赫鳴

在新政府會計制度的背景下，固定資產(chǎn)管理核算發(fā)生了新變化，提出了更高的新要求。政府會計制度雖然已經(jīng)實行了四年時間，但是對比歷史，還是處于全新的階段，隨著制度改革的不斷深化，也會有更多待解決的實際問題浮現(xiàn)出來，而這些問題也會繼續(xù)推進政府制度的改革，使制度更適應(yīng)我國國情和實際情況。

無論是行政事業(yè)單位還是企業(yè)中，固定資產(chǎn)在資產(chǎn)組成中都占有很大的份額。尤其是在行政事業(yè)單位中，固定資產(chǎn)是向社會大眾提供服務(wù)的物質(zhì)基礎(chǔ)。隨著我國經(jīng)濟的發(fā)展，行政事業(yè)所管轄的固定資產(chǎn)數(shù)量和種類都持續(xù)走高，財政部門對于國有資產(chǎn)的購買和使用等流程和操作的監(jiān)督日趨嚴(yán)格。

一、新會計制度下對固定資產(chǎn)處理辦法

在實際工作中，由于原有制度中會計科目的缺少，行政事業(yè)單位所擁有的資產(chǎn)品類和狀態(tài)是無法及時表現(xiàn)出來的，沒有辦法僅僅從財務(wù)報告中識別出政府單位所擁有的固定資產(chǎn)類別。我國原來沒有將預(yù)算會計與財務(wù)會計結(jié)合起來，形成的會計報告不是立體的，僅能以單一的角度體現(xiàn)一些較為淺顯的財務(wù)信息，不能全面反映政府主體的工作完成情況。如果想如實反映我國政府資產(chǎn)的核算情況，就需要從財務(wù)和預(yù)算會計兩個角度進行歸結(jié)。

（一）“雙基礎(chǔ)”為反映信息提供基礎(chǔ)

為了彌補在舊制度下無法全面反映固定資產(chǎn)信息的問題，在新政府會計制度中，開始采用“雙基礎(chǔ)”對固定資產(chǎn)業(yè)務(wù)平行記賬，新設(shè)會計科目可以反映固定資產(chǎn)類別和狀態(tài)，同時修訂了固定資產(chǎn)的確認條件和折舊方法等細則。這些新細則使固定資產(chǎn)的信息反饋更上一層樓。

在新政府會計制度中，政府會計開始采用“雙基礎(chǔ)”，即收付實現(xiàn)制和權(quán)責(zé)發(fā)生制同時使用。雙會計核算基礎(chǔ)有利于反映政府部門預(yù)算執(zhí)行情況，“摸清家底”。新制度中將政府會計細分為財務(wù)會計和預(yù)算會計，其中規(guī)定財務(wù)會計主要應(yīng)用權(quán)責(zé)發(fā)生制，相較于之前可以更好反映行政事業(yè)單位的經(jīng)營狀態(tài)和財務(wù)狀況。而預(yù)算會計主要應(yīng)用收付實現(xiàn)制，對政府單位中的資金流轉(zhuǎn)進行監(jiān)控，在此基礎(chǔ)上，可以實現(xiàn)對本單位、本年度或者核算期間內(nèi)的資金使用情況和預(yù)算執(zhí)行情況進行監(jiān)督和管理，可以使政府決策者更加方便地對以后的工作方向做出決策。在新會計制度下會形成財務(wù)報告和決算報告兩張會計報表。兩張報表對比之前的一張報表所呈現(xiàn)的內(nèi)容，可以更加立體地呈現(xiàn)本單位的工作內(nèi)容，也可以如實地反映單位所控制的資產(chǎn)情況和折舊情況。

（二）新科目反映固定資產(chǎn)類別

在此次改革中，因為“雙基礎(chǔ)，雙會計”開始實施，所以針對會計科目也進行了改革和改良。為了雙會計制度的順利實施，在新制度中，將會計科目進行了細分和新增。比如將資產(chǎn)類進行了細分，新增了公共基礎(chǔ)設(shè)施、政府儲備物資、保障性物資等科目，這樣的細分方式可以更直觀地對政府物資進行分類。另外，針對新增的資產(chǎn)類科目，同時增加了對應(yīng)的折舊科目，相較于舊制度可以更及時了解行政事業(yè)單位所控制資產(chǎn)的賬面價值，也避免了賬務(wù)混亂，無法單獨確認某一資產(chǎn)價值的情況出現(xiàn)。

