劉欣迪

（黑龍江科技大學(xué)研究生學(xué)院，哈爾濱 150022）

1 引言

面對(duì)愈演愈烈的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)，如何正確運(yùn)用科學(xué)的決策手段，以最大限度地規(guī)避企業(yè)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，獲取最大的經(jīng)濟(jì)效益，對(duì)于公司的生存和長(zhǎng)期發(fā)展來(lái)說(shuō)是非常有意義的。本量利分析法是根據(jù)企業(yè)的具體情況，通過(guò)數(shù)學(xué)和會(huì)計(jì)的結(jié)合建立會(huì)計(jì)模型，定量分析相關(guān)財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)，對(duì)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)管理、控制和科學(xué)決策有很大的幫助。

2 本量利分析對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)決策的意義

本量利分析是現(xiàn)代管理的重要工具，它基于對(duì)成本性態(tài)的分析和變動(dòng)成本法，分析特定時(shí)期的價(jià)格、成本、產(chǎn)銷(xiāo)量和利潤(rùn)等具體因素，又稱(chēng)盈虧平衡分析，從而提供預(yù)測(cè)、控制和決策所需的信息。該方法能夠確定企業(yè)的收支平衡點(diǎn)，研究企業(yè)在經(jīng)營(yíng)中各種因素的變化對(duì)利潤(rùn)的影響，對(duì)企業(yè)控制成本、優(yōu)化產(chǎn)品結(jié)構(gòu)、作出明智決策具有重要意義。

2.1 有助于企業(yè)控制成本

成本結(jié)構(gòu)是本量利分析的核心，企業(yè)通過(guò)本量利分析，可以對(duì)整個(gè)生產(chǎn)流程進(jìn)行合理的梳理，并采取有效的管控措施，致使成本費(fèi)用降低，提高管理人員對(duì)整個(gè)價(jià)值鏈的監(jiān)管水平，從而控制企業(yè)的生產(chǎn)成本，進(jìn)而實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)目標(biāo)。

2.2 有助于企業(yè)優(yōu)化產(chǎn)品結(jié)構(gòu)

本量利分析可以幫助企業(yè)優(yōu)化其產(chǎn)品結(jié)構(gòu)，對(duì)企業(yè)在實(shí)際生產(chǎn)中貫徹“效益優(yōu)先”的原則具有一定的指導(dǎo)意義。企業(yè)的產(chǎn)品結(jié)構(gòu)與變動(dòng)成本是緊密相關(guān)的，而合理的產(chǎn)品結(jié)構(gòu)有利于降低企業(yè)的變動(dòng)成本。因此，企業(yè)可以利用本量利分析法，尋找適合自己的產(chǎn)品結(jié)構(gòu)，并對(duì)其進(jìn)行持續(xù)的優(yōu)化，從而使企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益得到提高。

2.3 有助于企業(yè)作出明智決策

本量利分析是基于盈虧平衡分析來(lái)規(guī)劃營(yíng)運(yùn)方案的，當(dāng)企業(yè)的固定成本和變動(dòng)成本維持在一個(gè)特定的區(qū)間時(shí)，其產(chǎn)品的銷(xiāo)量和價(jià)格將成為決定因素，所以企業(yè)可以運(yùn)用本量利分析法，考量各變量對(duì)目標(biāo)利潤(rùn)的影響，制定出相應(yīng)的策略來(lái)參與市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)以增加經(jīng)濟(jì)效益。

3 本量利分析的運(yùn)用

3.1 本量利分析的基本思路

本量利分析法是一種通過(guò)建立模型來(lái)研究企業(yè)在一定期間內(nèi)的成本、產(chǎn)銷(xiāo)量、價(jià)格、利潤(rùn)之間的關(guān)系的定量分析方法，能夠?yàn)槠髽I(yè)的投資管理提供參考價(jià)值。

3.1.1 單一項(xiàng)目的本量利分析

利潤(rùn)=銷(xiāo)售收入-變動(dòng)成本-固定成本=（單價(jià)-單位變動(dòng)成本）×銷(xiāo)量-固定成本=單價(jià)×保本量

