張君

改革開放以來，中國經濟的飛速發(fā)展逐步趨向于新常態(tài)的運作模式。根據(jù)2021年中央經濟工作會議指示，針對目前國內的經濟形勢，提出更清晰、更精確的指導意見，詳盡分析了當前經濟面臨的需求收縮、供給沖擊、預期轉弱三重壓力，對深化我國經濟社會改革具有十分重要的指導意義。在此市場環(huán)境下，企業(yè)的利潤增長方式、管理模式、經營發(fā)展方向均不同程度地主動或被動地發(fā)生了變化，為謀求長遠可持續(xù)發(fā)展，企業(yè)必須主動適應新常態(tài)，自主轉型、自我革新，作出戰(zhàn)略轉型。因此企業(yè)的戰(zhàn)略管理尤為重要，戰(zhàn)略的科學與否關系著企業(yè)的生死存亡，開展戰(zhàn)略審計對于企業(yè)戰(zhàn)略管理則顯得尤為必要。

戰(zhàn)略審計概念

戰(zhàn)略審計，研究對象：公司戰(zhàn)略管理全流程，定期、專項、綜合的監(jiān)測和核查，客觀評價戰(zhàn)略決策的合理性以及戰(zhàn)略決策執(zhí)行效果，并提出改進建議，實現(xiàn)公司戰(zhàn)略目標。

戰(zhàn)略部署的實施，是公司治理和戰(zhàn)略部署的重要舉措，也是內部審計實現(xiàn)組織價值增值的有效砝碼。而國內戰(zhàn)略審計的研究還處在初級階段，無法對戰(zhàn)略部署的實施提供可靠的理論支持。從戰(zhàn)略審計實踐角度考慮，在審計主體、審計內容以及審計體制機制的建立及成熟方面仍存在較大的改進空間。

戰(zhàn)略審計對企業(yè)戰(zhàn)略管理的意義

企業(yè)戰(zhàn)略審計是社會發(fā)展、審計學科分化的必然結果，戰(zhàn)略管理是關鍵，可以有效地規(guī)避戰(zhàn)略風險，積極適應市場需求，尋求利潤的最大化。

一、利于董事會履行戰(zhàn)略職責

依據(jù)公司管理規(guī)定，董事會負責制定發(fā)展戰(zhàn)略目標，指導和監(jiān)督公司管理層，具體的戰(zhàn)略規(guī)劃實施由管理層負責。兩者之間存在信息不對稱，而多渠道信息的提供，為企業(yè)的合理治理提供了保障。戰(zhàn)略部署包括：回顧和評價過往戰(zhàn)略活動；幫助董事會制定戰(zhàn)略目標時，把握好與原目標的偏離程度，合理、恰當?shù)卦u估和控制戰(zhàn)略部署的方位。因此，戰(zhàn)略審計有利于董事會作出更優(yōu)的決策，履行其職責、降低代理成本。

二、利于管理層降低戰(zhàn)略風險

在外部環(huán)境不確定因素下，公司的戰(zhàn)略活動無法避免和消除風險。因而管理層需要對發(fā)展戰(zhàn)略的實施進行有效監(jiān)控，并適時作出調整。其間，可以通過戰(zhàn)略部署，降低戰(zhàn)略決策的不確定性和失誤，實時糾正。對管理層防范和控制戰(zhàn)略風險效果顯著。

戰(zhàn)略審計存在的問題

一、戰(zhàn)略審計體制層面

對戰(zhàn)略審計的重視程度不夠。因戰(zhàn)略審計的起步較晚，大多數(shù)企業(yè)管理者缺乏戰(zhàn)略審計的理念，沒有真正認識到戰(zhàn)略審計對提升企業(yè)戰(zhàn)略管理能力的作用。在審計項目中較少開展戰(zhàn)略審計，或僅把戰(zhàn)略審計當作一般的審計項目來開展，重視程度不夠，無法給戰(zhàn)略審計的實施提供足夠的資源，致使戰(zhàn)略審計效果不理想。