（三）確認條件改變固定資產(chǎn)范圍

固定資產(chǎn)的確認條件發(fā)生了變化，帶來了一些影響。在舊制度中所強調(diào)的是行政事業(yè)單位所“使用”或者“持有”的，而在新的制度中，則強調(diào)的是被單位所“控制”的。相較于原來的行政事業(yè)單位的會計準(zhǔn)則來說，固定資產(chǎn)具體準(zhǔn)則詳細規(guī)定了確認、計量和披露的操作規(guī)范。并且區(qū)別于征求意見稿，在正式文件中，更加強調(diào)了固定資產(chǎn)的使用效率和效益。

首先可以更加清楚地明確強調(diào)固定資產(chǎn)的確認范圍，使固定資產(chǎn)的范圍更加清晰。其次也可以明確固定資產(chǎn)的所屬關(guān)系，有助于政府主體進行監(jiān)督核算管理，明確由具體的固定資產(chǎn)所帶來的收入，很好地體現(xiàn)了新引入的權(quán)責(zé)發(fā)生制在固定資產(chǎn)確認上的作用。重新定義固定資產(chǎn)的確認條件，既符合原有的制度，又滿足了時代的要求。同時對于政府主體而言，新的定義和分類，促進固定資產(chǎn)的管理上升到一個更精細和專業(yè)的新局面。

（四）折舊及報廢改變實務(wù)操作

新政府會計制度對固定資產(chǎn)折舊提出了新規(guī)定，取消了原來的“虛提制度”，取而代之的是“實提制度”，即在折舊時不再沖銷當(dāng)期費用，而是直接沖銷資產(chǎn)對應(yīng)的折舊科目。為了清楚分類，在本次改革中不止新增了固定資產(chǎn)類別，也增加了其對應(yīng)的累計折舊科目。在新制度下，不用修改前期確認的可使用年限、折舊方法等條件，直接沖銷即可。按新規(guī)定處理后，極大地方便了管理人員或者相關(guān)人員獲取準(zhǔn)確信息，并且極大地節(jié)約了時間。

二、新制度面對的新問題

（一）新舊制度難銜接

在新舊制度銜接時，由于新舊制度的不同，一定會產(chǎn)生銜接問題。在實際工作中，由于新舊政府會計制度的變化，在新舊銜接時，有些問題在這個階段就暴露出來，不能及時解決，會為日后工作埋下隱患。

在新舊銜接、全面清查過程中，出現(xiàn)了許多問題和差異，比如在金額、入賬時間、資產(chǎn)實際價值與賬面價值之間的差距等問題，對整體工作造成了巨大困難。雖然新制度為各方面的管理提供了助力，并在一定程度上對固定資產(chǎn)核算管理進行了優(yōu)化改革，但是由于新舊制度存在著較大差異，所以在新舊制度銜接的過程中，固定資產(chǎn)相關(guān)業(yè)務(wù)的會計處理也容易出現(xiàn)問題。新舊制度進行銜接時，就一定要對本單位進行全面清查，只有在原有的會計信息都被清楚明確記錄時，才能不對后來的賬目造成影響。但是這樣的工作量無疑是巨大的，意味著相關(guān)人員，不僅包括現(xiàn)有會計人員、倉庫管理人員等，甚至還要和之前工作過的會計人員等進行追查。在這樣的情況下，就不免出現(xiàn)錯誤和應(yīng)付工作的情況，導(dǎo)致一些歷史遺留問題隨便地被記錄，一直不解決，等到問題爆發(fā)時再行處理。

