張靈艷

國(guó)有企業(yè)在我國(guó)經(jīng)濟(jì)體制中占據(jù)關(guān)鍵地位，近年來隨著國(guó)有企業(yè)的不斷改革，過程中也暴露出來一些問題。例如，在國(guó)有企業(yè)之下還存在著一大批“僵尸企業(yè)”，這些企業(yè)幾乎不能產(chǎn)生經(jīng)濟(jì)效益，反而會(huì)導(dǎo)致國(guó)有企業(yè)資產(chǎn)大量閑置或損失。為解決這些問題，國(guó)有企業(yè)間進(jìn)行吸收合并是較為有效的方式。

國(guó)企改革的目的不僅是要發(fā)展國(guó)民經(jīng)濟(jì)，還要帶動(dòng)整個(gè)國(guó)民經(jīng)濟(jì)“活”起來。企業(yè)合并是重新合并資產(chǎn)的過程，是由收購(gòu)企業(yè)通過繳納并購(gòu)對(duì)價(jià)，把被兼并方企業(yè)的凈資產(chǎn)全部轉(zhuǎn)讓至收購(gòu)企業(yè)名下的過程，也是企業(yè)解體與合并企業(yè)的過程。

國(guó)有企業(yè)吸收合并的原因與意義

國(guó)有企業(yè)吸收合并的原因

順應(yīng)國(guó)有企業(yè)的發(fā)展需求。同一控制下的國(guó)有企業(yè)進(jìn)行吸收合并，可以弱化同行業(yè)之間激烈的競(jìng)爭(zhēng)，實(shí)現(xiàn)社會(huì)資產(chǎn)與國(guó)有資產(chǎn)的有效融合，同時(shí)能在短時(shí)間內(nèi)拓寬國(guó)有企業(yè)的經(jīng)營(yíng)范圍，快速?gòu)?qiáng)化企業(yè)的綜合競(jìng)爭(zhēng)力。為了達(dá)成企業(yè)經(jīng)營(yíng)目標(biāo)，同一控制下的國(guó)有企業(yè)進(jìn)行吸收合并的過程中，通過調(diào)整企業(yè)的產(chǎn)業(yè)鏈，更新管理模式，能夠更好地控制企業(yè)管理成本，有利于實(shí)現(xiàn)內(nèi)外資源的有效整合，增加企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益。

企業(yè)的稅務(wù)支出需要控制在合理范圍內(nèi)。根據(jù)相關(guān)稅法與企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，若企業(yè)在進(jìn)行吸收合并時(shí)仍舊存在增值稅留抵稅額的問題，在完成吸收合并后，被合并企業(yè)遺留的未抵扣完的進(jìn)項(xiàng)稅額要算入合并企業(yè)一并抵扣。若企業(yè)在被合并前處于虧損狀態(tài)中，在被合并之后，已存在的虧損數(shù)額也需要一并納入合并企業(yè)的賬務(wù)中，由合并企業(yè)繼續(xù)彌補(bǔ)所得稅虧損。除此之外，國(guó)有企業(yè)在吸收合并過程中，根據(jù)稅收政策的相關(guān)規(guī)定，同一控制下的國(guó)有企業(yè)在進(jìn)行吸收合并時(shí)，在滿足相關(guān)政策條件時(shí)，也可以享受一系列稅務(wù)優(yōu)惠政策，例如，免征企業(yè)所得稅、契稅、土地增值稅等。

國(guó)有企業(yè)吸收合并的意義

從義務(wù)和責(zé)任的角度出發(fā)，國(guó)有企業(yè)肩負(fù)著保持我國(guó)國(guó)有資產(chǎn)持續(xù)平穩(wěn)發(fā)展的重大責(zé)任。從市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)地位角度分析，我國(guó)的社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展離不開國(guó)有企業(yè)的助力。近年來，雖然中國(guó)經(jīng)濟(jì)快速增長(zhǎng)，但國(guó)有企業(yè)的發(fā)展速度卻稍顯滯后。為改變這一情況，國(guó)有企業(yè)需要通過吸收合并的方式，關(guān)閉沒有實(shí)際經(jīng)濟(jì)效益的企業(yè)，加強(qiáng)成本控制。

同一控制下

國(guó)有企業(yè)進(jìn)行吸收合并的財(cái)務(wù)工作重點(diǎn)

