張　剛

[摘 要]企業(yè)的內(nèi)部控制其目的就是保證會計信息的準確可靠，防止經(jīng)營層操縱報表與欺詐，保護公司的財產(chǎn)安全以及避免招致經(jīng)濟損失。內(nèi)部控制制度的完善與否直接決定著會計信息的真實性和企業(yè)經(jīng)營的成敗，因此在現(xiàn)代企業(yè)制度中顯的尤為重要。文章通過對法國興業(yè)銀行弊案的分析，揭示了建立健全我國企業(yè)內(nèi)部控制制度的必要性。

[關(guān)鍵詞]內(nèi)部控制 意義 現(xiàn)狀 發(fā)展趨勢

一、法國興業(yè)銀行弊案帶給我們的思考

2008年1月24日法國興業(yè)銀行披露該行遭遇了銀行業(yè)歷史上最大的一宗欺詐案，弊案迫使該行緊急發(fā)起55億歐元(合80億美元)的融資行動。案件起因為：法國興業(yè)銀行證券業(yè)務(wù)部的31歲巴黎交易員杰羅姆·科維爾于2007年初預(yù)計股市將出現(xiàn)上漲，并開始投入超過個人授權(quán)許可的巨額資金進行交易。由于全球主要股市大幅下跌，導致在歐洲期貨市場上的投資失誤，造成了巨額損失。損失出現(xiàn)后，他利用在監(jiān)控交易的安全控制部門工作時獲得的知識來逃避監(jiān)管，通過修改銀行電腦系統(tǒng)數(shù)據(jù)，編造交易掩蓋其投資失誤?？凭S爾因違反信托合同、濫用計算機和造假已接受正式調(diào)查。從已公布的調(diào)查報告來看，科維爾的違規(guī)交易活動其實從2005年他判斷市場要走跌時就已經(jīng)開始了。

通過對案件進一步剖析，我們發(fā)現(xiàn)：這樣一位資歷較淺的人之所以進行大量的交易而未被發(fā)現(xiàn)，一方面是因為他以法國興業(yè)銀行的資金進行交易，相關(guān)的保證金追繳由銀行結(jié)算，銀行本身對其操作予以認同，這些投資組合中的金融工具交易是真實存在的，與大型投資銀行的正常交易量相符，同時也受到了銀行的日常監(jiān)控特別是來自主要清算中心的保證金追繳要求。另一方面，他選擇了不帶有任何包括現(xiàn)金流動、保證金追繳要求和那些需要得到及時確認的操作行為，并確保在每次虛假操作中使用另一個不同于他剛剛?cè)∠慕灰字械慕鹑诠ぞ?。直到法國興業(yè)銀行強制清盤以后，人們才發(fā)現(xiàn)這些令人眼花繚亂的系列操作導致了該行損失49億歐元。

這不禁令人深思：為何在內(nèi)控制度已經(jīng)相對成熟、完善的國外大型企業(yè)，都一再發(fā)生欺詐案例，且愈演愈烈？現(xiàn)今法國的興業(yè)銀行的損失約70億美元。在加強法律監(jiān)管的同時，如何加強內(nèi)部控制系統(tǒng)的監(jiān)督化解或降低風險帶來的損失？如何加強軟控制？用新的眼光重新認識內(nèi)部控制已經(jīng)成為各國政府和社會有關(guān)機構(gòu)關(guān)注的內(nèi)部控制研究的新課題。

二、內(nèi)部控制的內(nèi)涵

內(nèi)部控制的概念是在實踐中逐步產(chǎn)生、發(fā)展和完善起來的。COSO《內(nèi)部控制統(tǒng)一框架》給出了目前內(nèi)部控制的權(quán)威概念。該報告認為內(nèi)部控制是由企業(yè)董事會、經(jīng)理階層和其他員工制定和實施的，為達到經(jīng)營的效果和效率、財務(wù)報告的可靠性以及相關(guān)法律法規(guī)的遵循性等三個目標而提供合理保證的過程。它認為主要由控制環(huán)境、風險評估、控制活動、信息與溝通、監(jiān)控五大要素構(gòu)成內(nèi)部控制整體框架。

