摘要：稅收工作是政府部門進行資金籌集的重要手段，不僅能夠確保國家經(jīng)濟發(fā)展處于健康穩(wěn)定狀態(tài)，同時能夠?qū)ι鐣袌銎鸬搅己玫恼{(diào)節(jié)作用。在“營改增”政策實施之前，我國稅收制度一直為增值稅與營業(yè)稅共存模式，在實施過程中需要已繳納增值稅的企業(yè)再對營業(yè)稅進行繳納，進而導(dǎo)致企業(yè)稅收壓力劇增。為解決這一現(xiàn)象，政府部門在2012年推出了“營改增”稅收制度，并在上海市進行試點推行，稅收改革政策徹底解決了兩稅并存局面。對建筑企業(yè)而言，稅收改革政策不僅解決了雙重征稅問題，同時幫助企業(yè)打通增值稅抵扣聯(lián)，為企業(yè)實際納稅人帶來可觀的納稅福利?；诖?，文章首先對營業(yè)稅改增值稅的基礎(chǔ)概念、發(fā)展歷程以及改革的現(xiàn)實意義進行簡單闡述，隨后分析了建筑企業(yè)在“營改增”過渡階段能夠利用的優(yōu)惠政策，通過實際案例對“營改增”進行深入分析，對建筑企業(yè)流轉(zhuǎn)稅稅負測算方法進行模型構(gòu)建與研究，并提出建筑企業(yè)應(yīng)對“營改增”政策的有效措施，以期幫助建筑企業(yè)實現(xiàn)健康穩(wěn)定發(fā)展。

關(guān)鍵詞：建筑企業(yè)；營改增；稅負測算；流轉(zhuǎn)稅

中圖分類號：F812.42；F406.7???文獻標識碼：A??文章編號：1005-6432（2023）17-0000-04

[DOI]10.13939/j.cnki.zgsc.2023.17.000

1??前言

我國依據(jù)性質(zhì)和作用等因素的不同將稅收劃分成六大類，包括流轉(zhuǎn)稅、所得稅和資源稅等，其中企業(yè)所得稅、流轉(zhuǎn)稅中增值稅與營業(yè)稅在社會稅收中具有十分重要作用，能夠達到稅收總額60%左右。增值稅和營業(yè)稅雖然同屬于流轉(zhuǎn)稅，但是兩者人在計稅方法與征收手段上具有明顯差異，在實際稅收工作中常出現(xiàn)重復(fù)征收現(xiàn)象，增加企業(yè)稅收壓力。隨著國家經(jīng)濟體系和社會制度不斷變革完善，現(xiàn)有流轉(zhuǎn)稅稅收體系已經(jīng)難以滿足市場發(fā)展需求，因此對“營改增”政策進行深入研究分析具有重要的現(xiàn)實意義。

2???營業(yè)稅改增值稅的相關(guān)概念

2.1“營改增”的概念與改革進程

營改增政策就是將營業(yè)稅改征增值稅，即企業(yè)以增值稅繳納的方法代替原來的營業(yè)稅繳納。我國在營改增政策改革實施過程中主要采用較為保守方法進行。首先在局部地區(qū)進行營改增政策試行，在取得一定成果后對政策進行完善優(yōu)化，隨后在全國范圍內(nèi)正式推行實施，這種改革推行模式具有更高的科學性和有效性，并不會因為政策的突然變動導(dǎo)致市場經(jīng)濟受到較大影響波動，同時能夠在實施過程中發(fā)現(xiàn)改革問題與隱患，在實施過程中不斷完善優(yōu)化改革政策。營改增政策推行實施過程可大致分為三個階段，即探索階段、進一步推廣階段、全面實施階段。探索階段。國家于2011年正式發(fā)布首個試點方案，并于2012年正式實施，將上海市作為首個試行點位，在部分運輸行業(yè)和交通行業(yè)中開展營改增試行。在取得一定試行成效后，國家首次進行試行范圍推廣，進一步擴大至北京等11個省市地區(qū)。進一步推廣階段。國家稅務(wù)部門在不斷完善制度、總結(jié)經(jīng)驗的基礎(chǔ)上對營改增進行深入分析，并在2013年將營改增政策推廣至郵政行業(yè)、電信行業(yè)、影視行業(yè)以及鐵路運輸行業(yè)等，并在全國范圍內(nèi)增設(shè)試行點位。全面實施階段。稅務(wù)部門將營改增政策進一步推廣至服務(wù)行業(yè)、金融行業(yè)、建筑行業(yè)以及地產(chǎn)行業(yè)等，并將全部新增不動產(chǎn)增值稅歸入抵扣范圍，以此保證行業(yè)稅負不會出現(xiàn)增加變動。

