陳玨薈

作者單位：廣州大學(xué)

當(dāng)前，我國已開啟了向第二個百年奮進(jìn)的新征程，經(jīng)濟(jì)增長由高速增長轉(zhuǎn)向高質(zhì)量發(fā)展，宏觀經(jīng)濟(jì)政策不斷完善，宏觀治理手段不斷豐富，財(cái)政治理秉持著“提質(zhì)增效、更可持續(xù)”的善治理念邁進(jìn)新發(fā)展格局。在此形勢下，政府財(cái)務(wù)報(bào)告應(yīng)用于財(cái)政治理、信息決策的需求不斷增加，為政府部門資產(chǎn)負(fù)債管理、預(yù)算管理、績效管理等提供了重要的信息支撐，在財(cái)政部門評估經(jīng)濟(jì)運(yùn)行及政策效果、做好相關(guān)政策決策等方面發(fā)揮著越來越重要的作用。

一、財(cái)政善治下的政府財(cái)務(wù)報(bào)告效用分析

政府財(cái)務(wù)報(bào)告制度開啟了我國政府會計(jì)制度建設(shè)和發(fā)展的新征程，是全面落實(shí)黨的十八屆三中全會關(guān)于“全面深化財(cái)稅改革”、黨的十九大關(guān)于“全面實(shí)施績效管理”，以及政府工作報(bào)告中關(guān)于“提升積極財(cái)政政策效能”“防范化解重大風(fēng)險”的重要舉措，其改革成效關(guān)乎著實(shí)現(xiàn)財(cái)政善治目標(biāo)。

自2016—2022年，財(cái)政部先后發(fā)布了1項(xiàng)基本準(zhǔn)則、10項(xiàng)會計(jì)準(zhǔn)則、5個制度解釋以及若干會計(jì)科目和報(bào)表核算規(guī)定，對資產(chǎn)、負(fù)債等會計(jì)要素的確認(rèn)計(jì)量、會計(jì)核算及財(cái)務(wù)報(bào)表的記錄報(bào)告等核心問題進(jìn)行了明確規(guī)定，構(gòu)建了政府預(yù)算會計(jì)和財(cái)務(wù)會計(jì)適度分離又相互銜接的政府會計(jì)核算模式，為適應(yīng)權(quán)責(zé)發(fā)生制政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告制度改革需要、規(guī)范政府財(cái)務(wù)報(bào)表的編制和列報(bào)、提高政府會計(jì)信息質(zhì)量打下良好基礎(chǔ)。同時，財(cái)政部適時修訂并印發(fā)了《政府財(cái)務(wù)報(bào)告編制辦法（試行）》《政府部門財(cái)務(wù)報(bào)告編制操作指南（試行）》《政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告編制操作指南》和《地方政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告合并編制操作指南（試行）》等相關(guān)文件，開發(fā)了政府財(cái)務(wù)報(bào)告管理系統(tǒng)。至此，政府財(cái)務(wù)報(bào)告制度框架體系已基本形成，作為政府財(cái)政部門及相關(guān)部門的一項(xiàng)必要的工作，其改革目標(biāo)是為財(cái)政監(jiān)管和部門決策者提供真實(shí)有效的會計(jì)信息，促進(jìn)財(cái)政善治。

