黃 敏

(中糧資本控股股份有限公司, 北京 100020)

個人所得稅是國家稅收體系中不可或缺的一部分,它承擔著調(diào)節(jié)收入分配、縮小貧富差距、促進社會公平的重要使命。在我國的稅收體系中,個人所得稅的征收管理對于國家財政收入的增加、社會經(jīng)濟的穩(wěn)定發(fā)展以及人民生活水平的提高都起到了積極的推動作用。香港作為我國的特別行政區(qū),其個稅制度與內(nèi)地存在一定的差異。這些差異主要體現(xiàn)在稅制設計、稅率結(jié)構(gòu)、稅收征管等方面。這些差異的存在,反映了香港和內(nèi)地經(jīng)濟社會發(fā)展狀況的不同,也體現(xiàn)了兩個地區(qū)稅收文化的差異。從香港的個稅制度中,我們可以得到一些啟示,例如在稅制設計上更加注重公平和效率的平衡,在稅率結(jié)構(gòu)上更加合理地設計累進級距和稅率水平,以及在稅收征管上更加注重納稅服務和稅收監(jiān)管等。本文將對這些差異進行比較,并探討其中的啟示。

一、香港薪俸稅與內(nèi)地個人所得稅的主要差異

(一)征收范圍

根據(jù)《個人所得稅法》規(guī)定:“ 在中國境內(nèi)有住所,或者無住所而一個納稅年度內(nèi)在中國境內(nèi)居住累計滿一百八十三天的個人,為居民個人。居民個人從中國境內(nèi)和境外取得的所得,依照規(guī)定繳納個人所得稅?！?也就是說,內(nèi)地個人所得稅采用的是“全球征稅”原則,中國公民在境外的個人所得是要繳納個人所得稅的。根據(jù)《個人所得稅法》規(guī)定:“下列各項個人所得,應當繳納個人所得稅:(一)工資、薪金所得;(二)勞務報酬所得;(三)稿酬所得;(四)特許權(quán)使用費所得;(五)經(jīng)營所得;(六)利息、股息、紅利所得;(七)財產(chǎn)租賃所得;(八)財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得;(九)偶然所得?！币陨蟻碓吹氖杖?均要繳納個人所得稅。根據(jù)《香港稅務條例》,香港薪俸稅指個人因職位、受雇工作或退休而獲得香港產(chǎn)生或來源于香港的收入,則該收入需要申報繳納薪俸稅。香港特別行政區(qū)征稅堅持屬地的原則,僅在香港工作所取得的收入繳納薪俸稅,這部分可以看作對應內(nèi)地的工資薪金所得繳納個人所得稅。除了薪俸稅,香港物業(yè)稅(通常為租金收入)、利得稅(經(jīng)營所得)也會對個人征收,但一般不會對股息和其他資本性所得課征稅收。在一個納稅年度內(nèi),納稅人在取得工資、薪金同時,還取得物業(yè)出租所得或經(jīng)營所得,則三類所得應分別各自獨立評稅和申報;但是如果納稅人符合永久居民等相關規(guī)定,則可以選擇“個人入息課稅”評稅申報,將三類所得收入合并計算并申報納稅[1]?！叭胂⒄n稅”是對個人入息收入總額進行評稅、計算的一種征收方式,并不是針對某類收入的一個稅種。

(二)稅率結(jié)構(gòu)

2019年《個人所得稅法》施行,標志著我國建立了綜合與分類相結(jié)合的個人所得稅制[2]。薪金所得、勞務報酬所得、稿酬所得和特許權(quán)使用費所得稱為綜合所得,根據(jù)納稅人的收入水平分為7個級別,稅率從3%至45%不等;經(jīng)營所得適用5%至35%的超額累進稅率;利息、股息、紅利所得,財產(chǎn)租賃所得,財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得和偶然所得,適用20%比例稅率。

香港薪俸稅存在著標準稅率和累進稅率兩種計算方式。標準稅率為15%,累進稅率分五級,每級稅率分別為2%、6%、10%、14%、17%。香港稅務局按兩種稅率方式計算,以孰低原則選擇較低的稅款額來征收薪俸稅。通常標準稅率更適合高收入人士,而累進稅率更適合中等和低收入人士。根據(jù)香港特別行政區(qū)稅務網(wǎng)站公布的數(shù)據(jù),2022—2023年課稅年度的單身人士,只有年收入高達200萬港元以上的高收入者,才適用15%的標準稅率。

