曾祥飛

提要會(huì)計(jì)環(huán)境的變化已使如何改進(jìn)現(xiàn)行財(cái)務(wù)報(bào)告體系成為一個(gè)亟待解決的問(wèn)題。本文在對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告進(jìn)行信息分析和作用分析的基礎(chǔ)上，闡述了現(xiàn)行財(cái)務(wù)報(bào)告模式的種種缺陷以及存在的問(wèn)題；對(duì)如何推行我國(guó)財(cái)務(wù)報(bào)告改革提出理論上的改進(jìn)和具體的改革建議。

關(guān)鍵詞：財(cái)務(wù)報(bào)告模式；缺陷；改進(jìn)

中圖分類(lèi)號(hào)：F23文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A

一、財(cái)務(wù)報(bào)告概述

財(cái)務(wù)報(bào)告，是以日常會(huì)計(jì)核算資料為主要依據(jù)，總括反映會(huì)計(jì)主體在一定時(shí)期或時(shí)點(diǎn)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)情況及財(cái)務(wù)狀況的書(shū)面報(bào)告文件。財(cái)務(wù)報(bào)告體系由財(cái)務(wù)報(bào)表、財(cái)務(wù)報(bào)表附注和其他財(cái)務(wù)報(bào)告三部分組成。財(cái)務(wù)報(bào)表是財(cái)務(wù)報(bào)告的主要組成部分，主要包括資產(chǎn)負(fù)債表、損益表和現(xiàn)金流量表。通過(guò)這三大報(bào)表可以反映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)、現(xiàn)金流量以及其他相關(guān)信息。財(cái)務(wù)報(bào)表附注是為了幫助理解財(cái)務(wù)報(bào)表的內(nèi)容，而對(duì)報(bào)表的有關(guān)項(xiàng)目等所做的解釋。主要包括財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目注釋?zhuān)换緯?huì)計(jì)假設(shè)；企業(yè)采用的主要會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)估計(jì)及其變更；關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易；或有事項(xiàng)和資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)；分部信息；其他重要信息和重大事項(xiàng)。其他財(cái)務(wù)報(bào)告包括輔助資料和財(cái)務(wù)報(bào)告的其他手段，是指企業(yè)對(duì)報(bào)告期間的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果進(jìn)行分析總結(jié)的書(shū)面文字報(bào)告，它是財(cái)務(wù)報(bào)表的說(shuō)明性文件，在我國(guó)主要指財(cái)務(wù)情況說(shuō)明書(shū)。內(nèi)容包括：本年度實(shí)現(xiàn)的利潤(rùn)、資金使用情況、稅金繳納情況、重大事件和其他需要說(shuō)明的事項(xiàng)。

企業(yè)編制財(cái)務(wù)報(bào)告有利于加強(qiáng)其內(nèi)部管理和改善外部經(jīng)濟(jì)決策環(huán)境，以便更好地發(fā)揮會(huì)計(jì)職能。財(cái)務(wù)報(bào)告提供的信息是有關(guān)政府部門(mén)、潛在投資者、債權(quán)人等信息使用者賴(lài)以評(píng)價(jià)企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果、現(xiàn)金流量，以及投資和融資決策的直接依據(jù)，也是企業(yè)各利益相關(guān)者分配財(cái)富、簽訂與執(zhí)行諸多經(jīng)濟(jì)合同的重要依據(jù)。它能解除企業(yè)經(jīng)營(yíng)者的受托責(zé)任，幫助國(guó)家有關(guān)部門(mén)實(shí)現(xiàn)其經(jīng)濟(jì)與社會(huì)目標(biāo)，促進(jìn)社會(huì)資源的有效配置。

二、現(xiàn)行財(cái)務(wù)報(bào)告模式的缺陷

1、重成本、輕價(jià)值。歷史成本原則更多考慮的是財(cái)務(wù)報(bào)告提供的信息的可靠性，而忽略了相關(guān)性的需要，在可靠性和相關(guān)性之間是需要權(quán)衡的。

2、側(cè)重企業(yè)的歷史經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，忽略未來(lái)可能的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)。會(huì)計(jì)要素應(yīng)包括過(guò)去和未來(lái)兩個(gè)時(shí)點(diǎn)的交易和事項(xiàng)，但它與權(quán)責(zé)發(fā)生制的要求卻相互背離。在企業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)告所提供的信息中很難出現(xiàn)對(duì)信息使用者未來(lái)決策有用的信息。

