摘要：作為一個發(fā)展中國家，我國一直將農(nóng)業(yè)放在發(fā)展國民經(jīng)濟的首位，農(nóng)業(yè)是國民經(jīng)濟的基礎(chǔ)，涉農(nóng)增值稅制度在鼓勵我國農(nóng)業(yè)生產(chǎn)發(fā)展上起到了一定的積極作用，但隨著時代的發(fā)展，也呈現(xiàn)出許多明顯的弊端。
　　關(guān)鍵字：涉農(nóng)增值稅；農(nóng)民稅負；稅負轉(zhuǎn)嫁；稅制一體化
　　
　　1993年頒布的《增值稅暫行條例》是發(fā)展和改善我國農(nóng)業(yè)的分水嶺，增值稅制度在鼓勵農(nóng)業(yè)生產(chǎn)發(fā)展上起到了一定的積極作用。但任何政策法規(guī)都有其時效性，伴隨著農(nóng)業(yè)這么多年的發(fā)展，特別是在與市場經(jīng)濟的融合過程中，增值稅制度開始暴露出不適應(yīng)農(nóng)業(yè)發(fā)展的端倪。
　　
　　一、涉農(nóng)增值稅政策的現(xiàn)狀
　　
　?。ㄒ唬┥孓r(nóng)增值稅優(yōu)惠主要集中在并不適宜用來實施優(yōu)惠的增值稅稅種上
　　為支持農(nóng)業(yè)生產(chǎn)發(fā)展，對最主要的農(nóng)業(yè)生產(chǎn)資料免征增值稅，國家出臺此政策的初衷是使農(nóng)民從事農(nóng)業(yè)生產(chǎn)基本上不用負擔(dān)增值稅。而實際情況是，農(nóng)業(yè)生產(chǎn)資料從廠家到農(nóng)民手中至少要經(jīng)過兩級批發(fā)商和零售商，這樣，即使農(nóng)業(yè)生產(chǎn)資料在出廠環(huán)節(jié)價格合適，但由于民營、個體經(jīng)營戶在經(jīng)營過程中具有極大靈活性，經(jīng)過若干中間流通環(huán)節(jié)后價格也往往會被抬高。同時，處于中間流通環(huán)節(jié)的商家通常采用現(xiàn)金交易而且不開發(fā)票，導(dǎo)致稅務(wù)機關(guān)對這部分經(jīng)營風(fēng)險小、賺錢多的商家征稅難上加難，結(jié)果使國家原本希望對農(nóng)資企業(yè)減免涉農(nóng)增值稅間接補貼農(nóng)民的稅收優(yōu)惠實際上被中間流通商吞噬。
　　投入農(nóng)業(yè)生產(chǎn)的物質(zhì)——飼料、化肥、農(nóng)藥、農(nóng)機、農(nóng)膜的生產(chǎn)銷售和進口按13%的稅率征稅，農(nóng)民在購置這些生產(chǎn)資料時增值稅無法抵扣，因而農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者事實上承擔(dān)著大量的增值稅稅負。而隨著農(nóng)業(yè)有機構(gòu)成比例的不斷提高，農(nóng)業(yè)生產(chǎn)資料所包含的增值稅會越來越重。另外，由于農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者銷售自產(chǎn)農(nóng)產(chǎn)品免征增值稅，導(dǎo)致下游農(nóng)產(chǎn)品流通和加工企業(yè)無法正常獲得進項抵扣，稅負必然加重。為適應(yīng)增值稅規(guī)則，國家在制定政策時只好允許這些企業(yè)憑自己開具的農(nóng)產(chǎn)品收購和加工企業(yè)自行填開進項發(fā)票進行抵扣。這種通過用農(nóng)產(chǎn)品收購和加工企業(yè)自行開進項憑證以保證增值稅鏈條的完整，同時又不增加農(nóng)民和農(nóng)產(chǎn)品加工企業(yè)負擔(dān)的制度設(shè)計，給農(nóng)產(chǎn)品增值稅管理帶來了巨大漏洞。