訓(xùn)也筆筆皆是。因此，兩型社會(huì)視角下的傳統(tǒng)會(huì)計(jì)目標(biāo)過于狹窄，忽視了企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益與社會(huì)效益的密切關(guān)系，我們應(yīng)該用經(jīng)濟(jì)手段計(jì)量和約束企業(yè)的社會(huì)義務(wù)，緩解和協(xié)調(diào)企業(yè)與社會(huì)在資源、環(huán)境等方面的矛盾，必須將企業(yè)在資源節(jié)約和環(huán)境保護(hù)方面的社會(huì)責(zé)任作為會(huì)計(jì)目標(biāo)的重要組成部分予以確定。

(二)會(huì)計(jì)假設(shè)的創(chuàng)新

會(huì)計(jì)主體、持續(xù)經(jīng)營(yíng)、會(huì)計(jì)分期和貨幣計(jì)量假設(shè)是構(gòu)建傳統(tǒng)會(huì)計(jì)理論結(jié)構(gòu)的基本前提。在兩型社會(huì)建設(shè)中，傳統(tǒng)會(huì)計(jì)假設(shè)的內(nèi)涵與外延將會(huì)發(fā)生較大的變化。

1、會(huì)計(jì)主體假設(shè)的創(chuàng)新。會(huì)計(jì)主體，是指會(huì)計(jì)信息所反映的特定單位或者組織，它規(guī)范了會(huì)計(jì)工作的核算空間。在此假設(shè)下，一個(gè)會(huì)計(jì)主體只以其本身的經(jīng)濟(jì)利益作為經(jīng)營(yíng)目的，根本不考慮會(huì)計(jì)主體之外的社會(huì)問題。但在兩型社會(huì)建設(shè)中，要求企業(yè)不僅核算自身的經(jīng)濟(jì)利益，更要從社會(huì)角度來核算社會(huì)效益，要求計(jì)量和揭示企業(yè)在資源節(jié)約和環(huán)境保護(hù)方面的社會(huì)責(zé)任履行情況。這突破了傳統(tǒng)的單一的企業(yè)經(jīng)營(yíng)空間，站在全社會(huì)角度來核算企業(yè)對(duì)社會(huì)所做的貢獻(xiàn)。按照這一主體確定方法，會(huì)計(jì)的處理范圍將得到擴(kuò)大，可將游離于傳統(tǒng)會(huì)計(jì)核算范圍外的不經(jīng)濟(jì)性納入會(huì)計(jì)核算體系，實(shí)體的界限就能包括一些環(huán)境性活動(dòng)。

2、會(huì)計(jì)分期假設(shè)的創(chuàng)新。會(huì)計(jì)分期假設(shè)是建立在持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)基礎(chǔ)之上，是指將企業(yè)連續(xù)不斷的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)人為地劃分為個(gè)個(gè)連續(xù)的、長(zhǎng)短相同的期間，據(jù)以結(jié)算賬目和編制報(bào)表，從而及時(shí)地向會(huì)計(jì)信息使用者提供有關(guān)企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量的信息。在此假設(shè)下，傳統(tǒng)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)按照支出的受益期作為其分?jǐn)偟臉?biāo)準(zhǔn)，例如，租金費(fèi)用是在整個(gè)租賃期內(nèi)平均分?jǐn)偞_認(rèn)的。但在兩型社會(huì)建設(shè)中，企業(yè)在改善生態(tài)環(huán)境方面所發(fā)生的支出是很難正確分?jǐn)偟狡涓鱾€(gè)受益期的，這是因?yàn)槭芤娴臅r(shí)間與程度都極不確定。一筆微小的支出可能造福于人類數(shù)十年。而一個(gè)耗資較大的項(xiàng)目也可能不會(huì)產(chǎn)生任何社會(huì)效益。因此，兩型社會(huì)建設(shè)中的創(chuàng)新會(huì)計(jì)較之傳統(tǒng)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)更難正確使用會(huì)計(jì)分期。

3、貨幣計(jì)量假設(shè)的創(chuàng)新。貨幣計(jì)量，是指會(huì)計(jì)主體在會(huì)計(jì)核算過程中采用貨幣作為計(jì)量單位，計(jì)量、記錄和報(bào)告會(huì)計(jì)主體的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)。在此假設(shè)下，會(huì)計(jì)系統(tǒng)向外傳遞的主要是貨幣化的信息。而在兩型社會(huì)下，企業(yè)承擔(dān)的節(jié)約資源、保護(hù)環(huán)境之社會(huì)責(zé)任是以非經(jīng)濟(jì)形態(tài)存在的，非經(jīng)濟(jì)性決定了兩型社會(huì)建設(shè)中的創(chuàng)新會(huì)計(jì)不可能像傳統(tǒng)會(huì)計(jì)那樣單純地使用貨幣計(jì)量單位，必須要引入多重計(jì)量屬性，即同時(shí)采取貨幣和非貨幣兩類計(jì)量形式，并在必要時(shí)引進(jìn)價(jià)值判斷，這就動(dòng)搖了貨幣計(jì)量假設(shè)的基礎(chǔ)。