（二）會計信息平臺建設(shè)困境

伴隨著改革進程，“雙基礎(chǔ)”制度的出現(xiàn)會導(dǎo)致會計人員的工作量和工作難度逐漸提升，為了幫助會計人員工作，也為了相關(guān)工作人員可以及時獲取相關(guān)信息，會計信息云平臺的建設(shè)刻不容緩。

固定資產(chǎn)的管理應(yīng)該順應(yīng)時代特點，結(jié)合數(shù)據(jù)信息化背景進行管理。尤其在新舊制度銜接時，會產(chǎn)生大量問題，為了盡快達到政府會計制度改革的目的，賬務(wù)和資產(chǎn)等數(shù)據(jù)和資料的信息化將成為重要保障。需要在原平臺的基礎(chǔ)上建立新的系統(tǒng)，甚至是重新建設(shè)一套系統(tǒng)來適應(yīng)新的制度。在使用新平臺系統(tǒng)的初期一定會遇到一系列的問題，比如本身性能的問題或者出現(xiàn)了在構(gòu)建時期沒有設(shè)想到的問題等，就需要相關(guān)工作人員及時處理。另外，要做好新系統(tǒng)與舊系統(tǒng)的銜接，因為在新系統(tǒng)中不僅要開始處理新的會計業(yè)務(wù)，還要對舊的會計信息進行查詢或者處理。

（三）特殊資產(chǎn)難以定義

在新政府會計制度中，對于固定資產(chǎn)來說，把原有的四大類進行了細分，形成了如今的七大類。在實際工作的過程中，有些資產(chǎn)的分類，甚至是定價任務(wù)，不是會計人員的專業(yè)任務(wù)，會對其具體工作造成障礙。比如，七大類中的文物與陳列物，這類資產(chǎn)在定義上還沒有出臺具體規(guī)定，并且個人意識可能會在區(qū)分上造成巨大影響，從而影響其價值。比如，在某高校保管了一定數(shù)量的文物固定資產(chǎn)，但是對于其價值卻難以界定，這項工作不能單單靠會計人員完成。學(xué)校甚至存在著將特殊的保護文物作為辦公樓進行使用的情況，將其一直作為普通的固定資產(chǎn)進行折舊，而文物資產(chǎn)是不應(yīng)該進行折舊處理的。

（四）固定資產(chǎn)管理漏洞

在實際的采購流程中，普遍會比較重視采購環(huán)節(jié)，而比較輕視在采購和使用后的管理環(huán)節(jié)。在采購前各個部門會努力爭取更多的采買機會或者份額，但是在采購?fù)瓿芍?，在使用過程中，往往沒有關(guān)注其后續(xù)管理，沒有合理的全面統(tǒng)籌安排，并且目前大多數(shù)的行政事業(yè)單位并沒有建立起關(guān)于固定資產(chǎn)使用的監(jiān)督反饋機制，或許還存在較多不合理的損耗情況，導(dǎo)致固定資產(chǎn)的使用效率比較低，造成資源浪費。比如高校內(nèi)某一辦公室購買了一批高級電子計算機，但是由于科學(xué)技術(shù)的更新或者科研項目的完成或者轉(zhuǎn)換，這批計算機不再被該辦公室使用，但是在不完善的管理制度下，可能沒有記錄這批固定資產(chǎn)的存在和使用情況，導(dǎo)致本可以繼續(xù)由其他辦公室使用的資產(chǎn)被空置浪費，造成重復(fù)購買的情況出現(xiàn)。

在實際工作中，固定資產(chǎn)的管理上存在漏洞，導(dǎo)致目前固定資產(chǎn)管理質(zhì)量較差，行政事業(yè)單位資產(chǎn)流失問題嚴(yán)重。同時由于后續(xù)監(jiān)督制度的缺失，可能會造成一些被閑置的固定資產(chǎn)早已超過其可使用的年限，但是沒有進行相對應(yīng)的處理流程仍然繼續(xù)保存，甚至仍然被記錄在賬簿中，導(dǎo)致資產(chǎn)類科目的虛高，造成保管資源的浪費。因此有學(xué)者提出可以借鑒國外的經(jīng)驗，比如美國高校采用了內(nèi)外部監(jiān)督相結(jié)合的監(jiān)督管理模式，這使得高校在購買和處置資產(chǎn)上能更加慎重和規(guī)范。這樣的要求既可以有效地避免人為的舞弊，也可以提高固定資產(chǎn)的使用效率。