2.2“營改增”的意義

稅收工作作為國家級發(fā)展政策，屬于一種強制性活動。同時，優(yōu)秀的稅收制度對建筑行業(yè)健康?長遠發(fā)展具有十分重要作用。因此，我國開展營改增體制改革對國家發(fā)展建設(shè)具有十分重要作用。營改增政策直接解決了雙重稅收問題，促使各行業(yè)企業(yè)間的公正公平性。原有稅收制度中，企業(yè)在簽訂勞務(wù)或購進增值稅產(chǎn)品時雖然繳納增值稅，但是進行對外銷售時還需要繳納營業(yè)稅，以此形成雙重賦稅，導(dǎo)致企業(yè)稅務(wù)壓力較大。而營改增政策的實施徹底解決這一問題，不僅幫助企業(yè)降低稅收壓力，同時促進市場各級產(chǎn)業(yè)間的有效融合，為各行業(yè)企業(yè)公平競爭提供了良好的環(huán)境，對市場發(fā)展秩序起到有效規(guī)范約束作用，同時為企業(yè)發(fā)展創(chuàng)造更加公正的環(huán)境保障。同時，營改增政策實施有助于稅務(wù)部門相關(guān)監(jiān)督管理工作的高效進行。增值稅發(fā)票具有兩種功能，一種是稅額繳納、另一種是稅額抵扣，抵扣功能能夠?qū)崿F(xiàn)繳納稅額的有效抵扣，從而促使稅務(wù)部門稅收工作更加清晰明確，便于操作[1]。營改增政策實施前，建筑行業(yè)存在亂開發(fā)票的問題，不僅擾亂稅務(wù)監(jiān)管工作正常開展，同時會對整個建筑行業(yè)發(fā)展造成負面影響。在營改增政策實施后，各環(huán)節(jié)的增值稅相互之間能夠影響，可利用增值稅發(fā)票作為抵扣憑證，以此保證建筑行業(yè)增值稅抵扣的科學嚴謹性，促使稅務(wù)管理工作更加權(quán)威性和規(guī)范性。營改增政策能夠重新完善斷裂的增值稅抵扣鏈，幫助建筑企業(yè)降低稅負，減少建筑企業(yè)資金成本，從而減輕企業(yè)經(jīng)濟壓力。促使建筑企業(yè)具有更多流動性資金供應(yīng)企業(yè)項目運行實施。這一特點能夠促使建筑企業(yè)對先進技術(shù)設(shè)備進行積極采購，以此實現(xiàn)優(yōu)勝劣汰，促使整個建筑行業(yè)的進步發(fā)展。

3???建筑業(yè)在“營改增”過渡時期的優(yōu)惠政策

國家在營改增政策實施過程中對建筑行業(yè)進行充分考量，針對其復(fù)雜性特點制定三條優(yōu)惠政策，以此幫助建筑企業(yè)在制度改革過程中能夠針對不同情況使用不同的政策，以此幫助自身實現(xiàn)快速轉(zhuǎn)型發(fā)展。三項優(yōu)惠政策分別是：清包工形式的建筑服務(wù)、甲供工程形式的建筑服務(wù)、營改增政策實施前已經(jīng)簽訂完畢或者尚未完全竣工的建筑項目[2]。在上述三種情況下建筑企業(yè)能夠依據(jù)自身工程性質(zhì)選擇簡易計稅方法，即將稅率從11%下降至3%，以此保證建筑企業(yè)稅負有效降低，從而減輕企業(yè)稅負壓力，能夠在營改增過渡階段實現(xiàn)企業(yè)的穩(wěn)定發(fā)展。

