【摘要】在英國、美國等發(fā)達(dá)國家和國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)紛紛取消權(quán)益結(jié)合法，采用購買法作為合并會(huì)計(jì)處理的唯一指定方法的國際背景下，2006年2月15日，我國財(cái)政部發(fā)布了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第20號——企業(yè)合并》，卻給了權(quán)益結(jié)合法一定的“生存空間”。本文結(jié)合我國國情分析了權(quán)益結(jié)合法存在的現(xiàn)實(shí)價(jià)值，提出其在我國的今生——暫時(shí)的現(xiàn)實(shí)選擇。同時(shí)，結(jié)合國際形勢和我國改革的趨勢，又提出其在我國的后世——取消之必然。
　　
　　一、引言
　　
　　購買法和權(quán)益結(jié)合法是許多國家以及國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)在企業(yè)合并會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中采用的兩種基本處理方法。這兩種方法適用范圍各不相同，各有優(yōu)劣，長期以來有關(guān)它們的爭論一直存在。
　　1998年由澳大利亞、新西蘭、英國、加拿大和美國組成的G4+1集團(tuán)發(fā)布報(bào)告建議購買法為企業(yè)合并會(huì)計(jì)處理的唯一方法。
　　1999年4月21日，美國財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)發(fā)布了一個(gè)令人震驚的消息：全體委員一致投票取消權(quán)益結(jié)合法。2001年6月，該委員會(huì)頒布了財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則公告141號《企業(yè)合并》和142號《商譽(yù)和其他無形資產(chǎn)》，明確規(guī)定廢除權(quán)益結(jié)合法而統(tǒng)一為購買法。
　　經(jīng)改組的國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)（IASB）也在2004年3月31日，發(fā)布了《國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則第３號——合并會(huì)計(jì)》，明確取消了權(quán)益結(jié)合法。至此，購買法已成為世界會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系進(jìn)行合并會(huì)計(jì)處理的唯一指定方法。
　　2006年2月15日，我國財(cái)政部發(fā)布了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第20號——企業(yè)合并》，縱觀準(zhǔn)則全文，不禁發(fā)現(xiàn)這樣一個(gè)問題：在我國的合并準(zhǔn)則中，將企業(yè)合并劃分為同一控制下的企業(yè)合并和非同一控制下的企業(yè)合并。對同一控制下的企業(yè)合并，應(yīng)采用權(quán)益結(jié)合法進(jìn)行會(huì)計(jì)處理；對非同一控制下的企業(yè)合并，應(yīng)采用購買法進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。
　　對我國而言，為什么在國際紛紛取消權(quán)益結(jié)合法的潮流下，卻堅(jiān)持給權(quán)益結(jié)合法一定的“生存空間”？權(quán)益結(jié)合法在我國的前景如何？
　　
　　二、權(quán)益結(jié)合法在我國的今生——暫時(shí)的現(xiàn)實(shí)選擇
　　
　　當(dāng)前，我國采用權(quán)益結(jié)合法是權(quán)衡權(quán)益結(jié)合法與購買法的利弊之后，結(jié)合我國的現(xiàn)實(shí)國情，認(rèn)為該方法還是具有一定的現(xiàn)實(shí)價(jià)值的。選擇權(quán)益結(jié)合法與購買法并存，是暫時(shí)的現(xiàn)實(shí)選擇。
　　
　?。ㄒ唬?quán)益結(jié)合法有利于我國當(dāng)前會(huì)計(jì)信息可靠性的提高
　　我們知道，會(huì)計(jì)信息要對決策有用，必須具備兩個(gè)主要質(zhì)量特征，即可靠性和相關(guān)性。其中，可靠性是會(huì)計(jì)信息的生命，是會(huì)計(jì)信息有用的基礎(chǔ)，沒有可靠性就談不上相關(guān)性。而且可靠性越高，相關(guān)性越強(qiáng)，對信息使用者的決策越為有用。但是，由于可靠性和相關(guān)性之間存在著一種此消彼長的聯(lián)動(dòng)關(guān)系，因此強(qiáng)調(diào)一方必然會(huì)損害另一方。所以，在實(shí)務(wù)中，常常要在質(zhì)量特征之間權(quán)衡和取舍，其目的就是為了達(dá)到質(zhì)量特征之間的適當(dāng)平衡，以便達(dá)到財(cái)務(wù)報(bào)告的目的。