2022年財(cái)政部進(jìn)一步修訂財(cái)務(wù)制度，如《高等學(xué)校財(cái)務(wù)制度》《文化事業(yè)單位財(cái)務(wù)制度》等等，明確了財(cái)務(wù)報(bào)告應(yīng)當(dāng)按照規(guī)定設(shè)置財(cái)務(wù)分析指標(biāo)，反映財(cái)務(wù)風(fēng)險管理、財(cái)務(wù)運(yùn)行能力、財(cái)務(wù)發(fā)展能力，為相關(guān)使用者提供滿足需要的管理會計(jì)報(bào)告。2021年財(cái)政部印發(fā)《會計(jì)改革與發(fā)展“十四五”規(guī)劃綱要》，指出會計(jì)改革要堅(jiān)持融合發(fā)展、創(chuàng)新變革，加強(qiáng)政府會計(jì)信息分析應(yīng)用，為提升政府部門財(cái)務(wù)管理水平和財(cái)政可持續(xù)性提供信息支撐，將會計(jì)工作與國家宏觀經(jīng)濟(jì)管理工作、部門經(jīng)營管理活動深度融合，服務(wù)經(jīng)濟(jì)社會發(fā)展大局和財(cái)政管理工作。結(jié)合已出臺的《國務(wù)院關(guān)于批轉(zhuǎn)財(cái)政部權(quán)責(zé)發(fā)生制政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告制度改革方案的通知》（國發(fā)〔2014〕63號）及政府財(cái)務(wù)報(bào)告相關(guān)文件，政府財(cái)務(wù)報(bào)告的效用應(yīng)當(dāng)體現(xiàn)在以下幾個方面：一是符合財(cái)務(wù)報(bào)告的目標(biāo)要求，向財(cái)務(wù)報(bào)告使用者提供與政府財(cái)務(wù)狀況(含債務(wù)風(fēng)險水平）、運(yùn)行情況（含運(yùn)行成本）和現(xiàn)金流量等有關(guān)的信息，反映政府會計(jì)主體公共受托責(zé)任履行情況，能夠合理歸集政府的運(yùn)行費(fèi)用和履職成本，科學(xué)評價政府、部門、單位耗費(fèi)公共資源、成本邊際的情況，有助于財(cái)務(wù)報(bào)告使用者監(jiān)督管理、做出決策；二是為加強(qiáng)政府部門資產(chǎn)負(fù)債管理、預(yù)算管理、績效管理等提供信息支撐，健全全面預(yù)算績效管理的基礎(chǔ)，助力國家治理體系和治理能力的現(xiàn)代化；三是滿足管理會計(jì)報(bào)告需要，不斷提升會計(jì)信息質(zhì)量和效用，充分發(fā)揮會計(jì)信息決策服務(wù)功能，有助于報(bào)告使用者對主體部門過去、現(xiàn)在或者未來的情況作出評價或者預(yù)測，助益宏觀經(jīng)濟(jì)分析和決策。

二、政府財(cái)務(wù)報(bào)告編制難點(diǎn)分析

從上述分析來看，不論是在制度層面，還是在時代背景發(fā)展下，政府財(cái)務(wù)報(bào)告的信息價值都是重要的。然而實(shí)際使用過程中政府財(cái)務(wù)報(bào)告的信息價值是被低估的，目前關(guān)注重點(diǎn)主要是對賬工作和資產(chǎn)數(shù)據(jù)填報(bào)上，這也是政府財(cái)務(wù)報(bào)告的編制難點(diǎn)所在。

（一）政府財(cái)務(wù)報(bào)告對賬難點(diǎn)分析

對賬工作的主要目的是為了真實(shí)反映政府部門的業(yè)務(wù)活動和資金往來情況，以及在政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告階段能夠消除抵銷事項(xiàng)，因此，政府財(cái)政部門應(yīng)當(dāng)對經(jīng)確認(rèn)的政府部門之間的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)或事項(xiàng)進(jìn)行抵銷。按照政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告編制操作指南，政府部門之間的債權(quán)債務(wù)關(guān)系、收入費(fèi)用關(guān)系形成抵銷事項(xiàng)。實(shí)踐中，很多基層單位開展對賬工作不太順利，收支關(guān)系和債權(quán)債務(wù)關(guān)系不能完全列示到對賬單位。一方面，報(bào)表本身的對應(yīng)關(guān)系不夠完整，編制指南沒有對資金往來事項(xiàng)未形成對應(yīng)關(guān)系的列報(bào)做出詳細(xì)指導(dǎo)；另一方面，對賬單位列報(bào)消極被動，從而導(dǎo)致對賬信息不全。