實施戰(zhàn)略審計的專業(yè)人才匱乏。戰(zhàn)略審計涉及企業(yè)從戰(zhàn)略制定到戰(zhàn)略管理的方方面面，要求審計人員熟悉財務會計、內控管理、管理科學、決策理論、信息關系等多方面的知識，而大多數(shù)審計人員知識結構較為單一，從事管理審計方面的勝任能力欠佳，戰(zhàn)略管理實務經驗以及戰(zhàn)略管理理論知識不足，影響審計工作的質量和效果，很難提供高質量的戰(zhàn)略審計服務。

戰(zhàn)略審計制度不健全。未能形成戰(zhàn)略審計制度體系，開展戰(zhàn)略審計的制度依據(jù)尚不健全。

二、戰(zhàn)略審計實施層面

戰(zhàn)略審計內容及方式方法的運用尚不成熟。由于戰(zhàn)略審計的應用目前尚處于初級階段，企業(yè)無法把握企業(yè)運營的全方位，對戰(zhàn)略審計的廣度和深度理解不到位。與傳統(tǒng)的財務審計、內控審計相比缺乏一套較為成熟的方式方法，審計評價的內容需要進行規(guī)范。一些愿意去嘗試開展戰(zhàn)略審計的單位也往往是抱著探索性的愿景去開展項目。如審計主體不明確、僅審計戰(zhàn)略實施而忽略戰(zhàn)略制定、審計模型及信息化手段運用不足等。

缺乏戰(zhàn)略審計實施評價標準和準則。合理的評價標準，對審計人員的專業(yè)性判斷至關重要，可以客觀地降低企業(yè)的審計偏差。然而，國內戰(zhàn)略審計的標準尚未建立，對審計工作的開展是一片空白，導致國內企業(yè)的審計工作只能從主觀性角度做出分析。

戰(zhàn)略審計實施途徑

一、政策體制層面

重視戰(zhàn)略審計。幫助公司管理層充分認識到戰(zhàn)略審計在戰(zhàn)略管理方面所能發(fā)揮的作用。構建戰(zhàn)略審計機制，使其成為現(xiàn)代企業(yè)科學管理制度的指導方針。

提高審計人員綜合素質。注重培養(yǎng)一批高素質的管理審計人員，一方面通過對各相關領域理論知識的系統(tǒng)性學習，另一方面在通過審計實踐積累開展戰(zhàn)略審計的經驗，在實踐中汲取相關知識。針對審計人員，可適當吸收外部咨詢公司專業(yè)人員與內部審計人員共同組成審計小組，以提高審計的專業(yè)性。

建立健全戰(zhàn)略審計制度。要完善戰(zhàn)略審計，需要建立制度將戰(zhàn)略審計提升到公司治理層面的高度，形成一項持續(xù)性、規(guī)范性的工作。在制度層面明確戰(zhàn)略審計主體、審計內容、審計頻率等一系列規(guī)范動作，為進一步規(guī)范戰(zhàn)略審計實施提供制度依據(jù)和保障。戰(zhàn)略審計評價制度應在公司治理框架之下建立，一是在公司章程中賦予董事會戰(zhàn)略審計主導職能，二是在內部審計章程中明確戰(zhàn)略審計評價工作要求，三是建立和完善戰(zhàn)略審計評價的實施制度。

二、審計實施方法層面

（一）明確審計內容

戰(zhàn)略審計的內容應從戰(zhàn)略管理流程角度來開展。戰(zhàn)略管理包括環(huán)境分析、戰(zhàn)略制定、戰(zhàn)略實施、戰(zhàn)略評估與控制，其過程見圖1。

1.環(huán)境分析戰(zhàn)略審計

環(huán)境分析戰(zhàn)略審計可分為內部環(huán)境審計和外部環(huán)境審計。對外部環(huán)境的審計評估，審計人員可以把握公司當下和未來業(yè)務發(fā)展的方向。內部環(huán)境審計分析主要指對公司內部資源及能力進行評估，以有助于準確地預期公司盈利能力及未來前景。內部環(huán)境要素及評價的具體內容見表1。

