龐慧敏

（中國工程物理研究院機(jī)關(guān)，北京 100088）

1 引言

隨著市場經(jīng)濟(jì)體制和經(jīng)濟(jì)體系的不斷完善，我國對中小企業(yè)的發(fā)展愈加重視，中小企業(yè)也不斷為國民經(jīng)濟(jì)、社會發(fā)展和人民生活貢獻(xiàn)著巨大能量，但其管理水平和管理能力仍然存在提高空間，其中內(nèi)部管理水平尤其是管理會計水平長期處于低位成為制約中小企業(yè)高質(zhì)量發(fā)展的一個重要因素。因此，中小企業(yè)需要通過管理會計的探索應(yīng)用，不斷提高內(nèi)部管理水平，實現(xiàn)高質(zhì)量發(fā)展目標(biāo)。

2 管理會計的內(nèi)涵、本質(zhì)和重要意義

2.1 管理會計的內(nèi)涵

“管理會計”是我國從西方引入的“物種”。早在20世紀(jì)20年代，西方就已開啟對管理會計的研究探索，該“物種”顛覆了企業(yè)管理者對傳統(tǒng)“會計”的認(rèn)知，將企業(yè)戰(zhàn)略、業(yè)務(wù)和財務(wù)進(jìn)行有機(jī)整合，通過專門的方式方法收集分析與企業(yè)相關(guān)的各類經(jīng)濟(jì)信息，為企業(yè)剖析過去、控制當(dāng)下和規(guī)劃未來提供決策依據(jù)。那么傳統(tǒng)財務(wù)會計與管理會計之間究竟是何區(qū)別，以下從時空的不同維度進(jìn)行對比分析。

第一，“內(nèi)外”空間維度對比分析。傳統(tǒng)財務(wù)會計僅注重企業(yè)經(jīng)營信息的核算記錄和對外披露，而管理會計更加重視企業(yè)“刀口向內(nèi)”的內(nèi)部價值鏈改進(jìn)與革新。因此，管理會計不光是對外提供財務(wù)數(shù)據(jù)的“賬房先生”，還是“對內(nèi)”提供管理建議的“高級參謀”。

第二，“上下”空間維度對比分析。傳統(tǒng)財務(wù)會計是企業(yè)財務(wù)部門的專屬職能，局限于經(jīng)費核算、報表統(tǒng)計和對外財報。而管理會計職能是從企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略目標(biāo)出發(fā)，整合企業(yè)經(jīng)營管理的各個環(huán)節(jié)，從財務(wù)部門范疇拓展到企業(yè)上下各層級和各業(yè)務(wù)部門之間，通過上下信息高質(zhì)溝通和各業(yè)務(wù)部門高效協(xié)作，綜合運用管理會計分析技術(shù)上下聯(lián)動共同深度挖掘經(jīng)濟(jì)信息，讓各層級各部門在熟悉業(yè)務(wù)流程的基礎(chǔ)上，將業(yè)務(wù)流程與財務(wù)管理流程充分整合，為企業(yè)戰(zhàn)略決策提供意見建議，不斷提高企業(yè)內(nèi)部管理效率和經(jīng)營效益。

第三，“橫向覆蓋”空間維度對比分析。傳統(tǒng)會計主要覆蓋成本管理和利潤管理范疇，而管理會計是以戰(zhàn)略規(guī)劃管理為起點，對企業(yè)全面預(yù)算管理、目標(biāo)成本和作業(yè)成本管理、風(fēng)險和內(nèi)控管理、投融資決策管理、績效管理進(jìn)行全覆蓋，統(tǒng)籌與財務(wù)管理橫向關(guān)聯(lián)的各個方面，通過綜合分析，為企業(yè)全方位決策提供支撐。

第四，時間維度對比分析。傳統(tǒng)財務(wù)會計的財務(wù)報告只是靜態(tài)反映了企業(yè)經(jīng)營管理的“歷史數(shù)據(jù)”，容易造成管理者的短視行為。管理會計則具有聯(lián)結(jié)企業(yè)“過去”—“現(xiàn)在”—“未來”的巨大潛能，除了單純核算提供企業(yè)既往經(jīng)營成果的財務(wù)報告數(shù)據(jù)，還進(jìn)一步對財務(wù)數(shù)據(jù)進(jìn)行挖掘利用，在整合財務(wù)信息的基礎(chǔ)上，通過各類分析工具和一系列專業(yè)分析技術(shù)，幫助企業(yè)管理者總結(jié)過往、控制當(dāng)下和謀劃未來，不囿于短期利益的追逐，不斷促進(jìn)企業(yè)內(nèi)部管理水平的持久發(fā)展。