1.報(bào)表勾稽關(guān)系反映的對賬信息不全面。在收入支出表中，收入項(xiàng)目部分包含了事業(yè)收入、經(jīng)營收入、非同級財(cái)政撥款收入、租金收入、其他收入等會計(jì)收入科目披露明細(xì)表，支出費(fèi)用部分僅針對商品和服務(wù)費(fèi)用、其他費(fèi)用兩個經(jīng)濟(jì)分類科目披露明細(xì)表，從而導(dǎo)致政府部門在對個人和家庭的補(bǔ)助費(fèi)用、對企業(yè)補(bǔ)助費(fèi)用形成的支出無法與對賬單位確認(rèn)的收入形成對應(yīng)抵銷關(guān)系。政府部門通常根據(jù)實(shí)際開展的業(yè)務(wù)活動和文件指定內(nèi)容列支經(jīng)濟(jì)分類科目，如實(shí)際開展的業(yè)務(wù)活動為征兵補(bǔ)助時，政府部門退役軍人事務(wù)局將撥付的款項(xiàng)列在學(xué)生獎助學(xué)金（對個人和家庭的補(bǔ)助費(fèi)用），而對方部門將補(bǔ)助款確認(rèn)為收入，由于前者支出沒有明細(xì)表列示對賬單位，因此，后者列報(bào)在收入明細(xì)表不能形成對賬對應(yīng)關(guān)系。

2.對賬單位信息填報(bào)錯誤。對賬來源主要分為五個部分：一是部門內(nèi)部單位，由于部門本級獨(dú)立核算單位一般在結(jié)賬前已經(jīng)合并抵銷了，這里多是填列部門內(nèi)部下屬單位和部門本級之間的抵銷事項(xiàng)；二是本部門以外的同級政府單位，填列同級財(cái)政的政府部門；三是本部門以外的非同級政府單位，填列非同級財(cái)政的政府部門；四是非同級財(cái)政，填列非同級財(cái)政的財(cái)政部門；五是其他單位，未填列到上述四項(xiàng)的剩余金額填寫在此，由于上述四項(xiàng)金額反映了具體的對賬單位，而該項(xiàng)不反映具體情況，只列示金額即可，從而未對賬的部分都填列在此。資金往來的雙方單位是互為對賬關(guān)系的，只要有一方的核算科目、金額、單位名稱等記錄錯誤或是處于不配合、不填報(bào)的情況下，對賬工作就無法開展，財(cái)務(wù)報(bào)表信息就無法真實(shí)反映出來。在實(shí)踐中，很多單位為了省事，略過對賬步驟，直接填列在其他單位，或是等待其他單位先填報(bào)了之后，再照樣填列，并未實(shí)質(zhì)進(jìn)行對賬，只是將未核實(shí)的對賬信息隨意填報(bào)，導(dǎo)致雙方財(cái)務(wù)報(bào)表信息可能都不夠準(zhǔn)確。如政府部門在基本戶收到地方財(cái)政部門的款項(xiàng)，確認(rèn)為非同級財(cái)政撥款收入，并在非同級財(cái)政撥款收入明細(xì)表下列示地方財(cái)政部門的來款信息，然而實(shí)際情況可能是其他政府部門通過地方財(cái)政國庫直接支付撥付款項(xiàng)。針對上述情況，在進(jìn)行對賬時，政府部門在對賬過程中可能會因?yàn)閬砜顔挝徽`判信息。由此可見，對賬單位都要積極參與和主動填報(bào)是核實(shí)對賬信息的關(guān)鍵所在。

3.未構(gòu)成抵銷關(guān)系無法對賬。實(shí)踐中，雙方單位在核算口徑上有差異，以及不構(gòu)成對應(yīng)收支關(guān)系，從而不能形成對應(yīng)的抵銷事項(xiàng)。一是未清理的往來款導(dǎo)致債權(quán)與收入或是支出與債務(wù)的錯位對應(yīng)關(guān)系。如部門將項(xiàng)目經(jīng)費(fèi)撥付支出，將項(xiàng)目經(jīng)費(fèi)全部列支其他費(fèi)用（支出），而對方部門根據(jù)經(jīng)費(fèi)認(rèn)領(lǐng)情況，未全額確認(rèn)收入，剩余經(jīng)費(fèi)列在其他應(yīng)付款（債務(wù)），就此雙方單位產(chǎn)生了無法抵銷的對賬差異，即其他費(fèi)用（支出）與其他應(yīng)付款（債務(wù)）。二是未形成收入的應(yīng)繳財(cái)政款與支出的關(guān)系。如政府水務(wù)部門將收取的污水處理費(fèi)列在應(yīng)繳財(cái)政款，作為行政單位的水務(wù)部門沒有事業(yè)收入和經(jīng)營收入，按照非稅收入繳款金額確認(rèn)為應(yīng)繳財(cái)政款，而支出污水處理費(fèi)的部門在商品和服務(wù)支出列支水費(fèi)支出，由此產(chǎn)生無法抵銷的對賬差異。三是未形成費(fèi)用的資本性支出與收入的關(guān)系。如部門將一筆工程建設(shè)設(shè)計(jì)款撥付支出，列在在建工程，而對方部門確認(rèn)后將收到的款項(xiàng)作為收入核算，同樣也產(chǎn)生了無法抵銷的對賬差異。