(三)扣除項

內(nèi)地個人所得稅起征點為每月5000元人民幣,也就是個稅計算中的基本減除費用。同時,允許納稅人在計算應納稅所得額時扣除一定的費用,如住房貸款利息或住房租金、子女教育、贍養(yǎng)老人、大病醫(yī)療、繼續(xù)教育等。以一個普通家庭2022年工資薪金收入和個稅扣除標準為例,家庭成員包含夫妻2人、子女1人,年滿60歲以上的父母2人,家庭成員合計5人,自購住房有貸款利息。內(nèi)地個人所得稅常用扣除項包括:三險一金(基本養(yǎng)老保險8%、基本醫(yī)療保險2%、失業(yè)保險0.5%、住房公積金12%)合計為收入的22.5%;子女教育(1000元/月)、住房貸款利息(1000元/月)、贍養(yǎng)老人(2000元/月)。則家庭月收入1.81萬元,年收入不超過21.68萬元時,無需繳納個人所得稅。香港薪俸稅則根據(jù)計算方式差異,只有以累進稅率計算的,可享受免稅額和扣除項;如以標準稅率計算,可享受扣除項,但不享受免稅額。下面以累進稅率為例,說明薪俸稅的特點:以2022—2023年度已婚家庭合并評稅、采用累進稅率計算為例,可享受的常用扣除項包括:基本免稅額26.4萬港元/年、子女免稅額12萬港元/年、贍養(yǎng)老人免稅額和額外免稅額20萬港元(10萬港元×2人);扣除項如住宅貸款利息10萬港元、強積金1.8萬港元和醫(yī)療保險費4萬港元(0.8萬港元×5人),最高合計74.20萬港元。也就是說,家庭年收入不超過74.2萬港元,無需繳納薪俸稅。此外,香港薪俸稅還在子女出生年度設有額外免稅額12萬港元;同時,每年視財政情況給予稅款減免,2018、2019、2022和2023年度減免額依次為2萬、2萬、1萬、1萬、6千港元。

(四)稅收征管

內(nèi)地個人所得稅是按月度預繳稅款,按年度(自然年)進行匯算清繳,綜合年度匯算清繳的時間通常在3月1日至6月30日之間。根據(jù)《個人所得稅法》規(guī)定,個人所得稅以支付所得的單位或個人為扣繳義務人,將應納稅款從雇員工資中扣除,并在每月工資發(fā)放后向稅務機關繳納個人所得稅。香港薪俸稅則是按年度報稅,課稅年度是從每年的4月1日至次年的3月31日,稅務局在每年的4月份向香港公司下發(fā)《雇主填報的薪酬及退休金報稅表》,如雇員須繳納或可能要繳納薪俸稅,稅務局一般會在同年5月寄一份個別人士報稅表給納稅人,納稅人需要自行申報薪俸稅,香港雇主沒有代扣代繳的義務。

二、香港薪俸稅制度對內(nèi)地個人所得稅制度的啟示

(一)完善個人所得稅制度,兼顧社會公平與社會效率

黨的二十大報告在“完善分配制度”部分明確指出:“完善個人所得稅制度,規(guī)范收入分配秩序,規(guī)范財富積累機制,保護合法收入,調(diào)節(jié)過高收入,取締非法收入?！盵3]2019年實施的個人所得稅改革,最大的成就是初步構(gòu)建了綜合與分類相結(jié)合的個人所得稅制度框架,但并未達到終極目標。隨著我國居民收入水平提高,高收入群體的收入來源往往不是單一來自工資薪金,更多是來自經(jīng)營所得和資本、財產(chǎn)所得。對比香港最高15%的標準稅率,內(nèi)地個人所得稅綜合所得最高邊際稅率高達45%,主要群體是專家型、創(chuàng)新型知識分子。2022年,內(nèi)地45%的邊際稅率在全球排名第11位,前10名均為發(fā)達國家。過高的邊際稅率不利于高收入人群工作的積極性,甚至會抑制創(chuàng)新能力、損壞整個社會的效率。結(jié)合目前經(jīng)營所得35%的最高邊際稅負和25%的企業(yè)所得稅稅負,未來的個稅制度可以考慮借鑒香港稅制,增加綜合所得標準稅率(設置在25%～35%之間)的計算方式,稅務局則采取累進稅率和標準稅率孰低原則收取稅款,這樣既能增加廣大人民群眾獲得感,同時也有利于保護我國高端人才創(chuàng)新積極性,支持國家長期發(fā)展。