《營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》中明確規(guī)定了建筑行業(yè)增值稅征收項目，分別是：安裝工程、工程服務(wù)、裝飾服務(wù)、修繕服務(wù)以及其他建筑服務(wù)等。建筑行業(yè)基礎(chǔ)稅率為11%，2018年5月初下調(diào)至10%，增值稅率3%；2019年4月初再次下調(diào)至9%，與此同時進項稅額抵扣范圍進一步擴張。

建筑企業(yè)納稅人可分成兩種，分別是小規(guī)模納稅人以及一般納稅人。部分特殊建筑業(yè)務(wù)中，一般納稅人可以使用簡易計稅方法核算應(yīng)納稅額，包括清包工形式的建筑相關(guān)服務(wù)以及“甲供材”形式的建筑服務(wù)等。建筑企業(yè)如果確定自身服務(wù)業(yè)務(wù)項目使用簡易計稅手段，則3年之內(nèi)不可發(fā)生改變。增值稅如果依據(jù)納稅人類別進行分類計稅，能夠使用一般計稅以及簡易計稅兩種方法，兩種計稅方法的計算公式具體如下所示：

簡易計稅：應(yīng)納稅額=當期銷項稅額-當期進項稅額

一般計稅：應(yīng)納稅額=當期銷售數(shù)額*征收率

外出經(jīng)營類企業(yè)的預(yù)征收款依據(jù)不同的計稅方法，預(yù)征率同樣有所區(qū)別。簡易計稅方法對應(yīng)的預(yù)征率為3%，一般計稅方法對應(yīng)的預(yù)征率為2%。此后，企業(yè)納稅人需要依據(jù)經(jīng)營過程中的總價款和價外款與預(yù)征率相乘計算得到的結(jié)果數(shù)據(jù)作為應(yīng)納稅預(yù)繳款，同時向地區(qū)稅務(wù)機構(gòu)進行申報納稅。免征增值稅的業(yè)務(wù)項目包括：中國國內(nèi)企業(yè)單位為國外工程項目提供的建筑服務(wù)。

建筑企業(yè)開展經(jīng)營活動時需要依據(jù)行業(yè)標準規(guī)定繳稅，而針對不同的經(jīng)營活動，對應(yīng)的繳納時間存在一定差異，具體情況如下：企業(yè)提前收到合作客戶支付的款項時，納稅時間為企業(yè)收到款項的當天；企業(yè)提供建筑服務(wù)或者銷售貨物對應(yīng)的納稅時間，正常情況下為收到貨款或者能夠出具貨款進賬憑證的時間；先開發(fā)票后開展貨物交易活動時，納稅時間規(guī)定為發(fā)票開出時刻。

4???樣本選取

現(xiàn)階段，建筑行業(yè)可以大致分為四個板塊，分別是房建項目、基建項目、海外項目以及專業(yè)項目。本次研究主要針對房建項目、基建項目以及專業(yè)項目中的裝飾和園林等八個子項目進行研究分析。從深圳和上海建筑行業(yè)八個子項目中各選取兩家公司作為本次研究對象。其中相關(guān)數(shù)據(jù)信息主要來源于建筑企業(yè)公開的2018年、2019年和2020年的年度報表。

5?建筑企業(yè)流轉(zhuǎn)稅稅負測算

5.1確定營改增前稅負水平

建筑行業(yè)在此前主要采用繳納營業(yè)稅的方式進行稅務(wù)繳納，其中營業(yè)稅占據(jù)總流轉(zhuǎn)稅的90%左右營業(yè)稅稅率的3%能夠?qū)I改增政策實施前的流轉(zhuǎn)稅稅負水平進行有效衡量，即增值稅的稅負水平，可用以下公式表達：

