新經(jīng)濟(jì)條件下，會(huì)計(jì)職能已由核算型向管理型轉(zhuǎn)變，相應(yīng)地，成本的計(jì)算方法也發(fā)生著變革。完全成本法向變動(dòng)成本法的演變是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和管理會(huì)計(jì)的結(jié)合，成本的計(jì)算理念向決策和預(yù)測前進(jìn)了一步。
　　
　　一、完全成本法向變動(dòng)成本法的演變
　　
　?。ㄒ唬┗靖拍?br/>　　完全成本法是指在計(jì)算產(chǎn)品成本時(shí)，不僅包括直接材料、直接人工，還包括了全部的制造費(fèi)用。將所有非生產(chǎn)成本作為期間成本。變動(dòng)成本法是以成本性態(tài)分析為前提，只將生產(chǎn)過程中所消耗的直接材料、直接人工和變動(dòng)制造費(fèi)用作為產(chǎn)品成本的構(gòu)成內(nèi)容，而將固定制造費(fèi)用和非生產(chǎn)成本作為期間成本。
　?。ǘ﹥煞N成本法的理論依據(jù)
　　1、完全成本法強(qiáng)調(diào)成本補(bǔ)挫的一致性。該方法認(rèn)為，只要與產(chǎn)品產(chǎn)生相關(guān)的成本都應(yīng)作為產(chǎn)品成本，制造費(fèi)用既然是在生產(chǎn)領(lǐng)域中發(fā)生，與生產(chǎn)直接相關(guān)，所以無論是固定制造費(fèi)用還是變動(dòng)制造費(fèi)用都應(yīng)作為產(chǎn)品成本，處理方法與直接材料和直接人工成本完全相同，均應(yīng)從產(chǎn)品銷售收入中得到補(bǔ)償。2、變動(dòng)成本法認(rèn)為，固定性制造費(fèi)用只是定期地創(chuàng)造了維持企業(yè)經(jīng)營的必要條件，具有一定的時(shí)效性，這與管理費(fèi)用、銷售費(fèi)用作用相同，所以應(yīng)該作為期間成本在發(fā)生的當(dāng)期全部從銷售收入中扣除，而不應(yīng)計(jì)入產(chǎn)品成本中。
　?。ㄈ┩耆杀痉ㄅc變動(dòng)成本法的區(qū)別
　　其根本區(qū)別在于固定制造費(fèi)用的處理。1、應(yīng)用前提不同，提供信息用途不同。完全成本法要求將所有成本按其經(jīng)濟(jì)用途分為生產(chǎn)成本與非生產(chǎn)成本。凈利潤的計(jì)算滿足對(duì)外報(bào)告和納稅申報(bào)的需要。變動(dòng)成本法以成本性態(tài)分析為前提，要求將所有成本劃分為固定成本與變動(dòng)成本兩部分。邊際貢獻(xiàn)的計(jì)算為內(nèi)部管理決策提供信息。2、產(chǎn)品成本的構(gòu)成不同。變動(dòng)成本法下產(chǎn)品成本：直接材料+直接人工+變動(dòng)制造費(fèi)用，完全成本法下產(chǎn)品成本：直接材料+直接人工+變動(dòng)制造費(fèi)用+固定制造費(fèi)用。3、損益計(jì)算結(jié)果不盡相同。兩種方法下利潤不同的根本原因并非在于產(chǎn)銷是否平衡，而是計(jì)入當(dāng)期損益表的固定制造費(fèi)用數(shù)額出現(xiàn)差異。兩種成本法當(dāng)期利潤差額=完全成本法期末存貨中的固定制造費(fèi)用-完全成本法期初存貨中的固定制造費(fèi)用。若上述差額大于零，則表明按完全成本法所計(jì)算出的利潤大于按變動(dòng)成本法所計(jì)算出的同期利潤：若上述差額小于零，則表明按完全成本法所計(jì)算出的利潤小于按變動(dòng)成本法所計(jì)算出的同期利潤；若上述差額等于零，則表明按完全成本法所計(jì)算出的利潤等于按變動(dòng)成本法所計(jì)算出的同期利潤。4.變動(dòng)成本法的優(yōu)點(diǎn)。能提供適合于企業(yè)內(nèi)部經(jīng)營管理所需的信息；提供更有價(jià)值的會(huì)計(jì)信息；簡化成本核算，提高成本信息質(zhì)量；促進(jìn)管理當(dāng)局重視銷售環(huán)節(jié)，防止盲目生產(chǎn)；無需將固定制造費(fèi)用在不同產(chǎn)品間進(jìn)行分配；最符合會(huì)計(jì)上的“配比原則”。
　　
　　二、作業(yè)成本計(jì)算取代傳統(tǒng)成本計(jì)算是成本計(jì)算的一次革命