3、財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目的不確定性和確定性的矛盾。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)存在很多不確定性，比如對(duì)壞賬的計(jì)提、無(wú)形資產(chǎn)經(jīng)濟(jì)壽命的認(rèn)定，以及或有負(fù)債等項(xiàng)目，這些都需要會(huì)計(jì)人員的估計(jì)和判斷。但在財(cái)務(wù)報(bào)告中僅列示單一的數(shù)字，對(duì)信息使用者來(lái)講就不能很好地從中得到對(duì)自己決策有用的信息。

4、財(cái)務(wù)報(bào)告編報(bào)定位偏向企業(yè)導(dǎo)向。

5、財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)容通用、時(shí)滯。

三、我國(guó)現(xiàn)行財(cái)務(wù)報(bào)告中存在的具體問(wèn)題

（一）報(bào)送方式統(tǒng)一，缺乏靈活性?，F(xiàn)行財(cái)務(wù)報(bào)告模式是一種通用的標(biāo)準(zhǔn)報(bào)告模式。這種通用的財(cái)務(wù)報(bào)告的好處在于降低了提供信息的成本，滿(mǎn)足了信息使用者的共性需求。但不同信息使用者的具體決策及其模式千差萬(wàn)別，他們所需要的信息也必然各不相同，通用財(cái)務(wù)報(bào)告顯然難以滿(mǎn)足所有使用者的信息需要，導(dǎo)致會(huì)計(jì)信息的有用性大大降低。同時(shí)，現(xiàn)行財(cái)務(wù)報(bào)告的格式、項(xiàng)目編排以及報(bào)送方式都是統(tǒng)一的，缺乏靈活性。

（二）內(nèi)容上信息不完整，披露不充分

1、現(xiàn)行財(cái)務(wù)報(bào)告模式僅把重點(diǎn)放在存貨、廠房、設(shè)備等實(shí)物性資產(chǎn)上，極少關(guān)注知識(shí)產(chǎn)權(quán)、科學(xué)技術(shù)、人力資源、自創(chuàng)商譽(yù)等無(wú)形資產(chǎn)。但是，隨著知識(shí)經(jīng)濟(jì)的到來(lái)，知識(shí)資本已成為企業(yè)在市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)中取勝的關(guān)鍵性因素。由于大量的人力資源、智力資產(chǎn)未能進(jìn)入現(xiàn)行財(cái)務(wù)報(bào)告系統(tǒng)，致使其市場(chǎng)價(jià)值與財(cái)務(wù)報(bào)告中的資產(chǎn)價(jià)值嚴(yán)重背離，這就使得現(xiàn)行財(cái)務(wù)報(bào)告無(wú)法反映企業(yè)應(yīng)有的實(shí)力與規(guī)模。

2、現(xiàn)行財(cái)務(wù)報(bào)告模式注重財(cái)務(wù)信息，忽視非財(cái)務(wù)信息。這是因?yàn)楝F(xiàn)行制度要求以貨幣為主要計(jì)量單位。當(dāng)今世界，企業(yè)所處的環(huán)境已發(fā)生較大的變化，非財(cái)務(wù)信息的決策價(jià)值越來(lái)越重要。信息使用者更關(guān)心企業(yè)經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)信息、企業(yè)管理當(dāng)局的分析評(píng)價(jià)、前瞻現(xiàn)行財(cái)務(wù)報(bào)告模式性信息、背景信息等非財(cái)務(wù)信息。

3、現(xiàn)行財(cái)務(wù)報(bào)告缺乏預(yù)測(cè)信息，忽略了企業(yè)未來(lái)可能的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)。隨著我國(guó)資本市場(chǎng)的日益發(fā)展和完善，投資者和潛在投資者都急需了解企業(yè)未來(lái)的經(jīng)營(yíng)發(fā)展情況。而目前，我國(guó)只要求上市公司在招股說(shuō)明書(shū)和上市公告中公布盈利預(yù)測(cè)信息。預(yù)測(cè)信息雖然缺乏可靠的保證，但畢竟能克服歷史信息的不足，增強(qiáng)用戶(hù)決策與評(píng)價(jià)的相關(guān)性，應(yīng)當(dāng)成為信息披露的一個(gè)重要方向。

4、現(xiàn)行財(cái)務(wù)報(bào)告提供的分部信息不足。由于集團(tuán)各公司的行業(yè)不同、區(qū)域不同，其利潤(rùn)率、物價(jià)水平、發(fā)展機(jī)會(huì)、未來(lái)前景和投資風(fēng)險(xiǎn)都有差異，而合并報(bào)表就顯得過(guò)于籠統(tǒng)，無(wú)法揭示各分公司所面臨的風(fēng)險(xiǎn)和機(jī)會(huì)。

