根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號—收入》規(guī)定，收入是指企業(yè)在日?；顒?dòng)中形成的、會(huì)導(dǎo)致所有者權(quán)益增加的、與所有者投入資本無關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的總流入。銷售商品收入同時(shí)滿足下列條件的，才能予以確認(rèn)：（一）企業(yè)已將商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移給購貨方；（二）企業(yè)既沒有保留通常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，也沒有對已售出的商品實(shí)施有效控制；（三）收入的金額能夠可靠地計(jì)量；（四）相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)；（五）相關(guān)的已發(fā)生或?qū)l(fā)生的成本能夠可靠地計(jì)量。由此可見，以自產(chǎn)貨物捐贈(zèng)由于不能同時(shí)滿足上述五個(gè)條件，而且以實(shí)物捐贈(zèng)并非企業(yè)的日常經(jīng)營活動(dòng)，不是企業(yè)的經(jīng)營常態(tài)，而是與企業(yè)經(jīng)營活動(dòng)無關(guān)的支出，所以會(huì)計(jì)上不能做收入處理。按照會(huì)計(jì)制度及相關(guān)準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)將自產(chǎn)貨物用于捐贈(zèng)，應(yīng)將捐贈(zèng)資產(chǎn)的賬面價(jià)值及應(yīng)交納的流轉(zhuǎn)稅等相關(guān)稅費(fèi)，作為營業(yè)外支出處理。

在增值稅上，根據(jù)《中華人民共和國增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》（財(cái)政部國家稅務(wù)總局令第50號）第四條規(guī)定，單位或者個(gè)體工商戶“將自產(chǎn)、委托加工或者購進(jìn)的貨物無償贈(zèng)送其他單位或者個(gè)人”視同銷售貨物。以及第十六條規(guī)定，視同銷售貨物行為而無銷售額者，按下列順序確定銷售額：（一）按納稅人最近時(shí)期同類貨物的平均銷售價(jià)格確定；（二）按其他納稅人最近時(shí)期同類貨物的平均銷售價(jià)格確定；（三）按組成計(jì)稅價(jià)格確定。因此，企業(yè)將自產(chǎn)貨物用于公益性捐贈(zèng)，應(yīng)當(dāng)“按納稅人最近時(shí)期同類貨物的平均銷售價(jià)格”確定增值稅應(yīng)稅收入計(jì)算繳納增值稅。

在企業(yè)所得稅上，根據(jù)《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第二十五條規(guī)定，企業(yè)發(fā)生非貨幣性資產(chǎn)交換，以及將貨物、財(cái)產(chǎn)、勞務(wù)用于捐贈(zèng)、償債、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利或者利潤分配等用途的，應(yīng)當(dāng)視同銷售貨物、轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)或者提供勞務(wù)，但國務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定的除外?！秶叶悇?wù)總局關(guān)于企業(yè)處置資產(chǎn)所得稅處理問題的通知》（國稅函〔2008〕828號）進(jìn)一步明確：企業(yè)將資產(chǎn)“用于對外捐贈(zèng)”，因資產(chǎn)所有權(quán)屬已發(fā)生改變而不屬于內(nèi)部處置資產(chǎn)，應(yīng)按規(guī)定視同銷售確定收入。在視同銷售的價(jià)格確認(rèn)上，《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅有關(guān)問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2016年第80號）規(guī)定，企業(yè)將資產(chǎn)“用于對外捐贈(zèng)”，除另有規(guī)定外，應(yīng)按照被移送資產(chǎn)的公允價(jià)值確定銷售收入。由此可知，企業(yè)自制的資產(chǎn)應(yīng)按企業(yè)同類資產(chǎn)同期對外銷售價(jià)格確定銷售收入，即以公允價(jià)值確認(rèn)銷售收入。

在捐贈(zèng)支出金額確認(rèn)上，根據(jù)《財(cái)政部國家稅務(wù)總局民政部關(guān)于公益性捐贈(zèng)稅前扣除有關(guān)問題的通知》（財(cái)稅〔2008〕160號）文規(guī)定：“捐贈(zèng)資產(chǎn)的價(jià)值，按以下原則確認(rèn)：（一）接受捐贈(zèng)的貨幣性資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)按照實(shí)際收到的金額計(jì)算；（二）接受捐贈(zèng)的非貨幣性資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)以其公允價(jià)值計(jì)算。捐贈(zèng)方在向公益性社會(huì)團(tuán)體和縣級以上人民政府及其組成部門和直屬機(jī)構(gòu)捐贈(zèng)時(shí)，應(yīng)當(dāng)提供注明捐贈(zèng)非貨幣性資產(chǎn)公允價(jià)值的證明。”由此可見，捐贈(zèng)支出的價(jià)格確認(rèn)與自產(chǎn)貨物的價(jià)格確認(rèn)是一致的，也是應(yīng)當(dāng)根據(jù)所捐贈(zèng)的非貨幣性資產(chǎn)的公允價(jià)值（含稅）確認(rèn)捐贈(zèng)支出。而在會(huì)計(jì)上的捐贈(zèng)支出根據(jù)其賬面價(jià)值及發(fā)生的相關(guān)稅費(fèi)作為捐贈(zèng)支出，與稅法的規(guī)定存在明顯差異，需要作相應(yīng)的納稅調(diào)整處理。

