本文是黑龍江省自然科學基金項目“黑龍江省會計信息質量監(jiān)督保障體系研究”（課題編號：G2004-10）的階段性研究成果。黑龍江省教育廳課題“建立法制化會計管理制度問題研究”（課題編號：1151hq024）的階段性研究成果
　　
　　【摘要】本文從會計信息的質量及其監(jiān)管現(xiàn)狀入手，分析了目前會計管理存在的主要問題，構建了會計信息質量監(jiān)管的具體模式，提出了對會計信息質量監(jiān)管的具體措施。
　　
　　自1985年《會計法》頒布以來，以《會計法》為核心的法治實踐取得了階段性成果，尤其是近年來在政府主導下加大了會計法律、規(guī)章、制度的建設，會計信息得到了一定程度的改善。但在會計信息質量的改善中，會計信息質量監(jiān)管的主體和會計信息質量監(jiān)管的模式是我國理論界爭論的一個問題，尤其是隨著我國法律法規(guī)體系的逐步完善政府依法執(zhí)政的問題顯得尤為突出。政府對會計信息的管理應當如何定位、應當采用怎樣的管理手段和管理方式，已經成為理論界和政府管理部門必須回答的一個重要問題。
　　
　　一、會計信息質量監(jiān)管存在的主要問題
　　
　　我國會計信息質量的監(jiān)管主要是政府通過實施會計法、企業(yè)會計準則和財務報告條例等法規(guī)制度對企業(yè)的會計信息進行的管制，是政府依據相關會計法律對企業(yè)和個人的會計活動施加的直接行政干預。在管制中存在的問題主要表現(xiàn)在：
　?。ㄒ唬┒囝^管理，主體不清晰。會計領域存在多個政府管制機構同時進行管制，而且政府對會計信息管制機構的設置及其職責規(guī)定并不清晰。如財政部門中有會計管理局、監(jiān)督局負責對會計信息質量的管理；中國證券監(jiān)督管理委員會、國家計委、財政部、中國人民銀行、地方政府都有相應的行政授權；而地方政府、人民銀行等又有其行政管理、金融管理等使命。在這種管制中，政府的公共管理活動往往與其經濟事務的監(jiān)督交織在一起。作為理性的行為主體，政府的管理人員可能會利用職權進行權錢交易；加之我國并未徹底實施對政府行為的可問責機制，腐敗的滋生將成為必然。政府這種會計領域的經濟行為管制與政府行政管理的交叉將在一定程度上造成我國會計信息宏觀監(jiān)管的低效率，也將使市場自身機制的發(fā)揮受到限制。
　?。ǘ┲貜蜋z查，責任不清，執(zhí)法結果缺少透明度。雖然《會計法》明確了我國政府主導型監(jiān)管模式，但還沒有理順會計監(jiān)管權的設定和分配，財政、審計、證券監(jiān)管機構、稅務等政府部門監(jiān)管的側重點各不相同，而且沒有信息共享的機制，不僅為企業(yè)依照自身利益向不同的職能部門提供不同的會計報告的舞弊行為提供了可能，而且產生重復檢查，責任不清、會計違法追查非經?；?、結果追查不及時、執(zhí)法力度不強、會計執(zhí)法的結果不透明、缺乏警戒作用、對企業(yè)會計信息缺乏整體評價等問題。由于《會計法》對財政部門監(jiān)管權力和責任的規(guī)定比較籠統(tǒng)和抽象，又沒有充足的人力保證財政部門對會計信息質量的全面監(jiān)督，從而使會計法執(zhí)法檢查流于形式，監(jiān)管力度很難加強。
　　由此可見，當前我國會計法律的實施機制和政府各職能部門的關系的理順問題是影響我國會計信息質量的主要因素。因此，應當從法律實施機制的角度來重新構建我國會計信息質量管理的模式，從制度的角度加強對會計信息質量的管理。
　　
　　二、會計信息質量監(jiān)管模式的構建
　　
　　（一）會計信息質量監(jiān)管模式的要素