三、建立企業(yè)內(nèi)控制度所具有的積極意義

（一）保護資產(chǎn)的安全和完整。資產(chǎn)是企業(yè)控制和擁有的，能給企業(yè)未來帶來經(jīng)濟利益的經(jīng)濟資源，是企業(yè)進行生產(chǎn)經(jīng)營所必不可少的前提條件。因此，企業(yè)資產(chǎn)是否保持安全和完整，直接涉及到國家、企業(yè)以及企業(yè)所有者和企業(yè)職上的切身利益。通過建立一套完善的內(nèi)部控制制度能夠防止或減少貪污或舞弊行為的發(fā)生。例如，在會計業(yè)務(wù)的處理流程中，管理現(xiàn)金或者存貨的人員，不能同時負責登記現(xiàn)金或存貨以外的有關(guān)賬簿，對現(xiàn)金或存貨要有專人進行定期或不定期的清點，等等。這樣可以在一定程度上防比貪污盜竊行為的發(fā)生，從而保證了企業(yè)資產(chǎn)的安全。

（二）保證會計及其他信息資料的真實可靠。 會計信息既有助于企業(yè)內(nèi)部改善其經(jīng)營管理，也有助于外部的投資者和債權(quán)人對企業(yè)進行監(jiān)督管理的依據(jù)和進行宏觀控制的基礎(chǔ)。因此，會計信息的真實可靠與否，直接影響整個社會經(jīng)濟的微觀運行效率和宏觀運行效率。通過對會計和其他業(yè)務(wù)處理程序的控制，有助于減少會計信息錯、弊現(xiàn)象的發(fā)生，從而在一定程度上保證會計及其他信息資料的真實和可靠。例如，一個良好的內(nèi)部控制制度，要求憑證在入賬以前必須先進行審核，憑證的傳遞要遵循一定的程序，要對賬證和賬表進行核對。通過這些控制手段，就有可能減少錯誤的發(fā)生，保證會計信息資料的真實可靠。

（三）有利于實現(xiàn)企業(yè)的經(jīng)營方針和經(jīng)營日標。健全的內(nèi)部控制制度，通過實施職責分上和合理的上作程序等手段，可以增強企業(yè)的管理功能，會計信息可以在會計系統(tǒng)中暢通無阻，并能及時反饋到企業(yè)各級管理機構(gòu)，便于企業(yè)各級管理機構(gòu)采取必要的糾正行動使企業(yè)的經(jīng)營活動按照既定的方針進行，實現(xiàn)企業(yè)的經(jīng)營日標。

（四）有利于實現(xiàn)國家對企業(yè)的宏觀控制。企業(yè)內(nèi)部控制系統(tǒng)的強弱會直接增強或削弱國家對企業(yè)的宏觀控制。企業(yè)建立內(nèi)部控制制度來進行自我約束，保證企業(yè)根據(jù)會計準則和會計制度的要求提供正確的會計信息，保證企業(yè)根據(jù)會計準則和會計制度的要求提供正確的會計信息，保證企業(yè)自覺地遵循國家的財經(jīng)紀律和法規(guī)，從而保證國家宏觀控制的有效實現(xiàn)。