因此，相較于傳統(tǒng)財務(wù)會計，管理會計對企業(yè)內(nèi)部管理內(nèi)涵的深度、廣度和高度的拓展都有質(zhì)的飛躍，是企業(yè)尤其是中小企業(yè)實現(xiàn)高質(zhì)量發(fā)展的必經(jīng)之路。

2.2 管理會計的本質(zhì)

從上述對比分析中可知，管理會計極大地拓展了傳統(tǒng)財務(wù)會計的內(nèi)涵和外延，究其本質(zhì)，管理會計就是對企業(yè)價值鏈全鏈條進(jìn)行管理和改進(jìn)的工具，其根本目的是為提升企業(yè)內(nèi)部價值鏈管理水平，為企業(yè)各管理層級服務(wù)，為企業(yè)戰(zhàn)略決策服務(wù)，輔助企業(yè)管理者基于對自身價值鏈的管理，總結(jié)歷史成績經(jīng)驗，做好當(dāng)下管理控制和謀劃制定未來戰(zhàn)略規(guī)劃，從而實現(xiàn)企業(yè)內(nèi)部管理水平的全面提升。

2.3 管理會計對中小企業(yè)的重要意義

作為現(xiàn)代企業(yè)重要的管理工具，管理會計通過調(diào)動企業(yè)上下全面開展戰(zhàn)略規(guī)劃管理、全面預(yù)算管理、目標(biāo)成本和作業(yè)成本管理、風(fēng)險和內(nèi)控管理、投融資決策管理、績效管理等，實現(xiàn)企業(yè)內(nèi)部管理水平的整體提高，進(jìn)而提高中小企業(yè)的核心競爭力，提高企業(yè)管理者戰(zhàn)略制定的合理性和數(shù)據(jù)分析的科學(xué)性、有效性，為企業(yè)科學(xué)決策提供有力支撐。因此，管理會計是針對企業(yè)戰(zhàn)略管理、價值鏈管理進(jìn)行精細(xì)化管理的高效能工具，是將財務(wù)活動與業(yè)務(wù)活動有機(jī)融合的橋梁，是為企業(yè)經(jīng)營管理提供全方位服務(wù)的有效措施，對于我國中小企業(yè)實現(xiàn)財務(wù)轉(zhuǎn)型和內(nèi)部管理跨越式發(fā)展具有重要實踐意義。

財政部近年來愈加重視對管理會計的發(fā)展和培養(yǎng)，擬通過管理會計改革不斷促進(jìn)企業(yè)“會計”轉(zhuǎn)型，目前已印發(fā)多項政策性文件，計劃5 到10年內(nèi)建立起接近或超過世界先進(jìn)水平的管理會計體系。因此，中小企業(yè)應(yīng)抓住這一歷史機(jī)遇，加快實現(xiàn)財務(wù)轉(zhuǎn)型，通過管理會計的合理應(yīng)用為自身發(fā)展創(chuàng)造新契機(jī)。

3 中小企業(yè)管理會計實踐現(xiàn)存問題

管理會計理念于20世紀(jì)70年代末引入我國，隨著改革開放深入發(fā)展逐步應(yīng)用于我國企業(yè)實踐。歷經(jīng)近50年的“本土化”吸收，我國部分大型企業(yè)通過實施管理會計已經(jīng)取得一定成效，一定程度上推動了管理會計在我國的本土化應(yīng)用，但整體上講，管理會計在我國企業(yè)的普及率并不高，對于中小企業(yè)而言，管理會計可能還是一個陌生而模糊的概念。即便部分中小企業(yè)已意識到管理會計對企業(yè)價值創(chuàng)造的重要意義，但受主客觀條件限制，管理會計在中小企業(yè)的應(yīng)用實踐仍很有限，無法發(fā)揮其促進(jìn)企業(yè)價值管理和價值創(chuàng)造的作用。