同一控制下的國(guó)有企業(yè)完成吸收合并后，合并企業(yè)需要進(jìn)行年度匯算。年度匯算往往需要被合并企業(yè)的賬務(wù)信息，這些信息數(shù)據(jù)是吸收合并后企業(yè)進(jìn)行所得稅申報(bào)的基本依據(jù)。因此，企業(yè)在完成吸收合并前，雙方需要進(jìn)行良好的溝通以實(shí)現(xiàn)信息共享。合并方應(yīng)充分掌握被合并方的經(jīng)營(yíng)狀況，并到相關(guān)單位對(duì)被合并企業(yè)的產(chǎn)權(quán)變更情況、稅務(wù)變更情況進(jìn)行備案。清點(diǎn)記錄的被合并方的全部資產(chǎn)，也需按流程辦理資產(chǎn)驗(yàn)收入庫(kù)手續(xù)。在此期間，合并企業(yè)當(dāng)年的稅務(wù)匯算清繳手續(xù)也需辦理完成。在辦理各項(xiàng)合并手續(xù)過程中如果存在合并方與被合并方的年度申報(bào)稅務(wù)單位不同的情況，合并企業(yè)需要繳納被合并企業(yè)所得稅，等到年度匯算清繳工作完成之后再申請(qǐng)稅款退回。

在合并企業(yè)繳納稅款或進(jìn)行會(huì)計(jì)核算時(shí)，需要被合并企業(yè)提交企業(yè)年度申報(bào)稅務(wù)的材料，例如普通發(fā)票和專用發(fā)票等。被合并企業(yè)提交的相關(guān)信息均需要通過合并企業(yè)的稅務(wù)部門審核完畢之后，才能作為稅務(wù)籌劃工作的參考依據(jù)。在進(jìn)行吸收合并時(shí)，需要將被合并企業(yè)的各項(xiàng)資產(chǎn)與負(fù)債全部登記并在合并后企業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)表中完成各項(xiàng)清繳工作，被合并企業(yè)才能夠辦理稅務(wù)注銷手續(xù)。

針對(duì)于母、子公司之間的合并，在并購(gòu)方已經(jīng)取得被合并方的全部股權(quán)時(shí)，進(jìn)行并購(gòu)則不要求雙方向公司繳納并購(gòu)對(duì)價(jià)，僅需要支付子公司的凈資產(chǎn)以及投資項(xiàng)目的賬面價(jià)值數(shù)額即可。具體的流程是：確認(rèn)子公司的資產(chǎn)賬面價(jià)值，以此作為初始價(jià)格并入母公司的財(cái)務(wù)報(bào)表當(dāng)中。同時(shí)，列入母公司帳戶的長(zhǎng)期權(quán)益項(xiàng)目下的金額，也應(yīng)列入到投資收益或者其他綜合收益內(nèi)。在這個(gè)過程中，如果合并企業(yè)提前掌握了被合并企業(yè)的業(yè)務(wù)活動(dòng)實(shí)質(zhì)，就可以對(duì)被合并企業(yè)的商業(yè)價(jià)值進(jìn)行評(píng)估。在這之前，可以根據(jù)被合并企業(yè)的賬面資產(chǎn)余額確定該資產(chǎn)項(xiàng)目入賬價(jià)值。

確定入賬價(jià)值。在同一控制下，合并方企業(yè)通過吸收合并活動(dòng)在獲得被合并方資產(chǎn)的同時(shí)，也要承擔(dān)該企業(yè)的負(fù)債。在進(jìn)行財(cái)務(wù)管理時(shí)，應(yīng)當(dāng)按照被合并方的詳細(xì)審計(jì)報(bào)告進(jìn)行。考慮到雙方經(jīng)營(yíng)的業(yè)務(wù)模式不同，所采取的會(huì)計(jì)政策也不同，因此被合并方應(yīng)當(dāng)事先按照合并方的會(huì)計(jì)規(guī)定在全部會(huì)計(jì)時(shí)期內(nèi)，對(duì)企業(yè)的相關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值進(jìn)行適當(dāng)調(diào)整，使其和合并方賬面價(jià)值計(jì)入標(biāo)準(zhǔn)一致。在合并后，調(diào)整后的賬面價(jià)值可以直接作為相關(guān)資產(chǎn)及負(fù)債入賬。