　　在購買法下，主并企業(yè)購買目標(biāo)企業(yè)，猶如購買機(jī)器設(shè)備，應(yīng)按公允價(jià)值計(jì)價(jià)。因此，在主并企業(yè)的賬面上，被購企業(yè)資產(chǎn)、負(fù)債是按照它們的公允價(jià)值進(jìn)行記錄，支付的購買價(jià)格超過可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的數(shù)額稱為商譽(yù)，記作無形資產(chǎn)，或者調(diào)整股東權(quán)益。在權(quán)益結(jié)合法下，由于假設(shè)企業(yè)由購后形成的聯(lián)合，在購入之前業(yè)已存在，因而只須按被購企業(yè)賬面的資產(chǎn)、負(fù)債的價(jià)格進(jìn)行資產(chǎn)負(fù)債表的合并；同時(shí)，為了全面反映期初至購買日的全部企業(yè)的經(jīng)營成果，應(yīng)將被購企業(yè)的損益表加以合并，因而不會(huì)形成商譽(yù)。一般地，公允價(jià)值是按變現(xiàn)價(jià)值、重置成本、評估價(jià)值等確定的，采用的計(jì)量屬性主要有現(xiàn)行成本、現(xiàn)行市價(jià)、可變現(xiàn)凈值、未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值等。因此，和采用歷史成本計(jì)量的賬面價(jià)值相比較，公允價(jià)值會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性較強(qiáng)而可靠性較弱；與之相反，賬面價(jià)值會(huì)計(jì)信息的可靠性較強(qiáng)而相關(guān)性較弱。
　　事實(shí)上，當(dāng)前我國面臨的一大難題，即會(huì)計(jì)信息可靠性較低的問題。會(huì)計(jì)信息失真是當(dāng)前我國經(jīng)濟(jì)生活中較為普遍的現(xiàn)象和十分突出的問題，它直接影響了人們對會(huì)計(jì)信息的信任，干擾了國家的經(jīng)濟(jì)決策，造成了社會(huì)經(jīng)濟(jì)生活的紊亂。為此，國家有關(guān)部門正在采取措施，加大會(huì)計(jì)信息失真的打擊力度。因此，在目前這種情況下，我國提倡使用權(quán)益結(jié)合法具有一定的必然性。
　　
　?。ǘ?quán)益結(jié)合法有利于我國企業(yè)重組整合做大做強(qiáng)
　　當(dāng)前我國正處于國企改革的攻堅(jiān)階段，推動(dòng)企業(yè)間的兼并重組是政府的一項(xiàng)重要工作。在這個(gè)過程中，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)服務(wù)于國家的宏觀經(jīng)濟(jì)目標(biāo)，這是會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的功能之一。
　　權(quán)益結(jié)合法對促進(jìn)企業(yè)的合并具有一定的優(yōu)勢，比如，它能突破現(xiàn)金支付能力的約束，能夠促使企業(yè)做大做強(qiáng)。另外，購買法從購買企業(yè)的觀點(diǎn)看待企業(yè)合并，所以購買法假定可以將參與交易中的一方確定為購買企業(yè)，其他方為被并企業(yè)。然而在實(shí)際交易中，有時(shí)很難確定誰是購買者，誰是被購買者。但對于具有股權(quán)連續(xù)性和規(guī)模類似性的企業(yè)合并來說，這種身份有時(shí)很難判斷。隨著我國資本市場的發(fā)展，企業(yè)資本運(yùn)作能力的提高，公司間并購活動(dòng)風(fēng)起云涌，并購方式也不斷創(chuàng)新。在這種情況下，硬性規(guī)定何者為購買方在操作中具有很大的難度，有時(shí)還會(huì)成為公司間討價(jià)還價(jià)的因素，增大了合并的談判成本，不利于我國企業(yè)的重組整合。
　　從世界范圍看，西方國家已經(jīng)經(jīng)歷了５次兼并浪潮，每次兼并都有力地推動(dòng)了經(jīng)濟(jì)的發(fā)展。我國加入WTO后，國內(nèi)、國際競爭更加激烈，企業(yè)要發(fā)展，必須做大、做強(qiáng)，同時(shí)也要培育出一些像海爾一樣的大型企業(yè)去參與國際競爭。在我國還未達(dá)到美國那樣的發(fā)展階段之時(shí)，權(quán)益結(jié)合法應(yīng)該有其用武之地。
　　
　?。ㄈ?quán)益結(jié)合法有利于當(dāng)前我國會(huì)計(jì)人員的操作，從而保證會(huì)計(jì)信息質(zhì)量
　　從實(shí)務(wù)上來說，權(quán)益結(jié)合法無論在價(jià)值的確認(rèn)還是賬務(wù)的處理等方面都要比購買法簡便，易于操作和掌握，有利于降低會(huì)計(jì)核算的難度和工作量，有利于更好地保證會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量。在權(quán)益結(jié)合法下，只要將參與合并企業(yè)的賬面價(jià)值直接加總就可以了；而購買法則首先要確定目標(biāo)企業(yè)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值，然后才能進(jìn)行賬務(wù)處理。同時(shí)，我國會(huì)計(jì)人員素質(zhì)較低，據(jù)說在