3.1 缺乏先進(jìn)理論指導(dǎo)

目前我國對管理會計的研究主要依托國外經(jīng)驗，沒有完全結(jié)合我國具體實踐進(jìn)行本土“轉(zhuǎn)化”，也尚未形成具有中國特色的理論體系。而且管理會計主要采用純理論性的定量分析數(shù)學(xué)模型或統(tǒng)計方法，對實踐操作指導(dǎo)意義不大。加之我國現(xiàn)有大型企業(yè)關(guān)于管理會計的成功運用經(jīng)驗一方面沒有宣傳推廣給中小企業(yè)，另一方面大型企業(yè)的成功經(jīng)驗不一定適合中小企業(yè)，因此，當(dāng)下我國中小企業(yè)運用管理會計進(jìn)行管理實踐缺乏基本的理論指導(dǎo)和典型示范的引領(lǐng)。

3.2 缺乏對管理會計的清晰定義

由于我國企業(yè)根深蒂固的成本管理理念和對成本控制的長久重視，部分中小企業(yè)可能將成本會計與管理會計相混淆，甚至可能將管理會計簡單地等同于“成本會計+財務(wù)分析”。事實上，成本管理只是管理會計的一個有機(jī)組成部分，且管理會計主張市場經(jīng)濟(jì)的按需定價理念，而成本會計則是主張已經(jīng)過時的按成本定價理念。此外，管理會計與管理學(xué)、經(jīng)濟(jì)學(xué)、統(tǒng)計學(xué)等學(xué)科存在理論交叉，管理會計所使用的數(shù)學(xué)分析方法與其他管理理論的分析手段相近，因此也容易令中小企業(yè)管理者產(chǎn)生概念混沌，影響了管理會計在中小企業(yè)的正確適用。

3.3 缺乏人力條件保障

隨著國家不斷提高企業(yè)對外披露信息的要求，中小企業(yè)在對外財報的編制和報審過程中投入了大量時間精力，而對資本市場的過度依賴和進(jìn)軍上市企業(yè)的目標(biāo)設(shè)置，使得中小企業(yè)陷入了不停編制財報的“泥潭”。如此境遇導(dǎo)致中小企業(yè)會計的重心必然“對外”，而根本無暇顧及也沒有人力資源用于管理會計。此外，管理會計特別需要同時具備風(fēng)險內(nèi)控、投融資決策、成本管理等綜合知識人才，而我國現(xiàn)有的會計從業(yè)人員尚缺乏管理會計所要求的專業(yè)素養(yǎng)，而中小企業(yè)會計人員很少具有高等學(xué)歷，又缺乏后續(xù)教育培訓(xùn)，只會進(jìn)行基本的財務(wù)核算和資金管理，缺乏管理會計要求的專業(yè)技能和工作經(jīng)驗。因此，人力資源不足和人才隊伍缺失制約了管理會計在中小企業(yè)的實踐應(yīng)用。

3.4 缺乏物力條件保障

管理會計的有效運用需要企業(yè)具備及時獲取高質(zhì)量內(nèi)外部信息的能力。管理會計不僅需要財務(wù)會計核算信息，還需要內(nèi)部價值鏈運行信息和外部市場信息，這些信息來源復(fù)雜、分布零散，需要中小企業(yè)建設(shè)高效運行全面覆蓋的信息化系統(tǒng)，通過這個系統(tǒng)實現(xiàn)企業(yè)預(yù)算管理、項目管理、合同管理、采購管理、生產(chǎn)管理、銷售管理、人力資源管理等信息的一體化集成?？紤]到我國中小企業(yè)目前的發(fā)展?fàn)顟B(tài)，建設(shè)或購買一套符合管理會計要求的一體化信息系統(tǒng)成本過高，與中小企業(yè)成本效益目標(biāo)相悖，而事實上我國中小企業(yè)的信息化程度也普遍偏低，因此高效信息系統(tǒng)的缺位也限制了管理會計在中小企業(yè)的有效應(yīng)用。