　　1.會計信息質量監(jiān)管的主體。《會計法》明確規(guī)定財政部為我國會計工作的管理部門，從法律角度確立了各級政府財政部門在會計管理中的主導地位。因此，筆者將政府財政部門作為會計信息質量管理的主體，以此為前提構建會計信息質量監(jiān)管的模式。
　　2.會計信息質量監(jiān)管的客體。會計信息質量監(jiān)管的客體是會計信息質量監(jiān)管的對象，是會計信息生成過程中的相關企業(yè)、會計人員及其所從事的會計工作。包括：企業(yè)對會計準則和制度的執(zhí)行情況、企業(yè)會計基礎工作的健全和完善以及企業(yè)財務報告的質量等。
　　3.會計信息質量監(jiān)管的依據和手段。首先，法律是政府對社會公共事務管理的工具。監(jiān)管中將以《會計法》、《企業(yè)財務會計報告條例》和《企業(yè)會計準則》等會計相關的法律、法規(guī)為依據，對會計信息生產系統(tǒng)進行約束；其次，政府監(jiān)管的重點是可控性的會計信息質量，而會計信息生成過程中最具有可控性的是會計基礎工作，也是《會計法》規(guī)范的主要內容，因此，在對會計信息質量進行監(jiān)管時將其作為監(jiān)控的重點，構建“會計基礎工作評價指標體系”，并將其作為政府對企業(yè)會計基礎工作進行評價的手段；最后，會計信息質量監(jiān)管的網絡信息平臺是政府會計監(jiān)管和監(jiān)管結果的媒介，通過該平臺既可以對會計信息質量進行預警，也可以將動態(tài)監(jiān)管循環(huán)過程中發(fā)現(xiàn)的問題、執(zhí)法結果及時反饋，并列示問題企業(yè)的黑名單。
　　（二）會計信息質量監(jiān)管模式
　　模式構建過程中將要考慮主、客體的合理布局和相互之間的作用方式、依據和手段以實現(xiàn)監(jiān)管運作的有效性。會計監(jiān)管模式如圖1所示。
　　
　　
　　1.政府對企業(yè)會計信息質量直接監(jiān)管
　　直接監(jiān)管是指政府有關行政部門依據相關法律法規(guī)，運用計劃、政策、制度等對市場中的經濟行為進行直接的干預和管理，以達到行政監(jiān)管的目的。具體的監(jiān)管形式有兩種：
　　一是政府會計監(jiān)管部門以會計法律法規(guī)和會計基礎工作評價指標體系為依據和手段，對企業(yè)會計法律法規(guī)的遵守情況以及企業(yè)會計基礎工作的質量進行監(jiān)督檢查。此項工作由圖1中的政府會計監(jiān)管部門來完成，建議在中央及地方財政部門中專門成立會計信息質量監(jiān)督檢查機構來完成此項工作。
　　二是政府會計監(jiān)管部門通過會計信息質量預警機制對企業(yè)的財務會計信息進行適時監(jiān)督。會計信息質量預警機制如圖２所示。此項工作由圖2中的會計信息質量評價委員會（或工作組）來完成。
　　
　　前述兩個機構隸屬于政府會計監(jiān)管部門，可以成立一個會計信息質量監(jiān)督評價機構，并分設兩個工作組負責不同的職能。檢查監(jiān)督的結果由政府監(jiān)管部門直接整理并通過網絡信息平臺進行公示；對于問題企業(yè)在企業(yè)信譽檔案中加以記載，并在黑名單中列示，作為重點監(jiān)督檢查對象。同時對于違反相關法規(guī)的企業(yè)，政府會計監(jiān)督管理部門應直接對其處罰，處罰結果也需公示在網絡平臺中。
　　2.通過中介組織對企業(yè)會計信息質量間接監(jiān)管