流轉(zhuǎn)稅稅負水平=增值稅稅負水平=應(yīng)繳納增值稅/營業(yè)收入

將流轉(zhuǎn)稅稅負水平減去3%即可得出稅負水平變動百分比。計算應(yīng)繳納增值稅時，需要用增值稅銷項稅額減去新增不動產(chǎn)可抵扣稅額、新增專業(yè)器械可抵扣稅額以及施工成本可抵扣稅額[3]。在明確銷項稅額時，由于增值稅屬于價外稅，需要先將其轉(zhuǎn)化成不含稅價格，隨后在乘以稅率進行計算；在明確新增不動產(chǎn)可抵扣稅額時，政策明確規(guī)定可從購買之日起進行兩年分期抵扣，第一年首先抵扣60%，剩余40%在第二年進行抵扣。本次研究主要針對建筑企業(yè)本年度稅負變動進行分析，因此在稅負測算時將抵扣比例選取為60%；在明確新增專業(yè)器械可抵扣稅額時，專業(yè)器械屬于建筑企業(yè)經(jīng)營生產(chǎn)中使用到的有形資產(chǎn)，稅率為17%；在明確施工成本可抵扣稅額時，建筑施工成本中的建筑材料費用能夠進行抵扣，材料費用占據(jù)總成本的55%～60%，基建項目材料費用占據(jù)55%，房建項目材料費用占據(jù)60%。不同行業(yè)使用到的建筑材料存在一定差異，相對應(yīng)的抵扣稅率也不盡相同，主要可以分為3%、13%和17%三個檔次。其中，裝飾類項目稅率為3%、園林類項目稅率為13%、各行業(yè)均會使用到金屬和水泥等基礎(chǔ)材料，稅率為17%，因此將其作為稅負測算時的主要稅率。

5.2建立測算模型

依據(jù)上述內(nèi)容進行測算模型構(gòu)建：

增值稅銷項稅額=（2021年營業(yè)收入預(yù)測值）/（1+11%）*11%

項目施工成本可抵扣稅額=2021年營業(yè)成本預(yù)測值*材料費用比例*｛材料稅率/（1+材料稅率）}

新增專業(yè)器械可抵扣稅額=（2021年預(yù)計新增專業(yè)器械原值）/（1+17%）*17%

2021年預(yù)計新增專業(yè)器械原值=年均增長估計數(shù)值=（2018年新增原值+2019年新增原值）/2

新增不動產(chǎn)可抵扣稅額=（2021年預(yù)計新增房屋建筑原值）/（1+11%）*11%*60%

2021年預(yù)計新增房屋建筑原值=年均增長估計數(shù)值=（2018年新增原值+2019年新增原值）/2

由于受到相關(guān)政策影響，因此預(yù)計建筑企業(yè)本年度新增不動產(chǎn)與專業(yè)器械將發(fā)生增加現(xiàn)象。在上述模型構(gòu)建過程中利用了指數(shù)平滑方法，為方便公式結(jié)算與模型簡化，將2018年和2019年加權(quán)指數(shù)平滑數(shù)值作為平均增長值，即作為2021年新增情況的估計值，權(quán)屬a設(shè)置為1/2。

5.3測算結(jié)果

將數(shù)據(jù)帶入測算模型中，對歸屬于八個子行業(yè)的16家建筑企業(yè)在營改增政策實行后的稅負變動情況進行計算，并依據(jù)稅負高低繼續(xù)你能排序，具體情況如表1所示。

