文／黃慶利 山東信永中和工程管理咨詢有限公司 山東濟(jì)南 250014

引言：

工程價款結(jié)算（工程結(jié)算）是施工單位按照合同的規(guī)定向建設(shè)單位辦理已完工程價款清算的一項日常性工作。根據(jù)工程建設(shè)的不同時期以及結(jié)算對象的不同，工程結(jié)算分為預(yù)付款結(jié)算、中間結(jié)算和竣工結(jié)算。一般情況下，施工單位向建設(shè)單位報送的竣工結(jié)算需經(jīng)過建設(shè)單位審計后才能最終確定結(jié)算金額，進(jìn)而建設(shè)單位才能核定整個建設(shè)項目的固定資產(chǎn)價值。因此，工程竣工結(jié)算審計是建設(shè)項目投資管理的重點內(nèi)容之一。本文總結(jié)了工程竣工結(jié)算審計的主要內(nèi)容，結(jié)合EPC 總承包固定總價項目審計實踐分析了審計發(fā)現(xiàn)問題，并提出提高工程竣工結(jié)算審計效率和質(zhì)量的對策建議。

1.EPC 總承包工程項目竣工結(jié)算審計概述

建筑項目工程造價審計是指建設(shè)單位或承包商在施工合同等協(xié)議規(guī)定的期限內(nèi)，對建設(shè)工程項目的投資、質(zhì)量和工期進(jìn)行審核檢查工作并提出相應(yīng)意見建議。建筑工程結(jié)算審計主要包括：（1）跟蹤建設(shè)階段的設(shè)計變更；（2）跟蹤竣工驗收時發(fā)生工料分析誤差及簽證偏差問題；（3）與監(jiān)理工程師溝通產(chǎn)生爭議、以及索賠處理差異所帶來工程造價變化情況。

EPC 總承包建筑項目工程造價審計是一項專業(yè)性很強(qiáng)的工作，其涉及到建設(shè)、施工等各個環(huán)節(jié)，因此在開展過程中需要對整個項目的全生命周期進(jìn)行有效監(jiān)督和管理。隨著我國社會主義市場經(jīng)濟(jì)體制不斷完善發(fā)展以及各行業(yè)競爭加劇，建筑工程單位也開始重視成本控制與決算方面的管理工作。

2.EPC 總承包工程項目竣工結(jié)算審計主要內(nèi)容

2.1 審計工程結(jié)算編制依據(jù)

工程竣工結(jié)算的編制依據(jù)包括：工程施工合同及補充合同；工程招、投標(biāo)文件，施工圖預(yù)算；竣工圖紙、設(shè)計變更單、工程聯(lián)絡(luò)單、工程簽證單、施工方案、工程開工報告、竣工報告以及隱蔽工程驗收等工程資料；國家、省級及主管部門頒發(fā)的計量計價規(guī)范等有關(guān)文件規(guī)定；其他相關(guān)資料等[1]。審計時要審計編制依據(jù)是否符合規(guī)定，資料是否齊全，手續(xù)是否完備。

2.2 審計工程量

工程量的準(zhǔn)確性直接影響工程造價，因此，工程量審計是工程竣工結(jié)算審計的關(guān)鍵。一是復(fù)核設(shè)計圖紙工程量與實際施工工程量的差異。二是復(fù)核施工單位報送的工程量與實際施工工程量的差異。三是復(fù)核實際工程量計算的準(zhǔn)確性及合理性，是否存在漏算、重復(fù)計算的情況。

2.3 審計分部分項工程及以工程量計算的措施項目計價

一是審計結(jié)算所列項目的合理性，特別注意由于設(shè)計變更、現(xiàn)場簽證等造成的新增工程計價是否合理。二是審計綜合單價的準(zhǔn)確性，復(fù)核綜合單價組價是否符合合同約定及相關(guān)計價辦法的規(guī)定。三是審計計算的準(zhǔn)確性，復(fù)核計算公式的數(shù)字運算是否正確。

2.4 審計設(shè)計變更及現(xiàn)場簽證

一是審計變更簽證的手續(xù)是否齊全，內(nèi)容是否清晰、合理，數(shù)據(jù)是否準(zhǔn)確、可計量[2]。二是審計變更簽證增加的項目是否包括在原合同工作內(nèi)容中，以防止重復(fù)計算。三是審計變更簽證對應(yīng)的原合同工作內(nèi)容是否扣減，以防止原合同對應(yīng)工作內(nèi)容未實施的情況下重復(fù)計算變更前和變更后費用。