4 中小企業(yè)加強(qiáng)管理會計運用的對策建議

中小企業(yè)在實踐中應(yīng)用管理會計時，應(yīng)當(dāng)找準(zhǔn)自身定位，結(jié)合自身業(yè)務(wù)特點內(nèi)化吸收管理會計理論，結(jié)合自身實際需要開展個性化設(shè)計，統(tǒng)籌管理會計與企業(yè)總體戰(zhàn)略、經(jīng)營戰(zhàn)略和職能戰(zhàn)略，適應(yīng)性地應(yīng)用管理會計。

4.1 提供理論供給和參考案例

為了更加有針對性地指導(dǎo)中小企業(yè)應(yīng)用管理會計，首先需要國家相關(guān)部委和高校加快管理會計理論的本土化研究，結(jié)合我國當(dāng)前實際，尤其是中小企業(yè)發(fā)展實際，研究提出具有中國特色或中小企業(yè)特色的管理會計理論，為中小企業(yè)開展管理會計工作提供更具實踐意義的理論基礎(chǔ)，讓中小企業(yè)充分認(rèn)識到管理會計推廣應(yīng)用的必要性和科學(xué)性。其次，需要行業(yè)管理部門結(jié)合各行業(yè)特點，分別指導(dǎo)中小企業(yè)采用更適合本行業(yè)特征的定量分析模型，而非一概而論，囫圇生搬國外引入的各種分析公式和模型。最后，還需要行業(yè)管理部門和專家學(xué)者及時總結(jié)各行業(yè)中小企業(yè)運用管理會計的經(jīng)驗做法，盡可能大量開展案例研究，為中小企業(yè)實踐提供更多現(xiàn)實參考。

4.2 提升企業(yè)整體認(rèn)知

認(rèn)知是行為的先導(dǎo)，正確的認(rèn)知和理念是有效開展管理會計工作的前提。然而受思維慣性和工作傳統(tǒng)局限，當(dāng)前部分中小企業(yè)的領(lǐng)導(dǎo)和員工對管理會計的內(nèi)涵并不了解，可能仍舊無法準(zhǔn)確區(qū)分管理會計和財務(wù)會計，對管理會計重要性的認(rèn)知就更加淡薄。因此，中小企業(yè)的管理層應(yīng)當(dāng)率先垂范，充分認(rèn)識和了解管理會計的本質(zhì)和作用，高度重視管理會計在企業(yè)戰(zhàn)略管理和價值鏈管理中的重要作用，只有企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)帶頭運用管理會計這一新法寶，才能有效帶動各層級員工積極學(xué)習(xí)管理會計新知識，如此通過在企業(yè)中營造管理會計文化氛圍，逐步引導(dǎo)員工加深對管理會計的認(rèn)知，才能實實在在地將管理會計方法論覆蓋企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營價值鏈的全過程，才能為中小企業(yè)實現(xiàn)現(xiàn)代化管理筑牢思想基礎(chǔ)。

4.3 構(gòu)建業(yè)財融合模式

具備了理論基礎(chǔ)和思想基礎(chǔ)之后，中小企業(yè)就需要根據(jù)管理會計的本質(zhì)要求，從戰(zhàn)略決策高度構(gòu)建符合管理會計應(yīng)用需要的運行模式，即建立跨部門一體化業(yè)務(wù)模式。首先，需要中小企業(yè)打破固有思維，打破企業(yè)根深蒂固的財務(wù)和業(yè)務(wù)相獨立相分離模式，重新構(gòu)建研發(fā)、采購、生產(chǎn)、銷售、人力資源等全流程業(yè)務(wù)活動與財務(wù)活動融通共建的模式。而中小企業(yè)正好具有體量適中、層級扁平的先天特點，相較于大型企業(yè)，中小企業(yè)在建立業(yè)務(wù)財務(wù)融合的新內(nèi)部模式方面更具優(yōu)勢。其次，中小企業(yè)應(yīng)當(dāng)圍繞自身價值鏈各環(huán)節(jié)，全面梳理企業(yè)價值創(chuàng)造活動全鏈條，精準(zhǔn)定位企業(yè)創(chuàng)造價值的要害環(huán)節(jié)。再次，建議中小企業(yè)一方面借鑒中央行政事業(yè)單位和央企現(xiàn)行模式，試行全面預(yù)算管理、風(fēng)險內(nèi)控管理、績效管理，另一方面借鑒大型上市公司經(jīng)驗，開展企業(yè)戰(zhàn)略管理、投融資分析決策管理、目標(biāo)成本和作業(yè)成本管理等制定適合企業(yè)發(fā)展的管理改革方案，因為上述兩方面的已有經(jīng)驗和模式都可以有效打通企業(yè)內(nèi)外部價值鏈各環(huán)節(jié)，通過這些管理模式可以充分激發(fā)企業(yè)內(nèi)部各環(huán)節(jié)的創(chuàng)造性和能動性，引導(dǎo)企業(yè)上下全員參與企業(yè)管理的全過程。最后，建議中小企業(yè)積極引入并應(yīng)用戰(zhàn)略管理、價值鏈管理、作業(yè)成本法、平衡計分卡、經(jīng)濟(jì)增加值等更為科學(xué)和先進(jìn)的系統(tǒng)分析技術(shù)，為定量分析企業(yè)經(jīng)營成效提供更為科學(xué)的技術(shù)支撐。