4.對賬金額產(chǎn)生差異。主要是稅費(fèi)差異產(chǎn)生的影響，對于政府部門之間的收入費(fèi)用事項(xiàng)，增值稅應(yīng)稅業(yè)務(wù)是按扣除增值稅后的凈額抵銷的，即雙方單位應(yīng)當(dāng)是以開票方確認(rèn)的收入金額進(jìn)行抵銷的。如按照各方的核算賬務(wù)情況，支出方以撥款金額填列，收入方以扣除增值稅的稅后凈額填列，則會產(chǎn)生增值稅的抵銷差異問題，因此，支出方應(yīng)當(dāng)和收入方積極核對差異問題，按照收入方確認(rèn)增值稅的稅后凈額填列，支出方將增值稅填列在其他單位部分。

（二）會計(jì)核算與資產(chǎn)管理數(shù)據(jù)存在差異

資產(chǎn)信息是財(cái)務(wù)報(bào)表及后續(xù)財(cái)務(wù)分析的重要內(nèi)容，在政府會計(jì)制度改革后，資產(chǎn)的計(jì)量和列報(bào)能夠更真實(shí)地反映政府部門家底。大多數(shù)單位在編制政府財(cái)務(wù)報(bào)告時，主要依賴會計(jì)核算，而資產(chǎn)管理與會計(jì)核算信息未能準(zhǔn)確匹配是導(dǎo)致財(cái)務(wù)報(bào)告信息不準(zhǔn)確的關(guān)鍵所在。

1.在建工程賬目不清晰，達(dá)到條件的未能及時轉(zhuǎn)為固定資產(chǎn)。在核算處理中，在建工程按照科目明細(xì)核算，部分單位將所有的在建工程項(xiàng)目都混在基建工程或是待攤投資大項(xiàng)目內(nèi)，未按照具體工程事項(xiàng)設(shè)置對應(yīng)的專項(xiàng)科目核算，而資產(chǎn)管理是按照具體工程事項(xiàng)進(jìn)行全生命周期管理的，這就導(dǎo)致賬務(wù)處理和資產(chǎn)管理存在脫節(jié)的情況，從而憑據(jù)核算賬務(wù)提取的財(cái)務(wù)報(bào)表信息是不能真實(shí)反映資產(chǎn)情況的。按照政府會計(jì)準(zhǔn)則，已交付使用但尚未辦理竣工決算手續(xù)的固定資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)按照估計(jì)價值入賬，待辦理竣工決算后再按實(shí)際成本調(diào)整原來的暫估價值，有些單位在建工程項(xiàng)目已投入使用，但仍將在建工程掛在賬上未作轉(zhuǎn)固處理，這樣也會導(dǎo)致資產(chǎn)管理存在漏洞。

2.長期股權(quán)投資處理不符合制度規(guī)定，在計(jì)量和處置上的不當(dāng)問題可能會導(dǎo)致國有資產(chǎn)流失。長期股權(quán)投資在持有期間，通常應(yīng)當(dāng)采用權(quán)益法進(jìn)行核算。當(dāng)單位無權(quán)決定、參與被投資單位的財(cái)務(wù)和經(jīng)營政策時采用成本法核算。在權(quán)益法核算下，被投資單位實(shí)現(xiàn)凈利潤的，按照應(yīng)享有的份額增加長期股權(quán)投資賬面價值，被投資單位宣告發(fā)放現(xiàn)金股利或利潤時，按照應(yīng)享有的份額減少長期股權(quán)投資賬面價值，收到現(xiàn)金股利或利潤時，將取得的現(xiàn)金股利或利潤上繳財(cái)政。在成本法核算下，被投資單位實(shí)現(xiàn)凈利潤、宣告發(fā)放現(xiàn)金股利或利潤時都不調(diào)整長期股權(quán)投資賬面價值，只是在收到現(xiàn)金股利或利潤時，將取得的現(xiàn)金股利或利潤上繳財(cái)政。對比來看，如果單位用成本法替代權(quán)益法計(jì)量，將無法真實(shí)核算長期股權(quán)投資的賬面價值，難以監(jiān)控和掌握被投資單位是否存在盈利不分紅的情況，從而可能出現(xiàn)被投資單位侵占國有資產(chǎn)收益的行為，造成國有資產(chǎn)流失。