2.5 審計以費率計算的措施項目費、規(guī)費、稅金及其他費用

一是審計費率的取用是否正確，是否與招標(biāo)文件及合同約定相符。二是審計費用計算是否正確，計算基數(shù)是否符合取費規(guī)定，有無錯套費率等級的情況。三是審計工程項目養(yǎng)老保險統(tǒng)籌是否在建設(shè)單位繳納的前提下在結(jié)算中扣除。

2.6 審計工程索賠

關(guān)注合同的各類獎罰條款，包括工程是否按期竣工、項目經(jīng)理出勤率是否達(dá)到合同要求等，審計是否按照合同約定程序進(jìn)行工程索賠，索賠依據(jù)及計算是否準(zhǔn)確。

3.EPC 總承包固定總價合同項目竣工結(jié)算審計發(fā)現(xiàn)問題

3.1 竣工結(jié)算資料不完整、不合規(guī)

一是結(jié)算送審不及時。根據(jù)相關(guān)文件的要求，施工單位需在竣工驗收后28 天內(nèi)向建設(shè)單位遞交竣工結(jié)算資料，雙方進(jìn)行工程竣工結(jié)算。但是目前仍存在不少工程項目竣工驗收交付使用后，施工單位因各種原因遲遲不向建設(shè)單位報送結(jié)算資料的現(xiàn)象。二是結(jié)算送審資料不完整。包括竣工圖紙未根據(jù)實際施工情況及相關(guān)工程資料進(jìn)行標(biāo)注修改，并加蓋竣工圖章；設(shè)計變更手續(xù)不齊全，缺少相應(yīng)權(quán)限審批等。三是結(jié)算送審資料不合規(guī)。包括變更審批時間滯后于現(xiàn)場簽證審批時間，存在先施工后審批的現(xiàn)象等。

3.2 工程量計算不準(zhǔn)確

一是未按照定額及清單要求的計算規(guī)則計量。例如，建設(shè)項目管道溝槽土方工程，定額計算規(guī)則規(guī)定了不同管徑管道溝槽槽底的開挖寬度和放坡坡度，而施工單位在報結(jié)算時往往擴(kuò)大計算。二是實際施工與招投標(biāo)時計算依據(jù)不一致。例如，建筑物土方開挖及回填工程，招標(biāo)時一般按設(shè)計室外地坪計算，而實際施工時，施工單位會對室外地坪標(biāo)高進(jìn)行測量，往往現(xiàn)場標(biāo)高與設(shè)計標(biāo)高有較大差距，導(dǎo)致土方開挖及回填工程量與投標(biāo)文件也大不相同，竣工結(jié)算應(yīng)按實際現(xiàn)場標(biāo)高調(diào)整土方工程量[3]。三是施工方案對工程量的影響。例如，建筑物余土外運工程，施工單位在報結(jié)算時往往將全部土方都計入外運工程，而實際施工可能會有現(xiàn)場土方回填，審計時應(yīng)扣除該部分工程量，并落實土方外運的實際距離。

3.3 工程計價不合理

一是定額套用不合理。施工單位在結(jié)算中往往套用安裝費高的子目。例如，管道安裝工程，管道安裝定額第六冊《工業(yè)管道工程》和第八冊《給排水、采暖、燃?xì)夤こ獭肪猩婕?，施工單位往往就高套用，實際上第六冊和第八冊針對的是不同工程下的管道安裝項目，應(yīng)根據(jù)項目實際情況套用[4]。二是合同外采購主材價格過高。例如，變更后的某種材料未在合同范圍內(nèi)，施工單位的報價往往過高。三是主材費用重復(fù)計算。施工單位在結(jié)算中重復(fù)計算定額基價中已包括的主材費用。例如，燃?xì)夤艿腊惭b工程，施工單位結(jié)算時在套取安裝定額子目后，再另行計列管件主材費用，實際上管道安裝定額第八冊《給排水、采暖、燃?xì)夤こ獭钒惭b子目中已包含管件的安裝及材料費，管件材料費不應(yīng)再單另計算[5]。