(三)會(huì)計(jì)基礎(chǔ)的創(chuàng)新

企業(yè)會(huì)計(jì)的確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告應(yīng)當(dāng)以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)。權(quán)責(zé)發(fā)生制基礎(chǔ)要求，凡是當(dāng)期已經(jīng)實(shí)現(xiàn)的收入和已經(jīng)發(fā)生或應(yīng)當(dāng)負(fù)擔(dān)的費(fèi)用，無論款項(xiàng)是否收付，都應(yīng)當(dāng)作為當(dāng)期的收入和費(fèi)用，計(jì)入利潤(rùn)表；凡是不屬于當(dāng)期的收入和費(fèi)用，即使款項(xiàng)已在當(dāng)期收付，也不應(yīng)當(dāng)作為當(dāng)期的收入和費(fèi)用。使用權(quán)責(zé)發(fā)生制的重要前提是：能夠正確劃分會(huì)計(jì)期間。但如上所述，在兩型社會(huì)建設(shè)中，企業(yè)對(duì)改善生態(tài)環(huán)境方面的投入由于受益的時(shí)間與程度都極不確定，故無法正確將其分?jǐn)傊粮鱾€(gè)受益期，因此，這種支出只能采用收付實(shí)現(xiàn)制進(jìn)行確認(rèn)，這就對(duì)現(xiàn)行的權(quán)責(zé)發(fā)生制會(huì)計(jì)基礎(chǔ)提出了挑戰(zhàn)。

(四)財(cái)務(wù)報(bào)告的創(chuàng)新

財(cái)務(wù)報(bào)告是企業(yè)對(duì)外提供的反映企業(yè)某一特定日期的財(cái)務(wù)狀況和某一會(huì)計(jì)期間的經(jīng)營(yíng)成果、現(xiàn)金流量等會(huì)計(jì)信息的文件，是會(huì)計(jì)信息使用者的決策依據(jù)。傳統(tǒng)財(cái)務(wù)報(bào)告是工業(yè)經(jīng)濟(jì)時(shí)代的產(chǎn)物，主要反映以貨幣計(jì)量的、歷史成本方面的信息。隨著社會(huì)的日益進(jìn)步、經(jīng)濟(jì)的飛速發(fā)展，傳統(tǒng)財(cái)務(wù)報(bào)告的局限性日益彰顯，比如，傳統(tǒng)財(cái)務(wù)報(bào)告沒有反映人力資源、未入賬的無形資產(chǎn)等信息，而這些是知識(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)代下企業(yè)擁有的最重要的資源；又如，對(duì)于資源的耗用與環(huán)境的損害并未在傳統(tǒng)財(cái)務(wù)報(bào)告中有任何反映，在同等經(jīng)濟(jì)條件下，耗用與污染嚴(yán)重的企業(yè)并未在公眾的監(jiān)督下，經(jīng)濟(jì)人決策對(duì)企業(yè)的行為和應(yīng)承擔(dān)的社會(huì)責(zé)任也沒有形成壓力，出于成本與效益的對(duì)弈，企業(yè)勢(shì)必會(huì)大肆污染與浪費(fèi)。此外，企業(yè)在環(huán)境污染、資源浪費(fèi)等方面更容易發(fā)生訴訟，這對(duì)于企業(yè)的打擊也是致命的，而這種潛在的風(fēng)險(xiǎn)也沒有提供給報(bào)告使用者。因此，建設(shè)兩型社會(huì)向傳統(tǒng)財(cái)務(wù)報(bào)告提出了挑戰(zhàn)，即傳統(tǒng)財(cái)務(wù)報(bào)告不但在內(nèi)容方面應(yīng)增加披露企業(yè)環(huán)境保護(hù)、資源消耗等方面的信息，在報(bào)告模式方面應(yīng)采用財(cái)務(wù)信息和非財(cái)務(wù)信息相結(jié)合的方式，因?yàn)橛袝r(shí)企業(yè)在環(huán)境保護(hù)方面的支出所帶來的效益是難以量化的，只有這樣提供的會(huì)計(jì)信息才更具相關(guān)性，才能更好地提供滿足報(bào)告使用者的決策需要。

綜上所述，在建設(shè)兩型社會(huì)的新時(shí)期，傳統(tǒng)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)在會(huì)計(jì)目標(biāo)、會(huì)計(jì)假設(shè)、會(huì)計(jì)基礎(chǔ)和財(cái)務(wù)報(bào)告等方面都需要?jiǎng)?chuàng)新以更好地滿足兩型社會(huì)建設(shè)的需要。