3.國有資產(chǎn)、無形資產(chǎn)明細(xì)類別計(jì)量錯誤，資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)未能及時作出調(diào)整。固定資產(chǎn)類別主要包括房屋及建筑物、通用設(shè)備、專用設(shè)備、文物和陳列品、圖書檔案、家具用具裝具及動植物共6項(xiàng)類別。無形資產(chǎn)類別主要包括專利權(quán)、非專利技術(shù)、著作權(quán)、資源資質(zhì)、商標(biāo)權(quán)、信息數(shù)據(jù)、其他，共7項(xiàng)類別。固定資產(chǎn)明細(xì)表和無形資產(chǎn)明細(xì)表，分別針對上述類別將原值、累計(jì)折舊/攤銷、凈值填列。部分單位對于這些明細(xì)類別在計(jì)量過程可能存在錯誤的情況，如政府部門將門禁系統(tǒng)計(jì)量在房屋及建筑物的增值部分，以固定資產(chǎn)核算門禁系統(tǒng)的賬面價值，但審計(jì)意見認(rèn)為門禁系統(tǒng)屬于無形資產(chǎn)類別，從而導(dǎo)致要將門禁系統(tǒng)的固定資產(chǎn)原值和折舊調(diào)整到無形資產(chǎn)計(jì)量。這樣的事項(xiàng)如果在報(bào)告日至報(bào)告批準(zhǔn)報(bào)出日之間發(fā)生的已證實(shí)的差錯事項(xiàng)，應(yīng)當(dāng)作為報(bào)告日后調(diào)整事項(xiàng)分情況處理。對于造成重大影響（同一項(xiàng)目的影響金額10%及以上）的事項(xiàng)進(jìn)行差錯調(diào)整，對于非重大會計(jì)差錯，應(yīng)當(dāng)在附注部分披露說明情況。

三、政府財(cái)務(wù)報(bào)告信息決策有效性分析

目前政府財(cái)務(wù)報(bào)告的管理和運(yùn)用程度較低，在信息質(zhì)量上還有待提高，在管理功能上還有待完善，無法滿足決策服務(wù)功能，未能釋放和體現(xiàn)政府財(cái)務(wù)報(bào)告應(yīng)有的決策效用。

(一）不同報(bào)告主體執(zhí)行制度及核算差異導(dǎo)致政府財(cái)務(wù)報(bào)告信息產(chǎn)生偏差

政府財(cái)務(wù)報(bào)告的編制主體包括行政單位、事業(yè)單位等，其中事業(yè)單位又包括多種公益性質(zhì)類型的事業(yè)單位，執(zhí)行不同類別和口徑的規(guī)章制度，如執(zhí)行企業(yè)會計(jì)制度、民間非營利組織會計(jì)制度、高等學(xué)校財(cái)務(wù)制度、中小學(xué)校財(cái)務(wù)制度、文化事業(yè)單位財(cái)務(wù)制度、體育事業(yè)單位財(cái)務(wù)制度等。不同單位的會計(jì)核算口徑也存在很多差異，不同單位在存貨、長期股權(quán)投資、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)的計(jì)量方式有所差異，加之單位性質(zhì)的原因，開展業(yè)務(wù)活動的方式復(fù)雜多樣，在會計(jì)處理上的操作方法也不盡相同，從而導(dǎo)致在對賬、合并編制過程中數(shù)據(jù)的真實(shí)性難以保證。

（二）基層單位專業(yè)人手不足，業(yè)務(wù)開展缺乏溝通協(xié)調(diào)，未真正重視政府財(cái)務(wù)報(bào)告的編制過程和結(jié)果運(yùn)用