3.4 變更簽證高估冒算

EPC 總承包固定總價項目多采用固定總價模式，施工單位采取低價中標(biāo)策略后，多在施工過程中利用設(shè)計變更、施工簽證、隱蔽工程等做文章。因此，做好變更簽證審計顯得尤為重要。變更簽證審計發(fā)現(xiàn)的主要問題有：一是變更簽證與定額所包含內(nèi)容重復(fù)計算。例如，建設(shè)項目管道土石方工程，施工單位在結(jié)算中對濕土開挖工程除套用濕土開挖定額子目計價外，往往還以簽證形式另行計列抽水機(jī)抽水臺班費用，實際上濕土開挖定額中已包括抽水機(jī)械費，屬于重復(fù)計算。二是變更簽證對應(yīng)的原合同內(nèi)容未扣減。例如，建設(shè)項目管道改線變更簽證，施工單位在結(jié)算中往往只計取變更后的改線段施工費用，未扣除原合同中改線段對應(yīng)施工段的施工費用，屬于重復(fù)計算。三是變更簽證與現(xiàn)場實際不符。變更簽證多由施工單位填寫，由于監(jiān)理人員和建設(shè)單位現(xiàn)場代表對合同、招投標(biāo)文件及造價管理知識的欠缺，疏于細(xì)致核實就簽字，導(dǎo)致出現(xiàn)變更簽證工程量較實際大、工作內(nèi)容與實際不相符等現(xiàn)象。

4.EPC 總承包固定總價合同項目結(jié)算審計的方法

4.1 重點法

在審計城市建設(shè)項目成本的過程中，要注重對項目的結(jié)算與預(yù)算，采用集中審計方法，以達(dá)到最好的結(jié)果。對工程造價高、數(shù)量大的鋼筋混凝土工程、門窗工程、基本建設(shè)工程進(jìn)行優(yōu)先審查，審查時要注重對原材料的差異和單價的審查。因此，稽查者必須對城市建設(shè)項目的特點、完工數(shù)據(jù)進(jìn)行充分的認(rèn)識，從而可以減少稽查工作的繁重，提高稽查的正確性。

4.2 全面法

全面審計又稱為逐項審計，這與預(yù)算基本相同。綜合審計是按照工程進(jìn)度和進(jìn)度計劃的先后次序，對工程進(jìn)行了逐個審計。在一些工程量小、施工簡單的項目中，采用這種方式可以獲得很好的結(jié)果，但一般不需要審核者的技術(shù)能力。與集中審計相比，綜合審計方法更為嚴(yán)格，有效避免了由于審計人員的主觀原因和審計錯誤而帶來的不必要的麻煩，對項目成本的綜合評估結(jié)果進(jìn)行了有效的評估，但其結(jié)果并沒有達(dá)到預(yù)期的程度，增加了工作人員的工作負(fù)擔(dān)。

4.3 對比法

在進(jìn)行城市建設(shè)項目成本核算時，采用比較審計方法，將竣工驗收后的項目竣工驗收資料用于同類項目的竣工驗收。在采用此種方式之后，應(yīng)著重于建設(shè)單位的人力、物力的消耗量，并以已核定的工程項目為依據(jù)，對城市建設(shè)工料機(jī)的能耗和成本進(jìn)行了重點審查。當(dāng)采用對比審計方法時，往往會出現(xiàn)難以查找同類工程的情形，因此，審計人員要善于靈活運用，將同類工程與不同的工程進(jìn)行對照，并根據(jù)具體的施工條件進(jìn)行各種審查。相比審計方法，對比審計更方便，但審計的效果更差。在實施工程項目的過程中，要對工作內(nèi)容進(jìn)行及時的分析和總結(jié)，以便為同類工程的后續(xù)工作提供一定的借鑒。

5.做好EPC 總承包固定總價合同項目竣工結(jié)算審計工作的方法

5.1 審核送審結(jié)算資料

收到交上來的竣工驗收材料之后，審計師要仔細(xì)審查有關(guān)材料，包括招標(biāo)文件，竣工圖紙，施工合同，投標(biāo)文件，會議紀(jì)要，現(xiàn)場簽證單，圖紙答疑，交審報告。審計的結(jié)果包含如下內(nèi)容：

（1）必須保證信息的完整性。提交的材料必須完整，不能有任何遺漏，特別是與材料有關(guān)的信息。（2）信息的真實性和可信度;提交的資料必須真實可靠，設(shè)計變更，洽商記錄，會議記錄，施工現(xiàn)場簽證表等資料必須完整。（3）發(fā)票及物料報價單必須真實有效。一經(jīng)發(fā)現(xiàn)有問題的材料，要立即向?qū)徍瞬块T報告，并將其歸檔，以便以后的工作能夠更好地完成。