盈虧平衡分析也就是保本分析，是本量利分析的基本內(nèi)容，是指在一個(gè)企業(yè)的收入和支出完全相同，沒(méi)有盈利或虧損，在一段時(shí)間內(nèi)收支利潤(rùn)為零時(shí)，為保本狀態(tài)。而且企業(yè)的經(jīng)營(yíng)安全性也由盈虧平衡分析來(lái)確定，企業(yè)若想長(zhǎng)期發(fā)展，就應(yīng)持續(xù)擴(kuò)大規(guī)模，不應(yīng)只追求保本狀態(tài)，而要不斷提高和實(shí)現(xiàn)目標(biāo)利潤(rùn)。臨界點(diǎn)也稱(chēng)保本點(diǎn)、收支平衡點(diǎn)，是指當(dāng)企業(yè)正好達(dá)到保本狀態(tài)的銷(xiāo)售總額，也就是扣除可變成本后對(duì)企業(yè)銷(xiāo)售收入的邊際貢獻(xiàn)，正好抵消了固定成本，使企業(yè)處于收支平衡點(diǎn)。如果生產(chǎn)和銷(xiāo)售超過(guò)了保本點(diǎn)，企業(yè)就會(huì)盈利；如果低于這個(gè)點(diǎn)，企業(yè)就會(huì)虧損。

3.1.2 多項(xiàng)目的本量利分析

在當(dāng)前的經(jīng)濟(jì)環(huán)境下，多數(shù)企業(yè)以需求為導(dǎo)向，遵循多元化的經(jīng)營(yíng)理念來(lái)創(chuàng)造自己的競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)，盡可能多地?fù)屨际袌?chǎng)，以達(dá)到最大的效益。通過(guò)生產(chǎn)和經(jīng)營(yíng)多種產(chǎn)品，并針對(duì)其不同的特性形成組合優(yōu)勢(shì)，為客戶(hù)提供銷(xiāo)售組合，提高其銷(xiāo)售價(jià)格，進(jìn)行本量利分析會(huì)更具現(xiàn)實(shí)意義[1]。在設(shè)計(jì)其銷(xiāo)售組合時(shí)，企業(yè)需要考慮的首要問(wèn)題就是各產(chǎn)品的占比問(wèn)題，也就是每個(gè)產(chǎn)品的銷(xiāo)售收入占總銷(xiāo)售額的比重。多種產(chǎn)品相互關(guān)聯(lián)，每種產(chǎn)品都有不同的單價(jià)和可變成本等，而每種產(chǎn)品的銷(xiāo)售量不能只是簡(jiǎn)單相加，必須用加權(quán)平均法進(jìn)行分析。不同的銷(xiāo)售組合可能由不同產(chǎn)品組合的相同產(chǎn)品類(lèi)別組成，也可能由不同產(chǎn)品類(lèi)別組成。不同的銷(xiāo)售組合為企業(yè)提供了不同的選擇，運(yùn)用本量利方法分析，可以比較每種銷(xiāo)售組合的銷(xiāo)售量和利潤(rùn)率，以便企業(yè)選擇最佳方案。

3.2 本量利分析的過(guò)程

使用本量利分析法需要企業(yè)財(cái)務(wù)、銷(xiāo)售、生產(chǎn)、采購(gòu)等部門(mén)的共同努力，而且只有在高級(jí)管理層的領(lǐng)導(dǎo)下和所有部門(mén)的共同努力下才能有效實(shí)施。會(huì)計(jì)工作必須由具備高素質(zhì)的會(huì)計(jì)人員嚴(yán)格、徹底地負(fù)責(zé)，并實(shí)現(xiàn)電算化。

3.2.1 設(shè)定銷(xiāo)售目標(biāo)利潤(rùn)

在設(shè)計(jì)銷(xiāo)售定價(jià)和銷(xiāo)售目標(biāo)時(shí)，企業(yè)管理者需要根據(jù)當(dāng)時(shí)的市場(chǎng)情況，對(duì)銷(xiāo)售價(jià)格和成本進(jìn)行綜合考慮。首先，通過(guò)結(jié)合過(guò)去3年的歷史成本信息，計(jì)算出固定成本和可變成本之間最合適的比率；其次，根據(jù)年度預(yù)算和市場(chǎng)條件，將現(xiàn)有銷(xiāo)售訂單與計(jì)劃訂單進(jìn)行比較，以預(yù)測(cè)本期的銷(xiāo)售和收入。