　　
　　（一）傳統(tǒng)的成本計(jì)算特點(diǎn)是，產(chǎn)品成本中除直接材料、直接人工外，其余的都?xì)w入制造費(fèi)用，然后，采月單一的以數(shù)量為基礎(chǔ)的因素，如各產(chǎn)品所用的直接人工小時(shí)或機(jī)器工作小時(shí)的比例進(jìn)行分配，形成各種產(chǎn)品應(yīng)負(fù)擔(dān)的制造費(fèi)用成本。其缺陷表現(xiàn)為，往往會(huì)使生產(chǎn)量大、生產(chǎn)技術(shù)簡單的產(chǎn)品成本偏高；生產(chǎn)量較小、技術(shù)上復(fù)雜的產(chǎn)品成本偏低，形成不同產(chǎn)品之間成本的嚴(yán)重歪曲，使得出的成本指標(biāo)不能如實(shí)反映不同產(chǎn)品生產(chǎn)耗費(fèi)的基本情況。
　?。ǘ┳鳂I(yè)成本計(jì)算法的特點(diǎn)是對(duì)制造費(fèi)用的核算做了根本性的變革，縮小了制造費(fèi)用的分配范圍。其優(yōu)點(diǎn)是大大提高了成本計(jì)算的客觀性。
　　三、作業(yè)管理是成本計(jì)算方法的歸宿
　　現(xiàn)代市場經(jīng)濟(jì)中的企業(yè)是一種“以顧客為本”的組織，應(yīng)以“顧客為中心”實(shí)行“顧客個(gè)性化”的生產(chǎn)，在不斷提高“顧客效用”的基礎(chǔ)上，盡量以最少資源消耗來提高“顧客實(shí)現(xiàn)價(jià)值”。
　?。ㄒ唬┳鳂I(yè)管理的目標(biāo)
　　就是要充分運(yùn)用作業(yè)成本計(jì)算提供的動(dòng)態(tài)的明細(xì)化的信息，通過不斷改進(jìn)和優(yōu)化企業(yè)“作業(yè)鏈”來不斷改進(jìn)和優(yōu)化企業(yè)的“價(jià)值鏈”，以促進(jìn)企業(yè)經(jīng)營目標(biāo)的順利實(shí)現(xiàn)。
　?。ǘ┳鳂I(yè)管理是圍繞作業(yè)分析展開
　　1、并不是所有的作業(yè)都可以增加轉(zhuǎn)移給顧客的價(jià)值，按作業(yè)能否增加顧客價(jià)值，可將各種作業(yè)分為：可增加價(jià)值的作業(yè)和不增加價(jià)值的作業(yè)。在產(chǎn)品生產(chǎn)中為滿足顧客的特定需求所進(jìn)行的各種作業(yè)，稱為可增加價(jià)值的作業(yè)。2、要全面分析需要的作業(yè)以及實(shí)施每一個(gè)作業(yè)的必要性。考慮是在產(chǎn)品的開發(fā)、設(shè)計(jì)環(huán)節(jié)就決定了產(chǎn)品生產(chǎn)的作業(yè)組成、每一作業(yè)預(yù)期的資源消耗水平以及預(yù)期產(chǎn)品最終可對(duì)顧客提供的價(jià)值，因而，應(yīng)從產(chǎn)品的開發(fā)、設(shè)計(jì)階段開始進(jìn)行分析。3、要充分利用作業(yè)成本計(jì)算提供的動(dòng)態(tài)信息，促使企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營各個(gè)部分的作業(yè)緊密地協(xié)調(diào)、配合，以促進(jìn)企業(yè)全面提高作業(yè)完成的效率和質(zhì)量水平。
　?。ㄈ┳鳂I(yè)管理是科學(xué)發(fā)展觀的體現(xiàn)
　　由于基于作業(yè)成本法的業(yè)績評(píng)價(jià)以作業(yè)為單位進(jìn)行責(zé)任成本考核，將職工的獎(jiǎng)懲與其作業(yè)責(zé)任成本掛鉤，既達(dá)到了推行責(zé)任成本的目的，又調(diào)動(dòng)了企業(yè)員工的積極性、創(chuàng)造性和合作精神，所以更有利于企業(yè)的管理。
　　這種以基層作為管理權(quán)力的基點(diǎn)，在廣大員工“自主管理”基礎(chǔ)上形成的“自行調(diào)節(jié)”、“自行控制”、“自行適應(yīng)”的機(jī)制，注重人的全面發(fā)展，能使企業(yè)每個(gè)“細(xì)胞”的活力得到充分的激發(fā)，從而賦予整個(gè)企業(yè)強(qiáng)大的生命力，成為企業(yè)取得巨大競爭優(yōu)勢的無窮盡的力量源泉。
　　（作者單位：黑龍江辰能貿(mào)易發(fā)展有限公司）