5.2 竣工成本費用的結(jié)算

在項目完工后，要安排有關(guān)的工作人員對工地上的機(jī)器和殘存的物料進(jìn)行清掃，清除掉不必要的工人，并把應(yīng)交的各項開支都結(jié)清，以便進(jìn)行下一階段的竣工檢查。由于工程建設(shè)單位搬遷，一些造價數(shù)據(jù)容易遺失，因此，應(yīng)根據(jù)工程造價的計算，對工程造價進(jìn)行全面的結(jié)算，并根據(jù)最后的成果，對工程造價進(jìn)行控制，并對工程的員工、工程負(fù)責(zé)人進(jìn)行獎勵和懲罰。

5.3 審查工程竣工結(jié)算

在對項目竣工驗收工作進(jìn)行審核時，應(yīng)根據(jù)不同的施工合同的格式，以確定其驗收方式。根據(jù)工程量清單法訂立的單價合約，要對每一項工程進(jìn)行詳細(xì)的審查，并按照協(xié)議規(guī)定的方法對工程進(jìn)行綜合審查，并對索賠、談判、修改等進(jìn)行審查，避免遺漏。在交清報告之前，工程承包方應(yīng)提前進(jìn)行內(nèi)部審核，包括：

（1）審核的工程內(nèi)容和范圍必須與工程合同規(guī)定的內(nèi)容和范圍高度一致，如果有特點和描述上的差異，必須仔細(xì)檢查合同一條的內(nèi)部結(jié)構(gòu)，是否需要重新制定新的價格。（2）檢查工程量計算的規(guī)則、精確度是否與計價指標(biāo)、標(biāo)準(zhǔn)一致，并對有關(guān)計價與定額的知識有一定的了解。（3）完工費用的確定，與其技術(shù)水平有關(guān)，以及對計價規(guī)范、定額熟練程度有密切關(guān)系。（4）對目前的定價原理和定價方式進(jìn)行嚴(yán)密的審核，確保與合同條款的現(xiàn)實狀況相符合。（5）在結(jié)算新技術(shù)、新材料、工程量定額缺陷、工程量清單時，應(yīng)根據(jù)市場行情和建設(shè)期間的設(shè)計費用，持續(xù)提高其實用性。（6）認(rèn)真核實簽證憑證的正確性、合理性和真實性，審查項目變更發(fā)生的有關(guān)成本，確保所有的憑證和文件都能保存完好，建設(shè)項目的建設(shè)周期相對較大，人員經(jīng)常更換，容易導(dǎo)致材料遺失，所以，施工單位必須派專業(yè)的工作人員來完成這項工作，做好電子文檔的備份和文件的存檔，即便中途發(fā)生搬遷，也要妥善保管，不得隨意扔掉。（7）在建設(shè)項目中發(fā)生的索賠問題，要根據(jù)協(xié)議的處理程序、原則和計算方式，對索賠信息的真實性、合法性、真實性進(jìn)行仔細(xì)的核實;審核施工期間的各種費用信息，要嚴(yán)格按照有關(guān)規(guī)定執(zhí)行各項工作，對國家的方針和規(guī)定有清晰的認(rèn)識，在相關(guān)制度的變化之后，要進(jìn)行相應(yīng)的修改，保證項目的正常完成。

5.4 預(yù)留和返還工程履約保證金

根據(jù)國家建設(shè)部和財政部頒布的《建設(shè)工程質(zhì)量保證金管理辦法》，要求在投標(biāo)文件中，必須說明合同的內(nèi)容，并對承包商的履約保證金進(jìn)行了詳細(xì)的約定。特別要提醒的是，項目的保證金不能支付時，要與施工方磋商，在保留保證金的時候，盡量采用銀行擔(dān)保，這樣才能確保資金的周轉(zhuǎn)。施工方未及時歸還，應(yīng)與施工方進(jìn)行溝通與交流，并要求其按期歸還，若有必要，應(yīng)承擔(dān)相應(yīng)的違約賠償。

6.EPC 總承包固定總價項目竣工結(jié)算審計問題的解決對策與建議

6.1 重視審前調(diào)查，切實了解項目背景和審計環(huán)境

審計組應(yīng)在項目審計開始前，充分了結(jié)被審計單位及項目的相關(guān)情況，尤其關(guān)注與項目有關(guān)的環(huán)境情況，厘清項目參建各方的相關(guān)關(guān)系，以及他們與審計部門擬派審計組成員之間的關(guān)系。凡是與被審計單位或項目相關(guān)單位有利害關(guān)系的審計人員，一律實行審計回避，確保審計客觀公正。