此外，按照規(guī)范的增值稅的要求，購進免稅貨物是不能予以抵扣的，這是增值稅的一項重要原則，也是國際通行慣例。顯然，收購免稅農(nóng)產(chǎn)品按扣除率抵扣增值稅，有悖于此項原則。由于農(nóng)村居民既是生產(chǎn)者，同時又是消費者，因而，他們無論購買生產(chǎn)資料，還是各種生活資料，都需要承擔(dān)零售商在銷售環(huán)節(jié)轉(zhuǎn)嫁的流轉(zhuǎn)稅負擔(dān)。不僅如此，由于農(nóng)民購買的產(chǎn)品的需求彈性小，加之農(nóng)民在市場競爭中又常常處于弱勢地位，因此，農(nóng)民購買商品所付的費用里，承擔(dān)著不少的流轉(zhuǎn)稅稅負。
　?。ǘ┠壳皩嵭械纳孓r(nóng)增值稅優(yōu)惠政策的對象過于籠統(tǒng)
　　多項涉農(nóng)增值稅優(yōu)惠政策，散落于跟“三農(nóng)”有關(guān)的多個方面，由于諸多原因，真正需要優(yōu)惠的農(nóng)民并沒有享受到優(yōu)惠。依據(jù)我國國情，農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者中90%以上的“小農(nóng)”、“貧”農(nóng)和“散農(nóng)”，才是國家真正需要優(yōu)惠的對象。他們收入最低，生活最困難，往往處于社會的最低層，因而也是國家涉農(nóng)優(yōu)惠政策初衷中應(yīng)覆蓋的主要對象。但由于稅負本身有隨市場供求、生產(chǎn)與消費者博弈而前后轉(zhuǎn)嫁的特性，而農(nóng)民、農(nóng)業(yè)因其處于產(chǎn)業(yè)的基礎(chǔ)地位，分散薄弱，在博弈中處于弱勢，使一些涉農(nóng)優(yōu)惠好處沒有落實到農(nóng)民或農(nóng)業(yè)生產(chǎn)上。
　?。ㄈ┈F(xiàn)行的各項優(yōu)惠政策大都是一種間接補貼，使得中間環(huán)節(jié)的稅收收入損耗巨大
　　例如，通過對農(nóng)資企業(yè)減免增值稅來間接補貼農(nóng)民的政策，由于市場供求關(guān)系決定價值的機制，使得對農(nóng)資生產(chǎn)企業(yè)沒有約束力，很難保證企業(yè)會通過降低農(nóng)資產(chǎn)品的價格將稅收實惠轉(zhuǎn)讓給農(nóng)民。除此以外，由于近年因煤、電、油、氣、礦石及運輸?shù)瘸杀镜某掷m(xù)上漲而引致的農(nóng)業(yè)生產(chǎn)資料的價格持續(xù)上漲，致使相當(dāng)一部分國家惠農(nóng)政策被農(nóng)資漲價所抵消。
　　
　　二、改革現(xiàn)行涉農(nóng)增值稅政策的必要性
　　
　　(一)從增值稅改革的背景和農(nóng)業(yè)的特殊地位進行分析，現(xiàn)行涉農(nóng)增值稅阻礙了農(nóng)業(yè)生產(chǎn)的發(fā)展
　　1、從涉農(nóng)增值稅改革的背景看，涉農(nóng)增值稅制度的改革違背了改革實行者的“初衷”。1994年，為了適應(yīng)社會主義市場經(jīng)濟發(fā)展的需要，我國進行了分稅制改革，對涉農(nóng)增值稅作了重大改變。經(jīng)過這次稅制改革，涉農(nóng)增值稅稅制逐步規(guī)范，逐步形成了既適合市場經(jīng)濟要求，又切合我國國情的征稅辦法。但由于這次改革的主要目的是為了擴大財政收入，抑制投資膨脹，這就必然導(dǎo)致經(jīng)過一定時期的變化，原有的制度適應(yīng)不了經(jīng)濟發(fā)展的需要，在不斷的實踐中逐漸暴露出它本身固有的缺陷和問題。