四、我國企業(yè)內(nèi)部控制目前存在的現(xiàn)狀

1．會計基礎(chǔ)工作薄弱。 ①隨意編造虛假會計信息。一些單位因為內(nèi)部管理松弛而削弱了會計基礎(chǔ)工作，賬目混亂，財產(chǎn)不實，數(shù)據(jù)失真，為了掩蓋真實的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果，任意偽造、變造虛假的會計憑證、會計賬簿、會計報表；一些單位會計人員數(shù)量不足，素質(zhì)不高，造成記賬隨意，手續(xù)不潔，差錯嚴重，會計資料散失，核算不實而造成會計信息失真等等。②內(nèi)部管理職責不清。一些單位法人治理結(jié)構(gòu)不完善，單位內(nèi)部沒有建立決算、執(zhí)行、監(jiān)督三權(quán)分立、互相制約的機制。單位法人獨斷專行，導致資金、資產(chǎn)調(diào)度等重大決策失誤；內(nèi)部管理權(quán)限失控，不相容職務(wù)沒有有效分離，職責不清，越權(quán)行事，給濫用職權(quán)，貪污舞弊造成可乘之機。③費用支出失控，資產(chǎn)流失嚴重。一些企業(yè)允許部門經(jīng)理掌握開支一定比例的業(yè)務(wù)費用，但未規(guī)定具體的開支范圍，導致一些部門經(jīng)理大手大腳，揮霍浪費；一些單位在材料采購、財產(chǎn)管理、產(chǎn)品銷售等環(huán)節(jié)監(jiān)控不力，再加上經(jīng)濟往來中審查不嚴，造成國有資產(chǎn)大量流失，加大了單位的虧損。④違法違紀現(xiàn)象時有發(fā)生。有些會計人員違反會計職業(yè)道德，不認真行使會計監(jiān)督職權(quán)，使一些主管財務(wù)的領(lǐng)導、業(yè)務(wù)經(jīng)辦人員利用內(nèi)控不嚴的漏洞，利用虛假發(fā)票，非法侵占企業(yè)資金；有的財會人員參與違法違紀活動，收受賄賂、貪污、挪用公款，甚至為違法、違紀活動出謀劃策。

2．在流動資產(chǎn)環(huán)節(jié)上的漏洞。企業(yè)流動資產(chǎn)主要分布在:現(xiàn)金、銀行存款、庫存物資和往來賬目等環(huán)節(jié)上，這也是內(nèi)控制度最容易失控的環(huán)節(jié)。比如有的出納員開具只有自己簽名、與營業(yè)員的交款數(shù)額不一致的收據(jù)交會計作賬，部分現(xiàn)金被截留；有的出納員自行簽發(fā)現(xiàn)金支票去銀行提款，侍機貪污；有的營業(yè)員同時使用兩本沒有編號的收據(jù)，一本記載的款項交出納員，另一本記載的款項裝進自己的腰包；有的會計員瞞著領(lǐng)導把收回的貨款不交會計入賬，以私人的名義存入銀行；有的保管員月末既不盤點又不同會計對賬，私自把庫存物資拿出去賣掉；有的經(jīng)營人員把采購回來的商品直接放在柜臺出售，既不通過庫房辦理出入庫手續(xù)，又不把貨款交財務(wù)入賬，搞“體外循環(huán)”。以上都是在管錢、管物、管賬的內(nèi)控崗位上出現(xiàn)的違紀現(xiàn)象。

3．會計監(jiān)督制度與相應(yīng)的產(chǎn)、供、銷配套制度脫節(jié)。 在現(xiàn)行的國企管理體制中，由于企業(yè)經(jīng)營者分口管理，造成管理上的條塊分割。財務(wù)部門主要是事后算賬，很難起到事前控制、事中監(jiān)督的作用。往往出現(xiàn)產(chǎn)品已經(jīng)發(fā)出，財務(wù)部門還不知道是否己實現(xiàn)銷售。由于供應(yīng)部門的弄虛作假與失職造成購進材料質(zhì)次價高，財務(wù)部門仍須照價付款。

4．重大投資環(huán)節(jié)上的失控現(xiàn)象。購置固定資產(chǎn)和對外投資是企業(yè)的重大經(jīng)濟活動。按規(guī)定應(yīng)事先召集有關(guān)會議，征求多方面意見，進行市場預(yù)測，選擇最佳方案，論證方案的可行性。反之如果只憑企業(yè)的一把手主觀臆斷，就會使整個投資過程排除其它的參與和監(jiān)督，輕視會計控制的作用，導致投資虧損直至倒閉。