5、現(xiàn)行財(cái)務(wù)報(bào)告只注重自身經(jīng)濟(jì)利益，而不注意反映與企業(yè)息息相關(guān)的社會(huì)、環(huán)境等相關(guān)信息。在新形勢(shì)下，信息使用者不僅關(guān)注企業(yè)自身的經(jīng)營(yíng)狀況，更關(guān)注企業(yè)的社會(huì)貢獻(xiàn)率、環(huán)境保護(hù)、資源保護(hù)等社會(huì)責(zé)任的履行情況，因?yàn)橛善髽I(yè)履行社會(huì)責(zé)任導(dǎo)致的管制成本足以影響企業(yè)日后長(zhǎng)遠(yuǎn)的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)，甚至導(dǎo)致企業(yè)破產(chǎn)。

（三）計(jì)量上注重歷史成本信息，強(qiáng)調(diào)實(shí)現(xiàn)原則

1、現(xiàn)行財(cái)務(wù)報(bào)告反映的是資產(chǎn)的歷史成本信息，然而由于通貨膨脹的存在，技術(shù)更新的變化，已使其失去本來(lái)的面目。而且，現(xiàn)行財(cái)務(wù)報(bào)告還允許采用和選擇攤銷(xiāo)、折舊、遞延、預(yù)提等不同會(huì)計(jì)程序和方法，從而使報(bào)表上反映的資產(chǎn)數(shù)額不能真實(shí)地表達(dá)其經(jīng)濟(jì)價(jià)值，不是高估就是低估。

2、現(xiàn)行財(cái)務(wù)報(bào)告以權(quán)責(zé)發(fā)生制為編制基礎(chǔ)。權(quán)責(zé)發(fā)生制強(qiáng)調(diào)的是收入與費(fèi)用的歸屬時(shí)期，而不管是否在本期實(shí)際收付現(xiàn)金。而且隨著經(jīng)濟(jì)市場(chǎng)化程度的提高，物價(jià)波動(dòng)已成為各國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展過(guò)程中無(wú)法擺脫的現(xiàn)象，如果繼續(xù)采用這種形式的收益表將不能適應(yīng)經(jīng)濟(jì)環(huán)境的發(fā)展。

（四）時(shí)效性差，會(huì)計(jì)信息滯后?，F(xiàn)行財(cái)務(wù)報(bào)告模式是根據(jù)持續(xù)經(jīng)營(yíng)和會(huì)計(jì)分期假設(shè)，一般按年、月編制。這種報(bào)告在經(jīng)濟(jì)生活較為穩(wěn)定的情況下，信息使用者可以大致預(yù)測(cè)企業(yè)下一年甚至以后幾年的財(cái)務(wù)狀況。但面臨的現(xiàn)實(shí)是，市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)加劇、科學(xué)技術(shù)日新月異，這就使得現(xiàn)行財(cái)務(wù)報(bào)告的時(shí)效性差，會(huì)計(jì)信息滯后，不能滿(mǎn)足信息使用者的需要。

(五)財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)容上的缺陷。由資產(chǎn)負(fù)債表、收益表（或損益表）、財(cái)務(wù)狀況變動(dòng)表（或現(xiàn)金流量表）構(gòu)成的現(xiàn)行財(cái)務(wù)報(bào)告三表體系，雖能基本滿(mǎn)足使用者對(duì)企業(yè)真實(shí)、公允披露會(huì)計(jì)信息的需要，但仍存在一些不足之處。

1、財(cái)務(wù)報(bào)表的附注內(nèi)容簡(jiǎn)單，缺乏重要信息。如缺乏表外事項(xiàng)的披露、損益表和現(xiàn)金流量表基本就無(wú)附注等情況。

2、財(cái)務(wù)報(bào)表結(jié)構(gòu)不合理。主要體現(xiàn)在損益表上：未列出銷(xiāo)售退回、折讓金額和折扣，信息使用者不能從報(bào)表中了解到客戶(hù)對(duì)企業(yè)商品的評(píng)價(jià)；未將因經(jīng)營(yíng)決策造成的非正常損益和企業(yè)無(wú)法控制而產(chǎn)生的正常損益分開(kāi)；缺乏極為重要的每股盈余項(xiàng)目；投資收益單一列示，無(wú)法了解投資收益的具體來(lái)源。