6??結(jié)論與建議

6.1結(jié)論

6.1.1基建工程企業(yè)改革后將會受益

對上述測算結(jié)果進行分析能夠發(fā)現(xiàn)，6家建筑企業(yè)存在稅負下降變化，且均屬于基建類公司，其中兩家企業(yè)稅負存在大幅度下降變化，其主要原因包括以下幾點：建筑材料主要為水泥和鋼材，抵扣稅率17%，在材料成本費用相同的情況下具有更高的可抵扣稅額?；A(chǔ)建設(shè)機械化水平高，對于人工作業(yè)依賴性較低[4]。人工成本費用占比在5%～14%之間，其中鐵路項目為5%，路橋項目為14%。建筑企業(yè)購買的機械設(shè)備和不動產(chǎn)數(shù)額相對較大，擁有充足的進項稅額能夠進行稅額抵扣。

6.1.2園林工程和裝飾工程企業(yè)改革后境況可能變差

對上述測算結(jié)果進行分析，10家建筑企業(yè)稅負出現(xiàn)上升變動，金屬浴裝飾和園林類企業(yè)，其中4家建筑企業(yè)稅負上升幅度相對較大。裝飾類建筑企業(yè)稅負上升原因主要有以下幾點：裝飾類項目工程使用材料多為石灰、油漆和磚瓦等材料，水利為3%，可進行稅額抵扣數(shù)額相對較少。房建項目領(lǐng)域中，裝飾類項目材料費用占比為55%，其中種類項目材料費用占比為60%，可抵扣成本相對較少。裝飾類項目在實際操作中對于人工作業(yè)具有較強的依賴性，而人工作業(yè)成本相對較高，約為25%，大量施工成本無法進行抵扣。專業(yè)器械依賴性較低，新增專業(yè)器械和不動產(chǎn)金額相對較少，可抵扣稅額較少，進而導(dǎo)致企業(yè)稅負增加。園林類建筑企業(yè)稅負上漲原因與裝飾類建筑企業(yè)相似，即對于器械設(shè)備依賴性較低?，F(xiàn)階段，行業(yè)內(nèi)部尚未研發(fā)出高度智能化自動種植設(shè)備，因此在施工作業(yè)過程中大多依賴人工作業(yè)。

6.2建議

6.2.1商品混凝土建議按照6%稅率計算可扣除的進項稅

依據(jù)建筑行業(yè)全領(lǐng)域平均預(yù)算評估情況，商品混凝土在工程項目投入中占比通常大于15%。而商品混凝土稅率能夠直接影響到施工成本進項稅扣除情況，進而對政策減稅力度造成一定影響[5]。因此，在經(jīng)過科學分析研究后，建議將稅率提升至6%。

6.2.2地方材料以實際支出額為依據(jù)進行抵扣

建筑工程開展過程中會使用到磚瓦、砂石、石灰和土方等材料，在材料采購過程中通常會與小型供應(yīng)商、地區(qū)居民進行交易，難以正常獲取到采購發(fā)票。建議建筑項目實施過程中在經(jīng)過地區(qū)稅務(wù)部門核實認證后，將采購中的具體成本支出情況作為計算憑據(jù)，依據(jù)農(nóng)產(chǎn)品13%扣除率和11%稅率進行進項稅額計算。

6.2.3出臺存量資產(chǎn)進項稅抵扣的優(yōu)惠政策

建筑企業(yè)的不動產(chǎn)和專業(yè)器械折舊周期相對較長，且更新速度較慢，導(dǎo)致企業(yè)會存在大量固定存量資產(chǎn)。企業(yè)需要將過去采購并用于實際生產(chǎn)活動的存量資產(chǎn)計算到進項稅扣除范圍，以此方便存量資產(chǎn)進項稅的精確計算以及具體分攤中[6]。建議將營改增政策實施前的存量資產(chǎn)和攤余價值作為標準數(shù)據(jù)，將營改增政策實施后使用的且被轉(zhuǎn)化為實際銷售額的數(shù)值乘以相對應(yīng)的進項稅率，從而依據(jù)月份計算出進項稅，在納稅期間對相對應(yīng)的合同項目進行納稅抵扣。抵扣時間可以規(guī)定為3～5年，也可以直至各項存量資產(chǎn)凈值等于零。