五、我國內(nèi)部控制的未來發(fā)展動向

（一）知識經(jīng)濟帶來了內(nèi)部控制理論墓本原則的根本變革。傳統(tǒng)內(nèi)部控制理論的基本原則是：控制的目的是要使一切都在管理人員的掌握之中。要實現(xiàn)每一人和每一物在恰當?shù)臅r候處在恰當?shù)奈恢蒙?。在這一思想的指導下，設(shè)計內(nèi)部控制的管理人員必須事先預(yù)計到各種可能性。但管理人員不是先知，他只能根據(jù)自己的歷史經(jīng)驗和邏輯推理能力來預(yù)測各類事件發(fā)生的可能性。在知識經(jīng)濟正在到來的今天，影響企業(yè)經(jīng)營的環(huán)境不僅日益復雜，而且愈來愈不穩(wěn)定，其變化不僅無法控制，而且難以預(yù)測；多樣化的顧客需求和頻繁變化的市場要求企業(yè)活動的內(nèi)容與方式及時調(diào)整。這些應(yīng)對環(huán)境變化的適時調(diào)整是難以從歷史經(jīng)驗中找到現(xiàn)成答案的。因此，未來的內(nèi)部控制應(yīng)著眼于增強企業(yè)的應(yīng)變能力和學習能力，實行權(quán)變控制和分權(quán)控制。

（二）知識經(jīng)濟使信息與溝通在內(nèi)部控制中的地位更加明顯。在知識經(jīng)濟中，對知識的獲取、共享和利用的能力，成為企業(yè)生存和成長的關(guān)鍵因素。不論是獲取、共事知識，還是利用知識，都需要信息與溝通系統(tǒng)作為載體。信息與溝通系統(tǒng)是否良好。決定著企業(yè)能否收集到大量及時的內(nèi)部和外部信息，能否實現(xiàn)信息在企業(yè)各層次、各部門之間迅速地傳遞和交流，能否率先在已有信息的荃礎(chǔ)上進行知識創(chuàng)新，占領(lǐng)市場至高點，把握先機。建立一個統(tǒng)一、高效、開放的資訊與溝通系統(tǒng)，是其他一切控制運行的平臺，應(yīng)當成為企業(yè)內(nèi)部控制的重中之重。

（三）對內(nèi)部控制進行持續(xù)的監(jiān)控不再有存在的必要。只有當控制的程序確定無疑時，對內(nèi)部控制進行連續(xù)地監(jiān)控才是可能的和有意義的。在知識經(jīng)濟時代，員工的工作更多地表現(xiàn)為對知識的利用和創(chuàng)新，它存在于人的頭腦之中，一種抽象的思維過程，沒有統(tǒng)一的外在內(nèi)容和形式，也無法對其進行統(tǒng)一管理。因而不宜采取類似于工業(yè)經(jīng)濟時代對作業(yè)的每一步驟進行嚴密控制的方法。注重對工作績效進行評價成為可行的控制方式，定期檢查績效評估的標準是否仍然有效，也就成為對內(nèi)部控制進行監(jiān)督的更好方式。

（四）控制環(huán)境對內(nèi)部控制的效果影響更大，并升華為企業(yè)文化。知識經(jīng)濟使企業(yè)的生產(chǎn)、經(jīng)營和管理諸方面變得更加柔性化，控制和管理一樣，更多的成為一門藝術(shù)，而不僅僅是科學。不斷變化的市場環(huán)境要求企業(yè)對變化作出敏捷迅速的反應(yīng)，這都迫使企業(yè)不得不減少管理層次，進行分散決策，豐富工作內(nèi)容，留給員工更多的自主空間。書面的政策文件的影響越來越微弱，企業(yè)應(yīng)該通過主動建立和加強良性的控制環(huán)境，引導、激勵人們正確地履行責任，實現(xiàn)企業(yè)的目標，將外來的壓力變成人們內(nèi)在的動力。在這個過程中，控制環(huán)境逐漸與企業(yè)文化融合。

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