四、幾點(diǎn)建議

（一）建立多元化的財(cái)務(wù)報(bào)告模式。隨著信息技術(shù)的發(fā)展，財(cái)務(wù)報(bào)告可以形式多樣：

1、數(shù)據(jù)庫(kù)報(bào)告模式。企業(yè)將各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)活動(dòng)的原始數(shù)據(jù)以數(shù)據(jù)庫(kù)的形式存儲(chǔ)于計(jì)算機(jī)中，數(shù)據(jù)庫(kù)方式的會(huì)計(jì)信息是呈現(xiàn)原始狀態(tài)的“隨選信息”，其具有潛在性、可塑性及共享性等特征。信息使用者可根據(jù)個(gè)人偏好進(jìn)行分析與取舍，再生成符合決策目標(biāo)和要求的相關(guān)信息。這種方式能更好地展示使用者需求個(gè)性化的一面，這必將極大地改變現(xiàn)行財(cái)務(wù)報(bào)告單調(diào)的色彩，拓展報(bào)告形式并使之呈現(xiàn)多樣性。據(jù)悉，美國(guó)證券交易委員會(huì)（SEC）在1992年就建立了全國(guó)性的公司會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)庫(kù)，即電子數(shù)據(jù)收集、分析和提取系統(tǒng)（EDGAR），信息使用者通過(guò)Internet就能及時(shí)查找和提取該數(shù)據(jù)庫(kù)中的會(huì)計(jì)信息，從而降低信息搜尋成本，提高決策的時(shí)效性。

2、彩色報(bào)告模式。美國(guó)學(xué)者韋爾曼提出的“彩色模式理論”，將財(cái)務(wù)報(bào)告分為五個(gè)層次，以報(bào)告完全符合傳統(tǒng)會(huì)計(jì)確認(rèn)與計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)的事項(xiàng)作為第一層次（財(cái)務(wù)報(bào)告的核心層次），逐級(jí)下推，到最后一個(gè)層次只披露符合相關(guān)性原則的事項(xiàng)。按照這個(gè)模式，財(cái)務(wù)報(bào)告既提供財(cái)務(wù)信息，又揭示非財(cái)務(wù)信息，如顧客的滿(mǎn)意程度、環(huán)境保護(hù)等；既反映歷史信息，又提供預(yù)測(cè)性信息，如企業(yè)未來(lái)的經(jīng)濟(jì)利益和風(fēng)險(xiǎn)；既包括有形資產(chǎn)信息，又包括無(wú)形資產(chǎn)和人力資源信息，如自創(chuàng)商譽(yù)、知識(shí)資產(chǎn)等。這一模式披露的會(huì)計(jì)信息，具有較強(qiáng)的相關(guān)性，能夠滿(mǎn)足不同信息使用者的決策需要。

（二）擴(kuò)大財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)容，充分披露

1、加緊對(duì)軟資產(chǎn)的確認(rèn)與計(jì)量。軟資產(chǎn)包括無(wú)形資產(chǎn)、人力資源等，它是知識(shí)經(jīng)濟(jì)中最重要、最核心的要素。

2、編制多種形式的財(cái)務(wù)報(bào)告，滿(mǎn)足不同使用者的需要。①編制預(yù)測(cè)財(cái)務(wù)報(bào)告。預(yù)測(cè)信息雖然缺乏可靠的保證，但畢竟能克服歷史信息的不足，增強(qiáng)用戶(hù)決策與評(píng)價(jià)的相關(guān)性。②編制全面收益報(bào)告。全面收益這一概念是FASB于1980年中提出的，分為兩部分：一部分是凈收益，即已確認(rèn)及實(shí)現(xiàn)的收入、費(fèi)用、利得或損失；另一部分是其他全面收益，即已確認(rèn)未實(shí)現(xiàn)的利得或損失。全面收益表可以較好的報(bào)告能夠快速成交的金融資產(chǎn)的未實(shí)現(xiàn)價(jià)值的變動(dòng)，對(duì)于那些由于市場(chǎng)價(jià)格變動(dòng)而引起的未實(shí)現(xiàn)收益也能較好地確認(rèn)，從而如實(shí)報(bào)告企業(yè)期間總括收益。