　　2、從農(nóng)業(yè)的特殊地位來看，現(xiàn)行涉農(nóng)增值稅并沒有減輕農(nóng)民的稅負
　　首先，農(nóng)業(yè)為工業(yè)生產(chǎn)提供基礎(chǔ)生產(chǎn)資料，農(nóng)產(chǎn)品的增值額較大，本身應(yīng)當(dāng)歸入增值稅的課稅范圍，我國現(xiàn)行增值稅將其排除在外的做法人為地切斷了增值稅基礎(chǔ)部分的“鏈條”，表面上免稅似乎減輕了農(nóng)民負擔(dān)，但實際上農(nóng)民為購買農(nóng)業(yè)生產(chǎn)資料負擔(dān)的增值稅款卻因免稅而無法獲得抵扣，無形中增加了農(nóng)民的稅負。
　　其次，農(nóng)業(yè)是一切社會和經(jīng)濟發(fā)展的基礎(chǔ)，而其作為一個特種產(chǎn)業(yè)在市場經(jīng)濟中往往處于弱勢地位。在我國，農(nóng)業(yè)問題突出，其中農(nóng)民負擔(dān)重是影響我國經(jīng)濟發(fā)展的一個重要因素。近年來“費改稅”的舉措很多，但是始終無法大幅度地減輕農(nóng)民負擔(dān)。我國對農(nóng)業(yè)和工業(yè)分兩套稅制的傳統(tǒng)做法顯然不妥，有讓人產(chǎn)生“親疏貴賤”之嫌。因此，現(xiàn)階段對涉農(nóng)增值稅進行改革，實行“城鄉(xiāng)稅制一體化”，能很好地減輕農(nóng)民負擔(dān)，成為促進農(nóng)業(yè)生產(chǎn)發(fā)展的重要舉措。
　?。ǘ┦袌鼋?jīng)濟的基本原則和稅收的“中性”效應(yīng)來看，現(xiàn)行涉農(nóng)增值稅已不符合現(xiàn)代經(jīng)濟發(fā)展的需要
　　1、從市場經(jīng)濟的基本原則來看，違背了市場經(jīng)濟效率與公平的的基本原則。稅收制度是調(diào)節(jié)經(jīng)濟運行的杠桿之一，市場經(jīng)濟要求它為經(jīng)濟主體的發(fā)展創(chuàng)造公平競爭的環(huán)境?，F(xiàn)行增值稅雖然擴大了征稅的范圍，但仍屬于非全面型增值稅，農(nóng)業(yè)仍然被排除在征收范圍之外，重復(fù)征稅和稅負不公依然嚴(yán)重。在農(nóng)業(yè)的相關(guān)行業(yè)中，面臨不公平的競爭環(huán)境，承擔(dān)了不公正的稅負，對其投資的方向產(chǎn)生了非效率的干擾，偏離了效率與公平原則。
　　2、從稅收的“中性”效應(yīng)來看，現(xiàn)行涉農(nóng)增值稅制度違背了中性價值目標(biāo)。所謂稅收的中性，是指政府課稅對納稅人的市場行為選擇不發(fā)生影響，不給納稅人帶來超出稅款之外的負擔(dān)，不干擾市場機制的正常運行。
　　現(xiàn)行增值稅制度中，涉及農(nóng)業(yè)方面，農(nóng)業(yè)生產(chǎn)的產(chǎn)品或提供的服務(wù)雖然不用征收增值稅，但是其為生產(chǎn)、服務(wù)需要外購貨物或服務(wù)，根據(jù)稅負轉(zhuǎn)嫁理論這些生產(chǎn)者或服務(wù)提供者往往會成為外購貨物1cca3a5497063fcd72d8cee30b3eb481或應(yīng)稅勞務(wù)的實際稅負承擔(dān)者。然而，由于其本身不是增值稅的納稅主體，其進項稅額無處抵扣，使他們的稅負較之納入課稅范圍的實際稅負沉重得多。結(jié)果影響了民間投資的方向，導(dǎo)致許多農(nóng)民由于稅負沉重，資金不足而無法進行積極有效的投資和生產(chǎn)。
　　
　　三、結(jié)論及政策建議
　　