　　中介機構的監(jiān)管是指中介組織依據相關法律，受托對市場中的經濟行為進行的干預和監(jiān)督。受托企業(yè)對企業(yè)會計信息質量的間接監(jiān)管形式有兩種：一是正常的審計業(yè)務。受被審單位的委托對其財務會計報告的真實性、合法性進行審計，并出具審計報告，此時會計師事務所既是審計方又是政府會計信息質量監(jiān)管的對象；二是受政府會計信息質量監(jiān)管部門的委托，對預警企業(yè)的會計信息質量進行審計監(jiān)督，并將審計結果反饋給政府會計信息質量監(jiān)管部門，此時，它是政府監(jiān)管的有益補充。
　　3.監(jiān)管模式的運行
　　企業(yè)的會計信息質量根源于企業(yè)內部的會計信息生產。因此，會計信息監(jiān)管可以分為外部監(jiān)管和內部監(jiān)管兩個層次。內部監(jiān)管是企業(yè)管理當局根據會計基礎工作評價體系和相關的會計法律法規(guī)對企業(yè)自身會計工作和工作成果的監(jiān)督管理。
　　外部監(jiān)管是政府會計工作的管理部門及其它相關方（包括審計、稅務等政府職能部門對企業(yè)會計信息質量的監(jiān)管，以及社會中介組織和單位、個人等對企業(yè)會計信息質量的監(jiān)管）對企業(yè)會計信息質量的監(jiān)督管理。外部監(jiān)管以政府財政部門的監(jiān)管為核心，并匯集來自其他監(jiān)管部門、中介組織、個人對企業(yè)會計信息質量監(jiān)管的信息，將企業(yè)會計信息質量的監(jiān)查結果不僅作為即時處罰的依據，而且作為一種對企業(yè)進行信息生產能力見證的方式在信息網絡平臺中予以公示。
　　
　　在具體的監(jiān)管中信息流程為監(jiān)管信息由企業(yè)到各個監(jiān)管主體、監(jiān)管主體進行監(jiān)管、信息反饋到企業(yè)、無誤的監(jiān)督結果匯集到會計信息質量評價委員會進行企業(yè)管理業(yè)務評價、評價信息以文檔的形式進行社會公示。
　　
　　三、加強會計信息質量監(jiān)管應解決的關鍵問題
　　
　　（一）完善會計執(zhí)法環(huán)境
　　執(zhí)法環(huán)境的完善對于嚴格監(jiān)管、使會計制度剛性化、實現(xiàn)利益相關者的利益分配合理化有著重要的作用。首先，明確會計公共執(zhí)法主體及執(zhí)法方式，應當明確政府財政部門是會計執(zhí)法的主體和組織協(xié)調者，有責任將各執(zhí)法單位在執(zhí)法中發(fā)現(xiàn)的問題及時反饋和整理，并監(jiān)督執(zhí)法結果的處理，同時將執(zhí)法中存在的問題予以公示，記入企業(yè)及相關個人的檔案，保證會計執(zhí)法的透明度和有效性；其次，明確會計私人執(zhí)法的方式及權利。隨著我國法制體系的完善，《會計法》執(zhí)行概念中的主體也必然會拓展到私人、公司和社會中介等。根據私人執(zhí)法理論，會計執(zhí)法權究竟屬于國家抑或社會并不重要，關鍵在于何種執(zhí)法模式符合最大化原則，能夠取得最大的法律效益、達到執(zhí)法成本與收益的均衡?！稌嫹ā匪饺藞?zhí)行的基本前提是制定相關的法律法規(guī)，使得私人可以參與執(zhí)法和索取相關收益。因此，有關《會計法》私人執(zhí)行的程序和制度建設將是今后需要進一步研究和探討的問題。
　?。ǘ┙⑼晟茣嬓畔①|量評價監(jiān)督體系