在現(xiàn)階段推行全面收益表，對(duì)于規(guī)范上市公司的信息披露，保護(hù)廣大投資者的合法權(quán)益，并促進(jìn)資本市場(chǎng)的健康發(fā)展都是十分必要的。其次，推行全面收益表有助于解決我國(guó)現(xiàn)在出現(xiàn)的和未來(lái)可能出現(xiàn)的會(huì)計(jì)難題。我國(guó)目前已有不少利得項(xiàng)目繞過(guò)利潤(rùn)表進(jìn)入資產(chǎn)負(fù)債表的所有者權(quán)益部分，如外幣折算差異、債務(wù)重組利得、資產(chǎn)評(píng)估增值等。

3、建立財(cái)務(wù)預(yù)測(cè)體系。隨著資本市場(chǎng)的日益發(fā)展和完善，投資者和潛在的投資者都急需了解企業(yè)未來(lái)經(jīng)營(yíng)發(fā)展情況的前瞻性信息，而提供這種信息的最佳方式則是建立財(cái)務(wù)預(yù)測(cè)體系，提供預(yù)測(cè)財(cái)務(wù)信息。預(yù)測(cè)財(cái)務(wù)信息是根據(jù)現(xiàn)有的財(cái)務(wù)狀況、已取得的業(yè)績(jī)，并考慮到未來(lái)可能發(fā)生的各種確定或不確定的因素，采用科學(xué)的預(yù)測(cè)方法而得到的企業(yè)財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果的未來(lái)信息。如何建立財(cái)務(wù)預(yù)測(cè)體系，目前認(rèn)識(shí)和做法不盡相同。

4、非財(cái)務(wù)信息的披露。這些信息一般包括：①企業(yè)經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)信息，如市場(chǎng)份額、用戶(hù)滿(mǎn)意程度、新產(chǎn)品開(kāi)發(fā)和服務(wù)等；②企業(yè)管理當(dāng)局的分析評(píng)價(jià)；③前瞻性信息，即企業(yè)面臨的機(jī)會(huì)和風(fēng)險(xiǎn)以及管理部門(mén)的計(jì)劃等；④有關(guān)股東和主要管理人員的信息；⑤背景信息，包括企業(yè)經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)、資產(chǎn)范圍與內(nèi)容、主要競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手以及企業(yè)發(fā)展目標(biāo)等。非財(cái)務(wù)信息的披露，有利于會(huì)計(jì)信息使用者對(duì)企業(yè)的綜合分析評(píng)價(jià)及對(duì)企業(yè)前景的判斷。非財(cái)務(wù)信息披露方式比較靈活，可用文字或數(shù)據(jù)形式在報(bào)表附注、招股說(shuō)明書(shū)、年度財(cái)務(wù)報(bào)告等處加以說(shuō)明。

5、編制分部報(bào)告。分部報(bào)告通過(guò)將一個(gè)企業(yè)所有附屬機(jī)構(gòu)的重要財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果的信息，按地區(qū)、行業(yè)和產(chǎn)品類(lèi)別等分解歸類(lèi)，以向各種信息使用者提供企業(yè)集團(tuán)不同分部的財(cái)務(wù)信息。

6、補(bǔ)充社會(huì)責(zé)任信息。知識(shí)經(jīng)濟(jì)是可持續(xù)發(fā)展的經(jīng)濟(jì)，因此更應(yīng)關(guān)注企業(yè)在環(huán)境保護(hù)、解決就業(yè)、職工教育與培訓(xùn)、勞資關(guān)系、公益事業(yè)、資源的利用與保護(hù)、社區(qū)建設(shè)等社會(huì)責(zé)任方面的信息。

（三）實(shí)時(shí)報(bào)告。為克服現(xiàn)行財(cái)務(wù)報(bào)告時(shí)效性差的問(wèn)題，可在保留現(xiàn)行定期報(bào)告模式的同時(shí)，利用現(xiàn)代信息技術(shù)提供實(shí)時(shí)報(bào)告。由于Internet在商業(yè)中的應(yīng)用，會(huì)計(jì)所需處理的各種數(shù)據(jù)越來(lái)越多地以電子形式直接存在于網(wǎng)絡(luò)與計(jì)算機(jī)中，會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)成為一個(gè)開(kāi)放的系統(tǒng)。企業(yè)外部人員可以適時(shí)地得到企業(yè)財(cái)務(wù)和非財(cái)務(wù)的動(dòng)態(tài)信息。為會(huì)計(jì)信息的搜集、處理、傳遞提供了極為便利的條件，大大降低了信息披露成本。

（作者單位：安徽工業(yè)大學(xué)管理學(xué)院）