4.4 提高隊伍專業(yè)素質(zhì)

我國中小企業(yè)目前的財務(wù)人員和管理人員的基本素質(zhì)距離管理會計的要求尚有差距，所以中小企業(yè)首先應(yīng)當(dāng)提高現(xiàn)有人才的管理會計水平：一是可以通過聘請專家對企業(yè)財務(wù)人員及管理人員進(jìn)行常態(tài)化專業(yè)培訓(xùn)，逐步提高財務(wù)人員和管理人員的專業(yè)知識水平和管理技巧；二是鼓勵現(xiàn)有財務(wù)人員和管理人員積極參加由中國總會計師協(xié)會組織的管理會計師等級考試，實現(xiàn)以考促學(xué)，提升理論知識水平；三是在招聘新人時，有意識地引進(jìn)管理會計專業(yè)畢業(yè)生，為企業(yè)后續(xù)構(gòu)建專業(yè)的管理會計隊伍打好專業(yè)人才基礎(chǔ)。其次，中小企業(yè)應(yīng)注重提高領(lǐng)導(dǎo)層的管理會計水平，一方面可以建立激勵引導(dǎo)機(jī)制，例如，將具備管理會計知識或者具有相關(guān)證書作為企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)干部晉升的必要條件；另一方面對領(lǐng)導(dǎo)層設(shè)置管理會計績效考核指標(biāo)，按季度或按年度對各部門各層級領(lǐng)導(dǎo)實施管理會計的成效進(jìn)行考核和獎懲。

4.5 適度加快信息化建設(shè)

大數(shù)據(jù)時代的到來對企業(yè)信息化水平提出了更高要求，而管理會計本身的職能發(fā)揮，也需要企業(yè)具備一定的信息化基礎(chǔ)，但是鑒于中小企業(yè)發(fā)展規(guī)模和發(fā)展階段的實際情況，讓中小企業(yè)迅速構(gòu)建起一套高精尖的信息系統(tǒng)是不現(xiàn)實的，既不符合中小企業(yè)成本效益的要求，也不符合中小企業(yè)發(fā)展的實際需要，因此，可以考慮讓中小企業(yè)逐步實現(xiàn)管理會計信息化建設(shè)目標(biāo)，先依托已有的會計核算系統(tǒng)，引進(jìn)符合企業(yè)需要的線上采購系統(tǒng)、報銷系統(tǒng)和資金管理系統(tǒng)，進(jìn)行企業(yè)經(jīng)營入口端的經(jīng)濟(jì)數(shù)據(jù)采集和匯總，實現(xiàn)基礎(chǔ)業(yè)務(wù)與財務(wù)業(yè)務(wù)的初步一體化管理，提高其資金使用效率的同時為企業(yè)管理者實現(xiàn)開源節(jié)流的“開源”提供信息化支撐。同時管理會計應(yīng)當(dāng)及時高效地對上述系統(tǒng)采集的各項數(shù)據(jù)進(jìn)行分類和歸納分析，在整合內(nèi)外部相關(guān)信息后及時形成書面分析報告和對策建議，為企業(yè)管理層戰(zhàn)略決策提供“戰(zhàn)略情報”。