3.2.2 選定成本分析指標(biāo)

選定成本分析指標(biāo)首先要了解成本的概念，對(duì)成本和費(fèi)用進(jìn)行分類(lèi)，可以分為3 類(lèi)，即變動(dòng)成本、固定成本和混合成本；其次找出每個(gè)成本項(xiàng)目與收益之間的規(guī)律；最后根據(jù)得出的線(xiàn)性關(guān)系，構(gòu)建出適用于企業(yè)的成本指標(biāo)體系[2]。

3.2.3 檢驗(yàn)實(shí)際運(yùn)營(yíng)效果

檢驗(yàn)實(shí)際的運(yùn)營(yíng)效果對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)決策來(lái)說(shuō)是至關(guān)重要的。不同成本指標(biāo)會(huì)被分配給不同的負(fù)責(zé)部門(mén)，并對(duì)一定時(shí)期內(nèi)的銷(xiāo)售、收入和成本指標(biāo)進(jìn)行比較，將重大偏差報(bào)告給管理層，以便進(jìn)一步改進(jìn)模型。

3.3 在企業(yè)經(jīng)營(yíng)決策中的運(yùn)用

通常情況下，企業(yè)會(huì)采取擴(kuò)大規(guī)模的方式來(lái)獲取規(guī)模效益，而在進(jìn)行相關(guān)的投資決策時(shí)，應(yīng)該采取本量利分析法開(kāi)展預(yù)測(cè)分析。當(dāng)企業(yè)某些經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)逐漸失去其價(jià)值時(shí)，管理人員應(yīng)該對(duì)其使用本量利分析法來(lái)計(jì)算保本點(diǎn)業(yè)務(wù)量，并將其與保本點(diǎn)作對(duì)比，若預(yù)期無(wú)法達(dá)到保本點(diǎn)，則撤并這項(xiàng)經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)。企業(yè)運(yùn)用本量利分析法能夠制定總體利潤(rùn)目標(biāo)，及時(shí)發(fā)現(xiàn)問(wèn)題，挖掘企業(yè)潛力，作出最優(yōu)決策。

4 本量利分析法存在的問(wèn)題

4.1 物價(jià)變動(dòng)影響分析結(jié)果

在對(duì)一個(gè)企業(yè)的成本、產(chǎn)量和利潤(rùn)進(jìn)行分析時(shí)，有4 個(gè)主要變量，即單位價(jià)格、固定成本、可變成本和產(chǎn)量。上述對(duì)經(jīng)營(yíng)成本和利潤(rùn)的分析是在假設(shè)這些因素保持不變的基礎(chǔ)上的，然而，在現(xiàn)實(shí)中，這些因素是在不斷變化的，從而導(dǎo)致利潤(rùn)和損失的增加或減少。這一假設(shè)符合歷史成本原則，對(duì)物價(jià)變化不敏感。如果在企業(yè)的總資產(chǎn)中，房屋、建筑物、存貨占很大比例，當(dāng)價(jià)格大幅度波動(dòng)時(shí)，會(huì)對(duì)固定成本和變動(dòng)成本的評(píng)估產(chǎn)生直接的影響，同時(shí)，對(duì)商品的價(jià)格也會(huì)有很大的影響，從而使本量利分析的結(jié)果產(chǎn)生偏差。因此，物價(jià)的變動(dòng)會(huì)影響本量利分析結(jié)果。