基層單位的財(cái)務(wù)管理架構(gòu)相對簡單，財(cái)務(wù)人員配備也不夠完善，有些財(cái)務(wù)人員更是缺乏專業(yè)水平參與政府財(cái)務(wù)報(bào)告編制過程。相比決算報(bào)告，政府財(cái)務(wù)報(bào)告全面展開編制不過幾年時間，相關(guān)制度和政策也在不斷更新和完善過程中，很多基層領(lǐng)導(dǎo)掌握的信息和經(jīng)驗(yàn)也不夠豐富，從而對這項(xiàng)工作的重視程度普遍不高。此外，政府財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)容涉及面較廣，從財(cái)務(wù)報(bào)表、財(cái)務(wù)分析內(nèi)容來看涉及資產(chǎn)管理、核算管理、預(yù)決算管理、績效管理、內(nèi)部控制管理及單位人員情況，有些單位提出由于財(cái)務(wù)人員人手不足、信息化程度不高，全面進(jìn)行對賬工作比較困難，只能將政府財(cái)務(wù)報(bào)告簡單按照固定模板刪減填列，這樣編制的政府財(cái)務(wù)報(bào)告不符合完整性基本要求，更沒有功能性能為管理決策使用。

（三）地方財(cái)政部門對政府財(cái)務(wù)報(bào)告工作的管理激勵不夠充分

相比決算報(bào)告，地方財(cái)政部門對政府財(cái)務(wù)報(bào)告的管理和激勵都較為簡單，既沒有行之有效的監(jiān)督管理機(jī)制也沒有通報(bào)表揚(yáng)等方式激勵基層單位加強(qiáng)重視程度。地方財(cái)政部門通常采用集中會審的方式，將決算報(bào)告、資產(chǎn)管理報(bào)告和政府財(cái)務(wù)報(bào)告中有勾稽關(guān)系的數(shù)據(jù)核對分析，確保同口徑數(shù)據(jù)一致，但是對政府財(cái)務(wù)報(bào)告數(shù)據(jù)挖掘和分析欠缺監(jiān)控管理，這就給了部分單位懈怠編制工作的空子，從而在編制工作上消極應(yīng)對。

（四）政府財(cái)務(wù)報(bào)告反饋的信息內(nèi)容不足以滿足決策需求

從編報(bào)內(nèi)容上看，財(cái)務(wù)信息都是已經(jīng)發(fā)生的時期或時點(diǎn)數(shù)，不能提供預(yù)測計(jì)劃信息，不利于管理者適應(yīng)發(fā)展變化調(diào)整決策方案。收入類項(xiàng)目不等于單位能夠調(diào)配的資源，沒有梳理單位自有資金，無法幫助管理者將合理可用資源納入年度預(yù)算。費(fèi)用類項(xiàng)目只是從會計(jì)科目、經(jīng)濟(jì)分類科目的角度分析，沒有實(shí)質(zhì)反映出單位資源的消耗成本，如水電費(fèi)、人工費(fèi)、同類設(shè)備采購費(fèi)等，不利于管理者抓取必要支出和非必要支出關(guān)鍵信息，作出節(jié)約資源、共享資源的優(yōu)化決策。此外，沒有結(jié)合外部環(huán)境宏觀政策、行業(yè)對比及內(nèi)部組織架構(gòu)、人員結(jié)構(gòu)的財(cái)務(wù)分析不能真實(shí)反映財(cái)務(wù)結(jié)構(gòu)是否合理或是財(cái)務(wù)資源是否充足，不利于管理者在全面完整的信息基礎(chǔ)上進(jìn)行決策。

（五）政府財(cái)務(wù)報(bào)告信息公開性、應(yīng)用性不足

圍繞“給誰用”“怎么用”這些問題來看，政府財(cái)務(wù)報(bào)告在信息決策上明顯效用不足。首先是使用者的問題，從現(xiàn)有情況來看，政府財(cái)務(wù)報(bào)告信息還未正式公開，公眾不能直接在政府公開信息欄及部門門戶網(wǎng)站獲取相關(guān)信息，因此，政府財(cái)務(wù)報(bào)告的使用者主要是政府部門及財(cái)政部門。在這種情況下，社會公眾、人大機(jī)構(gòu)、債權(quán)人不能對政府財(cái)務(wù)報(bào)告開展有效評價和監(jiān)督。其次是具體使用問題，政府會計(jì)制度加強(qiáng)了政府財(cái)務(wù)報(bào)告的風(fēng)險控制問題，但由于涉及的對賬抵銷都是政府部門之間、財(cái)政與部門之間，對于政府與國有企業(yè)、金融機(jī)構(gòu)及市場主體之間的關(guān)聯(lián)信息未能反映，可能無法關(guān)注隱性債務(wù)問題。