2023年8月,財政部、國家稅務總局發(fā)布公告,全年一次性獎金個人所得稅政策延續(xù)至2027年底。年終獎個稅優(yōu)惠的確減輕了納稅人負擔,與此同時卻帶來了“年終獎禁區(qū)”和“年終獎低效區(qū)間”的尷尬問題,詳見表1。

表1 年終獎計算對比

香港薪俸稅由于采取年度評稅方式計征,即年終獎與月收入合并、扣除免稅額,再適用相應稅率計算,因此不存在上述問題。如何在持續(xù)減輕納稅人負擔情況下解決以上問題,是我國進一步推進綜合與分類相結(jié)合的個人所得稅制度改革需要研究和努力的方向。

(二)提高扣除標準、擴大扣除范圍,提高中等收入群比重

2022年中共中央、國務院印發(fā)的《擴大內(nèi)需戰(zhàn)略規(guī)劃綱要(2022—2035年)》強調(diào):“深化收入分配制度改革,合理提高勞動報酬在初次分配中的比重,著力提高低收入群體的收入,擴大中等收入群體?！?035年前的個稅改革的重要目標之一是提高中等收入群比重,這是設計個稅改革的出發(fā)點與落腳點。對比香港薪俸稅和內(nèi)地個人所得稅免稅或扣除額,雖然名稱有差異,但是兩者在扣除范圍上存在許多相似之處,扣除標準則差異較大。根據(jù)國家統(tǒng)計局發(fā)布資料,2022年香港居民人均收入多達18.06萬元,而內(nèi)地經(jīng)濟較為發(fā)達的上海人均可支配收入是7.96萬元,這意味著香港的收入水平是上海的2倍左右?？紤]匯率因素(按1港元=0.85元),香港薪俸稅扣除額均遠超內(nèi)地個人所得稅,部分扣除項高達七八倍。為方便對比,均已按年換算,詳見表2。

表2 香港薪俸稅與個人所得稅扣除項對比

2019年以來,由于客觀環(huán)境的變化,住房、教育、醫(yī)療等成本快速增加,且面臨人口老齡化加劇,2019年版的專項附加扣除需要進一步優(yōu)化,提高扣除標準、擴大扣除范圍已經(jīng)是改善民生助力消費的迫切需求。國家稅務總局已于2022年、2023年作出了一些動態(tài)調(diào)整。以下將結(jié)合具體扣除項目給出建議。

1. 按區(qū)域提高房貸利息支出扣除標準,延長扣除期限。以房貸利息支出扣除標準為例,目前執(zhí)行全國統(tǒng)一標準1000元/月、不超過240個月,但實際房貸利息支出不同地區(qū)實際存在巨大差異。根據(jù)中國人民銀行發(fā)布的《2022年金融統(tǒng)計數(shù)據(jù)報告》,2022年居民中長期消費貸款(主要是房貸)規(guī)模累計增長595%,居民每年還本付息的金額攀升至14萬億元,占其可支配收入的比例為28.2%,每月實際房貸利息支出超出1000元的不容小覷。建議根據(jù)經(jīng)濟發(fā)達、較發(fā)達、欠發(fā)達劃分不同地區(qū),提高住房貸款利息扣減標準,同時根據(jù)貸款實際期限相應延長扣除期限,使其完全匹配房貸還款期限。

2.增設嬰兒出生一次性扣除,進一步鼓勵生育。2022年3月,國務院決定設立3歲以下嬰幼兒照護專項附加扣除,有效彌補了子女教育專項附加扣除未覆蓋3歲前嬰幼兒的缺口。2023年8月,國務院決定提高個人所得稅有關專項附加扣除標準,嬰幼兒照護、子女教育每月每人由1000元提高到2000元。以上政策出臺,均是出于對我國實際經(jīng)濟情況作出的個稅政策調(diào)整,反映出國家希望通過個稅政策鼓勵生育。參考香港在子女出生年度設有額外免稅額12萬港元,內(nèi)地也可考慮增設一次性的類似專項附加扣除,進一步鼓勵生育。