6.2.4調(diào)整企業(yè)內(nèi)部模式

為有效應(yīng)對營改增政策的推行實施，建筑企業(yè)可對內(nèi)部發(fā)展運營模式進行優(yōu)化調(diào)整。首先，對工程造價測算機制進行完善，并投標報價模式進行調(diào)整改革。建筑企業(yè)需要積極學習各級政府部門出臺的建筑工程相關(guān)政策以及文件內(nèi)容，并依據(jù)實際情況對企業(yè)工程造價手段進行調(diào)整優(yōu)化。在投標報價過程中使用價稅分離手段將各項成本明確列出，并增加增值稅相關(guān)條例規(guī)定，將稅率和發(fā)票種類等詳細列明。其次，對財務(wù)管理模式進行優(yōu)化升級，積極培養(yǎng)高質(zhì)量專業(yè)人才。建筑企業(yè)財務(wù)部門應(yīng)當積極轉(zhuǎn)變自身工作方法和習慣，對營改增政策內(nèi)容進行專業(yè)系統(tǒng)地學習了解，結(jié)合自身實際工作情況對其中的變化內(nèi)容進行深入研究分析，以此保證企業(yè)能夠快速適應(yīng)政策變革。同時，企業(yè)注重培養(yǎng)專業(yè)技術(shù)人才，包括發(fā)票管理、稅務(wù)報銷、財務(wù)記賬等方面的專業(yè)人員，以此保證在實際發(fā)展中能夠?qū)I改增政策的優(yōu)勢作用發(fā)揮到最大，幫助企業(yè)降低稅負。

6.2.5調(diào)整供應(yīng)商選擇模式

營改增政策實施以前，建筑企業(yè)在供應(yīng)商選擇時主要對貨物價格進行考量，在保障貨物質(zhì)量的前提下，企業(yè)更愿意選擇價格相對較低的合作方，及時該供應(yīng)商不能開具足額的貨物發(fā)票。在營改增政策推行以后，建筑企業(yè)在供應(yīng)商選擇過程中應(yīng)當從多角度考慮問題，不能只是簡單地衡量貨物的價格高低。首先，在貨物價格相似的情況下，將一般納稅人的供應(yīng)商作為首選，建筑企業(yè)發(fā)展中使用的建筑材料和設(shè)備設(shè)施對應(yīng)的成本占據(jù)總成本的60%以上，同時也是增值稅專用發(fā)票開具最多的項目，其能夠直接決定建筑企業(yè)的稅負高低。其次，在貨物成本價格存在較大差距時，將綜合成本最低的供應(yīng)商作為首選。各供貨商報價差較大時，建筑企業(yè)需要對教育費附加、城建稅、進項稅等因素進行綜合考量，以此選出綜合成本最低的供應(yīng)商。除此之外，如果沒有只能選擇小規(guī)模納稅人的供應(yīng)商，此時可以要求小規(guī)模納稅人代開增值稅專用發(fā)票，在地區(qū)稅務(wù)部門開具3%稅率的增值稅專用發(fā)票，此時建筑企業(yè)也能夠獲取到進項稅額。

7??結(jié)論

文章主要通過對實際案例進行研究分析，以此探究營改增政策對建筑企業(yè)發(fā)展造成的積極影響。通過實踐分析能夠得出結(jié)論，營改增政策對建筑企業(yè)具有十分重要影響作用，能夠幫助建筑企業(yè)實現(xiàn)有效控制稅負情況，降低建筑企業(yè)項目工程投入成本，減少稅負壓力，從而實現(xiàn)經(jīng)濟效益的穩(wěn)定增長。除此之外，營改增政策實施能夠?qū)φ麄€建筑行業(yè)起到規(guī)范約束作用，以此推動建筑行業(yè)健康可持續(xù)發(fā)展。

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[作者簡介]吳清森（1982—），男，漢族，福建莆田人，本科，中級會計師，研究方向：稅負測算。