四、財(cái)政善治下政府財(cái)務(wù)報(bào)告發(fā)展建議

隨著政府會計(jì)制度體系和準(zhǔn)則等制度框架不斷完善，財(cái)政善治導(dǎo)向下的政府財(cái)務(wù)報(bào)告改革重點(diǎn)也在不斷轉(zhuǎn)變，逐漸從“量化”向“質(zhì)化”進(jìn)行轉(zhuǎn)變，從“完整性”向“功能性”進(jìn)行提升，為重要決策、施政分析提供有效信息支撐。從加強(qiáng)信息效用的角度，本文提出政府財(cái)務(wù)報(bào)告在編報(bào)方式、編報(bào)內(nèi)容、編報(bào)主體、財(cái)政監(jiān)督及公開機(jī)制等5個方面的發(fā)展建議。

（一）在編報(bào)方式上，區(qū)分編制和對賬工作，獨(dú)立完成兩部分內(nèi)容

現(xiàn)有的自下而上逐級匯總的編報(bào)方式更多偏重于頂層的匯總工作，容易導(dǎo)致基層單位將重點(diǎn)放在對賬抵銷工作上，從而忽視了編制內(nèi)容的重要性。同時累積的對賬抵銷工作產(chǎn)生的難點(diǎn)問題還可能使得基層單位相互隱藏對賬信息，使對賬工作流于形式。

實(shí)質(zhì)上，對賬工作偏重于日常資金往來，編制工作偏重于“財(cái)務(wù)+管理”年報(bào)，兩個內(nèi)容雖有重合部分，但兩者的重心并不一致。因此，應(yīng)當(dāng)區(qū)分編制和對賬兩個工作內(nèi)容，獨(dú)立開展對賬工作，延續(xù)對賬過程管理，嵌入日常對賬抵銷運(yùn)行系統(tǒng)，將資金往來信息從年報(bào)改為月報(bào)，有助于對賬單位及時溝通信息，加強(qiáng)清理往來款，避免資金沉淀。對于編制部分，基層單位可以按照規(guī)定充分反映列報(bào)內(nèi)容和事項(xiàng)，形成獨(dú)立正規(guī)的年度報(bào)告事項(xiàng)，接受財(cái)政監(jiān)督、外部審計(jì)審查。

（二）在編報(bào)內(nèi)容上，拓展參與主體，堅(jiān)持開放共享，加強(qiáng)管理功能導(dǎo)向，提高信息平衡性和預(yù)測性

當(dāng)前，政府財(cái)務(wù)報(bào)告的參與主體都是政府機(jī)關(guān)、事業(yè)單位，而資金流入、流出的對象并不局限于這些單位。缺乏市場主體的參與使得對賬單位列示不全，不能真實(shí)反映政府部門債權(quán)債務(wù)關(guān)系。因此，建議先行引導(dǎo)國有企業(yè)、金融機(jī)構(gòu)等共同參與，反映政府部門與市場主體互聯(lián)互通的資金往來情況，有助于政府充分掌握真實(shí)信息。

在編報(bào)內(nèi)容上，重點(diǎn)向管理報(bào)告轉(zhuǎn)變，突出可識別關(guān)鍵信息，提高信息利用價值。一是列示已有安排的收入來源及金額情況和可供調(diào)配的自有資金收入來源及金額情況。二是列示主體單位消耗的資源情況，如物業(yè)管理費(fèi)、水電費(fèi)、人工費(fèi)、折舊/攤銷費(fèi)用和按房屋建筑物面積、人員數(shù)量、固定資產(chǎn)金額（數(shù)量）、無形資產(chǎn)金額（數(shù)量）計(jì)算的單位成本情況。三是增加外部環(huán)境和重大政策的背景介紹，選取同類行業(yè)財(cái)務(wù)指標(biāo)對比，如資產(chǎn)負(fù)債率、現(xiàn)金比率等，分析財(cái)務(wù)結(jié)構(gòu)的合理性。四是推導(dǎo)預(yù)測數(shù)據(jù)，結(jié)合戰(zhàn)略規(guī)劃目標(biāo)，將報(bào)告實(shí)際數(shù)作為基期數(shù)據(jù)，以中期規(guī)劃3年為限，預(yù)測資產(chǎn)負(fù)債規(guī)模、收入費(fèi)用水平。