三、提高固定資產(chǎn)核算管理有效性的嘗試

（一）提高財會人員綜合素質(zhì)

財會人員的綜合素質(zhì)直接影響事業(yè)單位固定資產(chǎn)的核算水平，在制度變化的大背景下，固定資產(chǎn)的核算內(nèi)容和核算方法發(fā)生了巨大變化，這都對財會人員的專業(yè)技能和職業(yè)素養(yǎng)提出了更高要求。

首先，在招聘環(huán)節(jié)提高招聘要求和標(biāo)準(zhǔn)；通過人才市場等渠道高薪聘請符合條件的高質(zhì)量人才。其次，單位內(nèi)還要定期組織學(xué)習(xí)、講座等活動，財會人員可以通過交流近期工作出現(xiàn)的問題，共同總結(jié)經(jīng)驗，避免再次發(fā)生同類問題。最后，可以臨時招聘注冊會計師等專業(yè)人員對財會人員進行業(yè)務(wù)上的指導(dǎo)。

重視獎懲制度，根據(jù)員工工作表現(xiàn)給予獎勵或者懲罰，有效發(fā)揮工作人員的主觀能動性，并且積極參與學(xué)習(xí)活動，提升個人能力，進而提升整個財務(wù)系統(tǒng)的效率。

（二）構(gòu)建固定資產(chǎn)核算管理一體化平臺

在新政府會計制度下，需要結(jié)合新技術(shù)，對固定資產(chǎn)的核算管理進行一體化平臺構(gòu)建，從而實現(xiàn)資源共享，提升國有資產(chǎn)的利用價值。使行政事業(yè)單位各部門通過統(tǒng)一平臺對固定資產(chǎn)進行共同管理。

（三）加強固定資產(chǎn)管理

有關(guān)固定資產(chǎn)管理的部分，在新制度中并沒有詳細規(guī)定，所以在實際工作過程中，更需要注意這方面管理。

首先，在固定資產(chǎn)的管理過程中，為了達到更好的管理效果，就需要對全體工作人員深化管理意識，并且明確具體責(zé)任，通過這樣的方式使固定資產(chǎn)的管理質(zhì)量得到提升。另外，后續(xù)的再次使用、維護過程也應(yīng)該委任專門的人員進行監(jiān)督管理。

其次，有效的內(nèi)控制度也是不可或缺的一個部分。不僅包括購置驗收、入庫、入賬、使用、保養(yǎng)等各個環(huán)節(jié)，還應(yīng)該從制度上、思想上進行全面落實。首先，固定資產(chǎn)管理必須堅持統(tǒng)一領(lǐng)導(dǎo)，歸口管理、分級負責(zé)、責(zé)任到人，通過資產(chǎn)使用人層層負責(zé)的方式，將資產(chǎn)管理的職責(zé)從財務(wù)管理中進行分離。另外要加強對于固定資產(chǎn)使用記錄進行規(guī)范，定期針對固定資產(chǎn)的明細臺賬實物進行核對。

結(jié)語：

目前我國的學(xué)者研究主要集中在兩方面，一方面是根據(jù)現(xiàn)有制度存在的問題研究，為制度改革提供理論基礎(chǔ)，期待更完善的制度改革；另一方面是針對固定資產(chǎn)的實際管理問題，比如制度改革引發(fā)的新舊制度銜接困難，新制度下信息化平臺建設(shè)等相關(guān)問題，學(xué)者們希望針對這些問題提出建議措施，解決現(xiàn)實中實際存在的難題，但是由于新政府會計制度實施時間較短，學(xué)者們可以利用的實際案例數(shù)量較少，所以目前提出的措施具有宏觀性，而缺少了針對性以及普遍適用性，這仍是現(xiàn)在以及日后的研究重點。

（作者單位： 沈陽大學(xué)商學(xué)院）