對于捐贈(zèng)過程中發(fā)生的運(yùn)費(fèi)等，根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅若干政策征管口徑問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2021年第17號）規(guī)定：“企業(yè)在非貨幣性資產(chǎn)捐贈(zèng)過程中發(fā)生的運(yùn)費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)、人工費(fèi)用等相關(guān)支出，凡納入國家機(jī)關(guān)、公益性社會(huì)組織開具的公益捐贈(zèng)票據(jù)記載的數(shù)額中的，作為公益性捐贈(zèng)支出按照規(guī)定在稅前扣除；上述費(fèi)用未納入公益性捐贈(zèng)票據(jù)記載的數(shù)額中的，作為企業(yè)相關(guān)費(fèi)用按照規(guī)定在稅前扣除?！?/p>

舉例：2023年，A企業(yè)將自產(chǎn)產(chǎn)品2000件（成本單價(jià)200元，同類產(chǎn)品單位售價(jià)250元）通過減災(zāi)委員會(huì)向地震災(zāi)區(qū)捐贈(zèng)。當(dāng)年度利潤總額為500萬元，增值稅稅率13%。捐贈(zèng)發(fā)生的運(yùn)費(fèi)1000元一并開具了捐贈(zèng)票據(jù)，對外捐贈(zèng)時(shí)的會(huì)計(jì)處理為：

借：營業(yè)外支出466000

貸：庫存商品400000

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）65000

銀行存款1000

于2024年年度企業(yè)所得稅申報(bào)時(shí)，針對自產(chǎn)貨物用于捐贈(zèng)的稅會(huì)差異進(jìn)行納稅調(diào)整：（1）A企業(yè)將自產(chǎn)貨物用于捐贈(zèng)，企業(yè)所得稅視同銷售，按自產(chǎn)貨物的市場價(jià)，確認(rèn)視同銷售收入500000元；按自產(chǎn)貨物的成本，確認(rèn)視同銷售成本400000元。填寫《視同銷售和房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)特點(diǎn)業(yè)務(wù)納稅調(diào)整明細(xì)表》（A105010）第7行“用于對外捐贈(zèng)視同銷售收入”、第17行“用于對外捐贈(zèng)視同銷售成本”欄次，納稅調(diào)增100000元。（2）會(huì)計(jì)上捐贈(zèng)支出確認(rèn)466000元，企業(yè)所得稅上確認(rèn)捐贈(zèng)支出500000 + 65000 + 1000= 566000元，納稅調(diào)減100000元。填寫《納稅調(diào)整項(xiàng)目明細(xì)表》（A105000）第30行“扣除類——其他”，賬載金額466000元，稅收金額566000元，納稅調(diào)減100000元。（3）捐贈(zèng)支出的納稅調(diào)整上，根據(jù)《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》第九條：企業(yè)發(fā)生的公益性捐贈(zèng)支出，在年度利潤總額12%以內(nèi)的部分，準(zhǔn)予在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除；超過年度利潤總額12%的部分，準(zhǔn)予結(jié)轉(zhuǎn)以后三年內(nèi)在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。A企業(yè)允許稅前扣除捐贈(zèng)支出的限額=500×12%=60萬元。根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于修訂企業(yè)所得稅年度納稅申報(bào)表的公告》（國家稅務(wù)總局公告2020年第24號）規(guī)定，《捐贈(zèng)支出及納稅調(diào)整明細(xì)表》（A105070）第1列“賬載金額”應(yīng)填報(bào)金額，包括會(huì)計(jì)上確認(rèn)的捐贈(zèng)支出，以及該支出已通過《納稅調(diào)整項(xiàng)目明細(xì)表》（A105000）第30行“其他”進(jìn)行納稅調(diào)整的100000元，合計(jì)等于稅收上確認(rèn)的捐贈(zèng)支出金額566000元。因此，填寫《捐贈(zèng)支出及納稅調(diào)整項(xiàng)目明細(xì)表》（A105070）第1列“賬載金額”填報(bào)566000元，第4列稅收金額600000元，納稅調(diào)整0元。

作者單位：中匯武漢稅務(wù)師事務(wù)所十堰分所