4.2 對(duì)分配問(wèn)題考慮不充分

本量利分析的前提條件是保證企業(yè)能夠滿(mǎn)足產(chǎn)銷(xiāo)一致與品種結(jié)構(gòu)穩(wěn)定，企業(yè)只有滿(mǎn)足此條件才能對(duì)收入與成本進(jìn)行任意分配，以至于相關(guān)分析人員能夠關(guān)注成本、銷(xiāo)量、價(jià)格對(duì)營(yíng)業(yè)收入的影響。對(duì)于生產(chǎn)單一項(xiàng)目的企業(yè)來(lái)說(shuō)，由于其在未來(lái)總會(huì)銷(xiāo)售完畢，所以可以看作所有時(shí)期產(chǎn)銷(xiāo)一致；對(duì)于生產(chǎn)多項(xiàng)目的企業(yè)來(lái)說(shuō)，總會(huì)不可避免地出現(xiàn)各種產(chǎn)品銷(xiāo)售額所占比重變化的情況，對(duì)產(chǎn)品之間固定成本的分配缺乏關(guān)注，因此，僅從產(chǎn)銷(xiāo)平衡條件下得出的結(jié)論是不全面的，對(duì)于分配問(wèn)題沒(méi)有考慮全面。

4.3 成本性態(tài)的劃分不準(zhǔn)確

本量利分析是以成本性態(tài)分析為基礎(chǔ)的，換言之，所有的成本都被劃分為可變成本和固定成本。然而，一些成本既是固定的，也是可變的，即所謂的混合成本，如維護(hù)成本和控制成本，它們與活動(dòng)量成比例變化，但與總成本不成比例。固定成本、變動(dòng)成本和混合成本難以得到精確區(qū)分，而成本性態(tài)的不準(zhǔn)確劃分將使本量利分析的結(jié)果不準(zhǔn)確，從而使決策的導(dǎo)向功能喪失。由于成本信息的分配是不變的，所提供的成本信息是短期的，也就只能對(duì)企業(yè)進(jìn)行短期的預(yù)測(cè)和決策，并不適用于長(zhǎng)期經(jīng)營(yíng)決策，所以不適合市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)中成本變化較靈活的企業(yè)。

4.4 線(xiàn)性關(guān)系的假定較局限

在當(dāng)前我國(guó)競(jìng)爭(zhēng)愈演愈烈的市場(chǎng)環(huán)境中，成本和收入之間的關(guān)系并不是線(xiàn)性的，這是由于產(chǎn)品的銷(xiāo)售價(jià)格在不斷變化，致使銷(xiāo)售收入不會(huì)隨著銷(xiāo)售量的增加而線(xiàn)性增長(zhǎng)。生產(chǎn)成本也通常受到外部環(huán)境和生產(chǎn)效率等影響而呈曲線(xiàn)變化。因此，成本和收入之間的變化是曲線(xiàn)的，這也會(huì)導(dǎo)致保本量的計(jì)算可能存在很大變化，在一定程度上影響了本量利分析的結(jié)果。

4.5 信息系統(tǒng)建設(shè)水平不高

信息系統(tǒng)在現(xiàn)代企業(yè)管理中發(fā)揮著重要作用。當(dāng)前，企業(yè)信息系統(tǒng)發(fā)展水平較低，收集成本數(shù)據(jù)仍采用紙質(zhì)文件作為數(shù)據(jù)傳輸媒介，統(tǒng)計(jì)工作仍然需要依靠財(cái)務(wù)人員手工統(tǒng)計(jì)；成本分配決算仍采用傳統(tǒng)的Excel 來(lái)計(jì)算，這容易造成成本轉(zhuǎn)移錯(cuò)誤；銷(xiāo)售單價(jià)常常變化，未得到當(dāng)前信息系統(tǒng)的支持；成本預(yù)測(cè)、銷(xiāo)售預(yù)測(cè)和利潤(rùn)預(yù)測(cè)取決于財(cái)務(wù)人員的預(yù)測(cè)能力，沒(méi)有高效的數(shù)據(jù)信息系統(tǒng)予以支持等。因此，信息系統(tǒng)建設(shè)的滯后性會(huì)對(duì)本量利分析的結(jié)果造成影響。

5 本量利分析的運(yùn)用建議

目前，我國(guó)的本量利分析是建立在很多假設(shè)的基礎(chǔ)上的，企業(yè)在實(shí)際應(yīng)用本量利分析法時(shí)也有很多局限，所以在運(yùn)用本量利分析法時(shí)存在一些限制，除此之外，本量利分析也存在一些需要解決的問(wèn)題，因此，本文對(duì)其實(shí)際運(yùn)用提出一些建議。