　　企業(yè)是契約的集合體，會計是企業(yè)管理當局履行契約和解除契約的重要手段。作為內部管理者，內部經理人應當借鑒國家頒布的評價體系構建內部會計信息質量評價體系，使得政府出臺評價體系達到規(guī)范引導的作用，全面地提高會計信息質量。一個完整的會計信息質量評價監(jiān)督體系應包括對企業(yè)會計法規(guī)遵守情況的監(jiān)督、企業(yè)會計基礎工作運行各程序的監(jiān)督、企業(yè)財務報告質量的監(jiān)督等內容。可以建立一種內外結合的會計信息質量監(jiān)督檢查和提高機制。
　　（三）建立會計信息質量評價的資源共享機制和獎懲機制
　　為了提高監(jiān)管效率、降低監(jiān)管成本，在政府主導的監(jiān)管中，除應該具有各種合理的方式和手段外還必須進行充分的信息理解與交流。實踐中，應該在各種監(jiān)管主體之間建立一種會計信息的共享機制，使得作為一種“信號”的會計信息引導會計活動中各個主體的行為。這種會計信息共享機制可以通過建立會計信息網絡平臺來完成。網絡平臺的建設和維護可以由政府會計信息質量監(jiān)督管理機構中的會計信息質量預警部門負責，并至少包括以下基本內容：
　?。?不同種類、不同層次的企業(yè)會計信息庫。通過建立企業(yè)會計信息庫，使得同一企業(yè)的會計信息能為政府各不同管理部門所共享，限制企業(yè)為自身利益而編制不同報表的可能，并形成信息資源的共享優(yōu)勢。對于上市公司而言，應以證監(jiān)會對上市公司的監(jiān)管為核心來建立上市公司會計信息庫；對于非上市的企業(yè)而言，應以財政部門對企業(yè)的法定監(jiān)管為核心來建立會計信息庫；同時，考慮到稅務、工商部門與企業(yè)日常聯(lián)系的優(yōu)勢，應將工商部門對企業(yè)的營業(yè)檢查信息和稅務部門對企業(yè)的納稅確認信息加入到會計信息庫。
　?。?企業(yè)的信譽檔案。無論哪一個執(zhí)法部門，對于發(fā)現(xiàn)的會計信息質量問題和會計造假問題，都應記入企業(yè)信譽檔案，并在網絡平臺中予以公示；對于根據法律規(guī)定應予處罰的企業(yè)，還應將處罰的結果公示，避免不同的執(zhí)法部門重復檢查、重復處罰的現(xiàn)象發(fā)生；同時也可以起到對執(zhí)法部門依法執(zhí)政公平性和恰當性的監(jiān)督，并對其他企業(yè)起到警示作用。
　　（四）建立會計信息質量預警機制
　　企業(yè)會計信息質量的管理不僅是事后管理，還應加強對信息質量失真的預防性管理，應利用政府會計管理的優(yōu)勢，建立會計信息質量預警機制?？梢岳镁W絡平臺中匯集的企業(yè)各期（年度、季度、月份）會計信息，由會計信息質量評價委員會管理利用其特有的權限隨時調用，并利用特有的會計分析技術手段來鑒別會計信息質量的高低，測試其是否表現(xiàn)異常。若不存在異常跡象，或存在一些異常跡象但跡象不明顯，則不必發(fā)出警報，可以返回到網絡平臺繼續(xù)監(jiān)控其他企業(yè)的會計信息質量。若存在異常的跡象且跡象很明顯，則需要發(fā)出警報，同時聘請會計師事務所對這一企業(yè)的會計信息進行審計。為了確保企業(yè)的商業(yè)秘密，該部分內容只服務于會計信息質量監(jiān)控部門。
　　總之，不管是構建信息共享機制還是獎懲某種行為，政府必須通過信號暗示引導人們的行為，人們往往會對刺激和激勵做出反應。如果政府對真實和可理解的會計信息大力推崇和維護，那么會計活動參與者將對真實和可理解的會計信息產生偏好，并會努力去實現(xiàn)它，全社會必然會形成一種誠信公允、遵紀守法的社會風氣，會計信息質量必然會穩(wěn)步提高。