2.戰(zhàn)略制定審計

針對戰(zhàn)略制定審計，首先，核對戰(zhàn)略制定程序的科學性；其次，通過該程序制定的戰(zhàn)略是否科學、合理。程序主要包括：（1）評估公司現(xiàn)狀；（2）評估公司目標、政策與戰(zhàn)略是否現(xiàn)實合理；（3）評估董事會成員是否積極參與，是否認真審議管理層遞交的戰(zhàn)略計劃；（4）對公司進行 SWOT 分析；（5）制定、評估并選擇最優(yōu)戰(zhàn)略。

審計人員可以通過以下標準審核戰(zhàn)略制定程序。首先，戰(zhàn)略要與內外部環(huán)境、資源相協(xié)調；其次，與別的戰(zhàn)略不沖突，確定公司總體戰(zhàn)略與業(yè)務層次戰(zhàn)略、智能戰(zhàn)略相協(xié)調；最后，審查戰(zhàn)略是否可行。

3.戰(zhàn)略實施審計

戰(zhàn)略實施過程的審計，可以借鑒平衡計分卡理念，將其分為：闡明并詮釋愿景和戰(zhàn)略；溝通并連接戰(zhàn)略目標和指標；計劃并制定目標值；戰(zhàn)略反饋和學習。其具體審核內容見表2。

4.戰(zhàn)略評估與控制審計

由于戰(zhàn)略流程是一個動態(tài)的過程，評估與控制的過程，也會對環(huán)境分析、戰(zhàn)略制定、戰(zhàn)略實施進行實時監(jiān)控。戰(zhàn)略評估與控制過程的審計，貫穿于戰(zhàn)略制定審計、實施審計中。本文在這里就不再詳述。值得強調的是，一是需關注對戰(zhàn)略風險的評估，并可在戰(zhàn)略審計或其他專項審計中就發(fā)現(xiàn)的重大戰(zhàn)略風險進行揭示。二是公司的糾偏機制是否建立。

（二）完善審計程序及方法

1.對比分析法

對比分析的過程是一個理解競爭對手的過程。對比分析的過程可歸納為了解競爭形勢和企業(yè)面臨的問題；判斷競爭對手的相對競爭能力；吸取競爭對手的經驗和教訓；保持競爭姿態(tài)；尋求自身生存、發(fā)展之道。

2.風險評估法

對行業(yè)特定的風險進行評估，如市場風險、流動性風險、信用風險、聲譽風險等。如評價風險管理體系是否建立以及相關的政策流程框架是否完整、壓力測試等。

3.因素分析法

將綜合評價指標細分為各項指標，逐個核實每項指標對因素的控制，給出評分標準，確定好權重，最終，對各項指標進行綜合評分。

（三）建立評價標準和準則

戰(zhàn)略審計最終目的，評價既定戰(zhàn)略對股東投資的影響。指標數(shù)據(jù)反映的戰(zhàn)略執(zhí)行情況最具有客觀性和說服力?？筛鶕?jù)企業(yè)特點建立一套戰(zhàn)略審計評價標準，標準應涵蓋公司財務狀況、內部管理狀況以及持續(xù)發(fā)展狀況等要素。從表3幾個維度建立具體評價標準（以金融機構為例）。

當前，經濟下行壓力增大，多重挑戰(zhàn)與困難并存，企業(yè)發(fā)展中潛在的風險增大和不確定因素增多。企業(yè)需要不斷提高自身戰(zhàn)略競爭力，因此對戰(zhàn)略的控制能力就顯得尤為重要。隨著管理審計的不斷興起，實施對戰(zhàn)略管理的審計有很強的必要性和重要性，有利于發(fā)揮內部審計在公司治理和戰(zhàn)略管理層面的作用，開拓內審工作的新領域，亦是內部審計在更高層次上發(fā)揮價值增值作用的重要表現(xiàn)。（作者單位：柳州銀行股份有限公司）