　　公平和效率是現(xiàn)代市場經(jīng)濟條件下稅制設(shè)計的兩大基本原則，合理的稅收制度應(yīng)該體現(xiàn)公平和效率的有機統(tǒng)一。統(tǒng)一城鄉(xiāng)稅制也必須以公平和效率原則為基本準(zhǔn)則?？紤]到我國目前農(nóng)業(yè)產(chǎn)業(yè)的特殊性和農(nóng)民的納稅能力，筆者以為，我國涉農(nóng)增值稅的設(shè)計還應(yīng)堅持以下原則：
　?。ㄒ唬┹p稅原則
　　農(nóng)業(yè)是國民經(jīng)濟的基礎(chǔ)，其戰(zhàn)略意義重大，而農(nóng)業(yè)勞動生產(chǎn)率低下，收益率也較低，與其他產(chǎn)業(yè)相比屬于弱質(zhì)產(chǎn)業(yè)；農(nóng)民與城市居民相比，在接受教育、就業(yè)、社會保障等方面都存在較大差距，這導(dǎo)致農(nóng)民競爭力弱，收入水平低，屬弱勢群體。在這種農(nóng)業(yè)生產(chǎn)狀況和農(nóng)民收入水平?jīng)]有得到根本性改善之前的一定時期內(nèi)，涉農(nóng)增值稅的設(shè)計必須堅持輕稅原則，即在相同收益下，農(nóng)業(yè)的稅收負擔(dān)應(yīng)輕于工商業(yè)，農(nóng)民的稅收負擔(dān)應(yīng)輕于城市居民。
　?。ǘ┖啽阍瓌t
　　涉農(nóng)增值稅納稅人量多、面廣、分散，課稅對象受自然條件限制也較大，同時，農(nóng)村稅收征管手段落后，征管工作量大，難度大。涉農(nóng)增值稅的設(shè)計應(yīng)力求簡便易行以降低稅收征收成本和遵從成本。這方面，國外絕大多數(shù)國家通過對涉農(nóng)稅制設(shè)計的各種優(yōu)惠政策使得農(nóng)民以涉農(nóng)增值稅為代表的各種間接稅基本不交，以所得稅和財產(chǎn)稅為代表的各種直接稅經(jīng)過七扣八折，所交寥寥的經(jīng)驗值得借鑒。
　?。ㄈ┰试S涉農(nóng)企業(yè)計算扣除科技性勞務(wù)支出的進項稅額
　　為減輕涉農(nóng)企業(yè)的增值稅負擔(dān)，鼓勵企業(yè)發(fā)展生產(chǎn)，擴大規(guī)模，在科技性勞務(wù)項目未調(diào)整為增值稅征稅范圍以前應(yīng)允許其比照購買農(nóng)產(chǎn)品的增值稅處理規(guī)定，按科技性勞務(wù)的支出額和１３%的扣除率計算進項稅額，從當(dāng)期銷項稅額中抵扣。
　?。ㄋ模嵭谐青l(xiāng)稅制一體化，對農(nóng)業(yè)增值稅納稅人實行同樣的增值稅率
　　一方面，對農(nóng)民銷售農(nóng)產(chǎn)品按照１７%的增值稅稅率征收，但同時給予農(nóng)民一定的政策傾斜和優(yōu)惠，讓農(nóng)民可以按１７%的扣除率抵扣進項稅額，在實際中幫助減輕農(nóng)民稅負；另一方面提高個人、個體工商戶和銷售農(nóng)產(chǎn)品的個體工商戶的增值稅和營業(yè)稅起征點，對農(nóng)業(yè)生產(chǎn)規(guī)模大、商品化程度高的生產(chǎn)者提高農(nóng)業(yè)增值稅起征點，起征點規(guī)定為每次５０００元，凡是月銷售額達不到5000元的涉農(nóng)個體工商戶，將一律免征增值稅。我國眾多小型涉農(nóng)個體經(jīng)營者，將從中獲得較大的利潤空間，并增加社會就業(yè)機會。
　?。ㄗ髡吆喗椋衡o長生，男，1971年生，江蘇宿遷人，會計學(xué)學(xué)士，會計師，經(jīng)濟師，現(xiàn)任江蘇省宿遷市宿城區(qū)羅位鄉(xiāng)鄉(xiāng)長；吳健，女，1974年生，江蘇宿遷人，現(xiàn)就職于江蘇省宿遷高等專科學(xué)校）