6.2 重視主審，充分發(fā)揮主審在審計過程中的主導(dǎo)作用

項目主審應(yīng)熟悉建設(shè)工程有關(guān)法律法規(guī)，工程計量計價相關(guān)規(guī)范，以審計施工單位報送的工程竣工結(jié)算的真實性、準(zhǔn)確性為目標(biāo)，以工程量計算、定額套用、材料價格核定、相關(guān)費用計取為主要審計內(nèi)容，確定審計實施方案和審計重點，準(zhǔn)確合理的確定竣工結(jié)算造價。

6.3 強(qiáng)化對施工單位報送結(jié)算資料的質(zhì)量控制

一是加強(qiáng)對施工單位工程資料的管理。通過合同約束施工單位在施工過程中同步收集和整理工程資料，及時辦理變更簽證，安排專人計算及整理造價資料，確保結(jié)算資料完整合規(guī)。二是明確約定竣工結(jié)算報送及審計時間，有效避免結(jié)算資料久催不齊，施工單位借口審計時限超期、推卸責(zé)任的被動局面。

6.4 重視現(xiàn)場勘察，將一線勘察貫穿項目審計全過程

工程竣工結(jié)算審計常采用送達(dá)審計與就地審計結(jié)合的工作方式，在現(xiàn)場審計過程中，針對建設(shè)項目的關(guān)鍵工程、設(shè)計變更狀況、材料使用情況等及時到現(xiàn)場進(jìn)行檢查、對照，將一線勘察貫穿項目審計的全過程。在現(xiàn)場勘察中，要做到“四核查”：一是核查竣工項目是否按原設(shè)計圖紙完成施工，是否存在未完工程。二是核查實際變更工程是否與變更簽證所簽內(nèi)容相符，是否存在虛報、多報現(xiàn)象。三是核查實際施工做法是否與設(shè)計相符，是否存在偷工減料、低檔替代現(xiàn)象。四是核查實際使用材料品牌、規(guī)格、質(zhì)量情況，為結(jié)算主材定價打好基礎(chǔ)。

6.5 重視市場調(diào)查，合理確定材料設(shè)備價格

材料設(shè)備費是固定資產(chǎn)投資的重要組成部分，隨著生產(chǎn)技術(shù)的提高，他在項目投資中占有越來越高的比例，因此，合理確定材料設(shè)備價格是工程審計的重要內(nèi)容。審計中，一是構(gòu)建工程材料設(shè)備價格庫，審計部門定期通過互聯(lián)網(wǎng)、信息價、主要供應(yīng)商詢價等方式進(jìn)行價格調(diào)查，并認(rèn)真登記臺賬。二是調(diào)查了解工程項目本地材料的實際供應(yīng)情況。三是審計施工企業(yè)材料成本賬。四是直接向材料設(shè)備供應(yīng)商調(diào)查取證。通過多方面調(diào)查核實，合理確定材料設(shè)備價格。

6.6 提升審計人員業(yè)務(wù)技能，確保計量計價合理準(zhǔn)確

一是加強(qiáng)審計人員對現(xiàn)行計量計價規(guī)范的深入學(xué)習(xí)，全面掌握清單、定額計量計價的相關(guān)規(guī)定，確保工程量計算準(zhǔn)確，清單編制、定額套用合理。二是分析積累企業(yè)工程項目審計結(jié)果數(shù)據(jù)，建立符合企業(yè)實際情況的工程項目技術(shù)經(jīng)濟(jì)指標(biāo)庫，通過數(shù)據(jù)指標(biāo)管理促進(jìn)工程結(jié)算審計更加高質(zhì)高效。

6.7 逐級復(fù)核，嚴(yán)把審計結(jié)果控制關(guān)

一是嚴(yán)格執(zhí)行審計工作底稿分級復(fù)核制度。二是審計組對相關(guān)單位提出異議的審計證據(jù)進(jìn)行核實，必要時進(jìn)行重新取證。通過逐級嚴(yán)格復(fù)核，不斷加強(qiáng)審計結(jié)果控制，降低審計風(fēng)險。

結(jié)語：

綜上所述，通過分析EPC 總承包固定總價項目審計發(fā)現(xiàn)的問題，并有針對性的提出對策建議，從而正確把握工程竣工結(jié)算審計的關(guān)鍵節(jié)點，不斷提高工程竣工結(jié)算審計結(jié)果的合理性和準(zhǔn)確性。這樣，不僅能夠保證工程竣工結(jié)算審計的效率及質(zhì)量，更對提升工程項目管理水平和企業(yè)內(nèi)部控制管理水平具有十分重要的意義。