3.父母大病醫(yī)療支出納入扣除范圍,充分發(fā)揮政策效應。2023年8月,贍養(yǎng)老人專項附加扣除標準,由每月2000元提高到3000元、年均扣除3.6萬元。如果按正常衣食住行支出贍養(yǎng)老人,以上標準基本符合我國國情。但是贍養(yǎng)老人最大的支出是在醫(yī)療方面,一旦老人出現(xiàn)身體問題,大額的醫(yī)療支出往往是普通家庭不能承受之重。目前,內(nèi)地大病醫(yī)療專項附加扣除允許扣除醫(yī)保報銷后個人及其未成年子女累計超過1.5萬元、不超過8萬元的部分,在匯算清繳年度據(jù)實扣除。但中青年群體本人一旦發(fā)生大病失去了收入來源無從扣除;家中老年人發(fā)生的大額醫(yī)療費用未納入扣除項。因此,建議對直系父母的醫(yī)療支出,也參照子女納入扣除范疇,只有這樣才能讓政策紅利真正惠及納稅人。

4.提高繼續(xù)教育扣除標準、促進職業(yè)教育市場發(fā)展,緩解就業(yè)矛盾。政府在進行財稅政策改革直接進行收入分配調(diào)節(jié)的同時,更要加強教育支出,把低技能的勞動者培育成高技能的職工,解決勞動就業(yè)市場結(jié)構(gòu)失衡的問題,也要通過合理的制度安排,落實就業(yè)保障相關措施,搭建就業(yè)保障相關平臺促進低收入群體就業(yè)[4]。對比香港薪俸稅高達10萬港元/年的個人進修支出扣除額,個人所得稅中學歷、技能的繼續(xù)教育支出每年4800元、3600元的扣除限額顯得較低。面對當前就業(yè)中凸顯的結(jié)構(gòu)性矛盾,黨中央、國務院決策部署要更加突出就業(yè)優(yōu)先導向,多渠道拓展就業(yè)空間,強化職業(yè)技能培訓。如果能進一步研究提高個稅中繼續(xù)教育扣除標準、擴大個稅抵扣對繼續(xù)教育的覆蓋范圍、動態(tài)調(diào)整可抵扣繼續(xù)教育支出的職業(yè)資格名冊,一定程度上能引導勞動者學習新就業(yè)形態(tài)所需的技能,緩解當前形勢下的就業(yè)矛盾。

(三)提高征管效率,充分發(fā)揮稅收調(diào)節(jié)作用

香港薪俸稅每年依據(jù)財政預算,動態(tài)調(diào)整免稅額,體現(xiàn)出的是管理的精細度。2019年以來,我國自然人稅收管理系統(tǒng)(ITS)初步建成自然人稅收檔案庫,緊密對接公安、教育、醫(yī)保等部門,獲取多項個人所得稅專項附加扣除信息,以期形成個人所得稅自然人信息共享機制。2021年3月,中辦、國辦印發(fā)《關于進一步深化稅收征管改革的意見》,明確提出加快推進智慧稅務建設,全面推進稅收征管數(shù)字化升級和智能化改造。隨著客觀環(huán)境的變化,全國統(tǒng)一標準的個人所得稅費用扣除項目已無法滿足需求,未來結(jié)合地區(qū)差異、行業(yè)差異、家庭差異等建立和實施個性化扣除標準,是智慧稅務建設的一個重要課題,有助于進一步提高稅收征管效率,有效發(fā)揮個人所得稅調(diào)節(jié)居民收入差距的作用。

未來專項附加扣除除了動態(tài)調(diào)整標準外,還可以在征管可控前提下,將目前部分專項附加扣除的定額扣除改為據(jù)實扣除,將成本費用支出從按照統(tǒng)一比例扣除,改為固定成本費用大的個人可以允許按照憑證來據(jù)實扣除,以更好反映個人負擔,體現(xiàn)個稅公平[5]。目前,依賴于完善的醫(yī)保結(jié)算體系,據(jù)實扣除已在大病醫(yī)療支出中執(zhí)行,未來如果能推廣到房貸利息支出、住房租金支出等大額支出,在設置最高扣除標準的同時據(jù)實扣除,必然能更好地發(fā)揮個稅調(diào)節(jié)收入分配的功能,當然也對稅收征管提出了更高的要求。