合并差額的處理。當(dāng)被合并企業(yè)的全部資產(chǎn)和債務(wù)核算清楚之后，合并企業(yè)可以采用發(fā)行權(quán)益性證券的方式進(jìn)行兼并。由于增發(fā)證券的面值和公司凈資產(chǎn)入賬價(jià)格之間存在差異，因此必須將其納入資本公積會(huì)計(jì)科目下。例如，股本溢價(jià)科目和資本溢價(jià)科目在對(duì)合并差額的處理中，如公司的資本公積不夠沖減，在記賬時(shí)，就必須繼續(xù)沖減盈余公積和未分配利潤(rùn)等會(huì)計(jì)科目。在明確入賬價(jià)格后，企業(yè)可以通過合并現(xiàn)金資產(chǎn)的方式賬面重組。首先是對(duì)現(xiàn)金資產(chǎn)的賬面價(jià)值總額與凈資產(chǎn)入賬價(jià)值之間的差額進(jìn)行核算，然后在計(jì)算清除之后調(diào)整原本的資金公積會(huì)計(jì)科目的數(shù)額，如果沖減后，資本公積科目余額不足，則需要繼續(xù)沖減盈余公積和未分配利潤(rùn)。

規(guī)范稅務(wù)處理過程。同一控制下的企業(yè)進(jìn)行兼并活動(dòng)時(shí)，國(guó)有企業(yè)要明確是否已經(jīng)按照稅收政策交納費(fèi)用。在公司所得稅方面，政府要求納稅人在利用公司的分立、兼并、置換、銷售等手段進(jìn)行資產(chǎn)重組后，轉(zhuǎn)讓給其他企業(yè)和個(gè)人的實(shí)體資產(chǎn)及其相關(guān)負(fù)債資產(chǎn)，不需要繳納所得稅。但在這個(gè)過程中，企業(yè)必須根據(jù)有關(guān)稅收政策申請(qǐng)注銷稅收登記手續(xù)，將合并前沒有抵扣完的進(jìn)項(xiàng)稅額直接轉(zhuǎn)移到新企業(yè)名下繼續(xù)抵扣。根據(jù)合并企業(yè)土地增值稅優(yōu)惠政策規(guī)定，當(dāng)兩個(gè)及兩個(gè)以上的企業(yè)合并為新企業(yè)時(shí)，由于企業(yè)投資主體在短時(shí)間內(nèi)不能馬上變更，因此被吸收合并的企業(yè)原本擁有的土地、房屋等固定資產(chǎn)，依然可以暫時(shí)享受免征土地增值稅的優(yōu)惠政策。

國(guó)家對(duì)企業(yè)重組后繳納所得稅有專門規(guī)定，當(dāng)企業(yè)持股份額、資產(chǎn)實(shí)質(zhì)性管理方式、股東權(quán)益的保留期限等條件符合規(guī)定后，才能被認(rèn)定為特殊性稅務(wù)進(jìn)行管理。在繳納契稅方面，規(guī)定兩個(gè)或兩個(gè)以上的公司，在根據(jù)約定合并為一家企業(yè)且各業(yè)務(wù)主體存續(xù)的前提下，被合并方的土地、房屋等可以減免契稅。在繳納印花稅方面，同一控制下的國(guó)有企業(yè)在吸收合并后，以新企業(yè)的賬戶記錄為依據(jù)，原來已貼花的部分無需再重新貼花，還未貼花部分需結(jié)合后期新項(xiàng)目，再根據(jù)有關(guān)法規(guī)進(jìn)行貼花。

同一控制下國(guó)有企業(yè)的吸收合并過程中，企業(yè)應(yīng)當(dāng)結(jié)合實(shí)際，根據(jù)企業(yè)進(jìn)行吸收合并的根本原因來確定稅務(wù)處理流程，通過對(duì)企業(yè)賬面價(jià)值的精準(zhǔn)計(jì)算以及規(guī)范合并差額計(jì)算等方式，降低同一控制下國(guó)有企業(yè)吸收合并過程中存在的稅務(wù)繳納風(fēng)險(xiǎn)，才能促進(jìn)合并企業(yè)的平穩(wěn)發(fā)展。