5.1 應(yīng)細(xì)致劃分成本屬性

在本量利分析模型中，成本性態(tài)分析是最基本、最重要的環(huán)節(jié)。準(zhǔn)確的成本性態(tài)分析，對(duì)于提高本量利分析結(jié)果的準(zhǔn)確性有至關(guān)重要的影響。而可變成本和固定成本分類(lèi)的偏差對(duì)盈利能力分析和商業(yè)決策的導(dǎo)向有直接影響。為了確保成本屬性分類(lèi)的準(zhǔn)確性，企業(yè)需要注意以下幾個(gè)方面：首先，為保證分析的正確性，需要對(duì)所有經(jīng)濟(jì)指標(biāo)進(jìn)行全面的記錄；其次，如果一個(gè)企業(yè)將成本分為固定成本和可變成本，那么如果成本不能簡(jiǎn)單地以一種方式分類(lèi)，就必須進(jìn)一步分類(lèi)，直到可以分類(lèi)為止；最后，企業(yè)需要考慮到企業(yè)的實(shí)際情況，針對(duì)不同的情況、要素和問(wèn)題進(jìn)行成本屬性分類(lèi)，并相應(yīng)調(diào)整成本計(jì)算方法，重新分析業(yè)務(wù)量和目標(biāo)利潤(rùn)率等關(guān)鍵數(shù)據(jù)，實(shí)現(xiàn)對(duì)成本屬性的動(dòng)態(tài)管理，確保分析的準(zhǔn)確性。只有這樣，才有可能彌補(bǔ)理論與實(shí)踐之間的差距，充分挖掘本量利分析的價(jià)值。

5.2 本量利分析計(jì)算應(yīng)動(dòng)態(tài)化

在運(yùn)用傳統(tǒng)的本量利方法對(duì)企業(yè)進(jìn)行分析時(shí)，其結(jié)果總是與企業(yè)的實(shí)際經(jīng)營(yíng)情況有一些差距[3]。為了縮小這種誤差，企業(yè)應(yīng)該將本量利分析計(jì)算動(dòng)態(tài)化，即從動(dòng)態(tài)角度分析生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)條件、產(chǎn)銷(xiāo)平衡、銷(xiāo)售價(jià)格和品種結(jié)構(gòu)等各種因素，隨時(shí)根據(jù)企業(yè)的實(shí)際活動(dòng)進(jìn)行分析，并始終保持敏感性。應(yīng)根據(jù)實(shí)際經(jīng)營(yíng)情況進(jìn)行分析，積極采取動(dòng)態(tài)分析方法，克服傳統(tǒng)本量利分析法的缺陷。

從前瞻性的角度出發(fā)，不應(yīng)只是根據(jù)單一的結(jié)果來(lái)決定長(zhǎng)期預(yù)測(cè)，而是反復(fù)應(yīng)用來(lái)接近目標(biāo)。在成本效益分析中，較長(zhǎng)的準(zhǔn)備時(shí)間和不確定性導(dǎo)致高偏差，使分析不夠準(zhǔn)確。企業(yè)可以使用動(dòng)態(tài)方法，將整個(gè)生產(chǎn)過(guò)程分解成更小的時(shí)期，并對(duì)每個(gè)時(shí)期進(jìn)行“分割”，以作出短期決策。一旦確定總體利潤(rùn)目標(biāo)和銷(xiāo)售計(jì)劃，分層的成本效益控制方法將有助于發(fā)現(xiàn)關(guān)鍵的業(yè)務(wù)錯(cuò)配，并及時(shí)采取適當(dāng)?shù)膽?yīng)對(duì)措施，從而實(shí)現(xiàn)動(dòng)態(tài)管理的目標(biāo)。

5.3 應(yīng)注意應(yīng)用前提與物價(jià)變動(dòng)

在實(shí)際應(yīng)用中，企業(yè)需要以現(xiàn)實(shí)為基礎(chǔ)，對(duì)成本有清晰的認(rèn)識(shí)，成本效益分析不可避免地應(yīng)考慮到價(jià)格變化，將其與其他良好的管理方法相結(jié)合，確保結(jié)果準(zhǔn)確和科學(xué)可靠，并在作出相關(guān)決定或預(yù)測(cè)時(shí)，力求充分發(fā)揮該分析方法的效力。不僅如此，企業(yè)要注意物價(jià)變動(dòng)：一方面，價(jià)格波動(dòng)影響企業(yè)的原材料、直接人工和制造費(fèi)用，導(dǎo)致可變成本產(chǎn)生變動(dòng)；另一方面，價(jià)格波動(dòng)直接影響商品的銷(xiāo)售價(jià)格。因此，企業(yè)需要時(shí)刻關(guān)注物價(jià)變化，監(jiān)測(cè)市場(chǎng)情況，更新和調(diào)整基礎(chǔ)數(shù)據(jù)，以確保本量利分析的結(jié)論更貼近實(shí)際[4]。

5.4 應(yīng)考慮多成本動(dòng)因

為克服成本變化對(duì)盈利能力的影響，一般來(lái)說(shuō)，企業(yè)需要通過(guò)成本驅(qū)動(dòng)因素了解支出模式。成本的時(shí)間依賴(lài)性很強(qiáng)，其分析結(jié)果會(huì)隨著時(shí)間的推移而有很大變化。分析的準(zhǔn)確性在很大程度上取決于企業(yè)能否正確理解一些成本驅(qū)動(dòng)因素，并通過(guò)統(tǒng)計(jì)分析和改進(jìn)，從而有效改善企業(yè)的管理。因此，基于一些成本驅(qū)動(dòng)因素的成本效益分析，并將成本分解為短期變動(dòng)成本、長(zhǎng)期變動(dòng)成本和固定成本，可以更好地反映企業(yè)的經(jīng)營(yíng)狀況，有效提高企業(yè)的經(jīng)營(yíng)效率[5]，這也在一定程度上影響企業(yè)的經(jīng)營(yíng)決策。

5.5 應(yīng)建立健全信息系統(tǒng)

一個(gè)健全的信息系統(tǒng)是企業(yè)進(jìn)行本量利分析的主要手段，現(xiàn)代化的信息系統(tǒng)對(duì)本量利分析的準(zhǔn)確性和效率發(fā)揮了至關(guān)重要的作用。實(shí)際生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)中的本量利公式存在許多變量，且關(guān)系十分復(fù)雜，為了對(duì)其進(jìn)行擴(kuò)展分析，就必須搭建一個(gè)能代替?zhèn)鹘y(tǒng)手工統(tǒng)計(jì)的信息系統(tǒng)，以提升統(tǒng)計(jì)結(jié)果的精確度，使本量利分析更具實(shí)效性。同時(shí)，企業(yè)應(yīng)該建立成本結(jié)轉(zhuǎn)系統(tǒng)，以提高成本結(jié)轉(zhuǎn)分配的準(zhǔn)確性。另外，企業(yè)應(yīng)建立生產(chǎn)供應(yīng)鏈系統(tǒng)，將采購(gòu)、生產(chǎn)、物流和銷(xiāo)售整合成一個(gè)完整的供應(yīng)鏈，為企業(yè)管理控制和管理決策提供有效的數(shù)據(jù)支持[6]。

6 結(jié)語(yǔ)

在當(dāng)前的經(jīng)濟(jì)環(huán)境下，對(duì)企業(yè)進(jìn)行本量利分析是很重要的。然而，目前我國(guó)一些企業(yè)的會(huì)計(jì)人員的專(zhuān)業(yè)素質(zhì)有待提高，企業(yè)的內(nèi)部控制和相關(guān)法規(guī)仍需改進(jìn)，而由于管理會(huì)計(jì)受到的關(guān)注相對(duì)較少，企業(yè)進(jìn)行本量利分析時(shí)仍然面臨很多障礙?？茖W(xué)地使用本量利分析法對(duì)企業(yè)的發(fā)展至關(guān)重要，它可以幫助企業(yè)以最有利的狀態(tài)進(jìn)行生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)和銷(xiāo)售，對(duì)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)有很大的影響。正因如此，企業(yè)應(yīng)該解決本量利分析法實(shí)施與運(yùn)用中的相關(guān)問(wèn)題，為廣泛地使用本量利分析法創(chuàng)造良好的條件。