（三）在編報(bào)主體上，夯實(shí)編制基礎(chǔ)，規(guī)范核算管理

在政府會計(jì)制度改革下，部門應(yīng)當(dāng)進(jìn)一步加強(qiáng)和重視核算管理，提高政府財(cái)務(wù)報(bào)告會計(jì)信息質(zhì)量。一是加強(qiáng)往來款管理，設(shè)置資金往來對象輔助核算管理，包括部門內(nèi)部單位、部門以外的同級政府單位、部門以外的非同級政府單位、非同級財(cái)政的財(cái)政部門、同級財(cái)政部門、其他部門等類別涵蓋對賬單位類型。債權(quán)類往來款注意避免國有資產(chǎn)流失，債務(wù)類往來款加強(qiáng)債務(wù)分類管理，及時確認(rèn)資金收支情況。二是加強(qiáng)核查資產(chǎn)管理與核算賬務(wù)的一致性，對資產(chǎn)變動情況要及時做出賬務(wù)處理，確保核算賬務(wù)與資金實(shí)物情況相符。對于在建工程，建議按照資產(chǎn)管理的工程項(xiàng)目設(shè)置明細(xì)科目核算，符合條件的，及時轉(zhuǎn)為固定資產(chǎn)。對于長期股權(quán)投資，建議按照制度準(zhǔn)則規(guī)定，采用適用的計(jì)量方式確認(rèn)資產(chǎn)收益變動情況。三是明晰政府會計(jì)制度下財(cái)務(wù)會計(jì)和預(yù)算會計(jì)計(jì)量的相同點(diǎn)和差異點(diǎn)，這也是政府財(cái)務(wù)報(bào)告和決算報(bào)告主要產(chǎn)生的異同之處。四是加強(qiáng)資金支出風(fēng)險防控，避免重大差錯導(dǎo)致不被認(rèn)可會計(jì)信息質(zhì)量，無法出具有效財(cái)務(wù)報(bào)表。

（四）在財(cái)政監(jiān)督上，加強(qiáng)財(cái)政協(xié)調(diào)指導(dǎo)基層單位相互對賬，提高編報(bào)主體責(zé)任意識

財(cái)政部門應(yīng)當(dāng)充分調(diào)動基層單位參與編報(bào)工作的積極性，在對賬工作中發(fā)揮協(xié)調(diào)指導(dǎo)作用，避免基層單位消極懈怠、敷衍了事應(yīng)付編報(bào)工作，財(cái)政部門可以通報(bào)表揚(yáng)表現(xiàn)突出的基層單位，鼓勵基層單位認(rèn)真編報(bào)、豐富內(nèi)容。在政策上，加強(qiáng)宣傳基層單位編報(bào)政府財(cái)務(wù)報(bào)告的重要使命，引導(dǎo)基層單位利用編報(bào)信息提高管理水平。在操作上，解決部分由于系統(tǒng)設(shè)置、勾稽關(guān)系不全等導(dǎo)致的對賬問題，還應(yīng)當(dāng)利用數(shù)字財(cái)政一體化系統(tǒng)，加強(qiáng)基層單位資金往來監(jiān)督管理，提高政府財(cái)務(wù)報(bào)告集中會審效率。

（五）在公開機(jī)制上，促進(jìn)信息公開，加強(qiáng)公眾監(jiān)督

2020年，國家審計(jì)署下發(fā)了《政府財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)辦法（試行）》，提出了政府財(cái)務(wù)報(bào)告的監(jiān)督機(jī)制，是政府財(cái)務(wù)報(bào)告邁向信息公開、接受監(jiān)督的重要一步。對比預(yù)算報(bào)告、決算報(bào)告，顯然政府財(cái)務(wù)報(bào)告的公開性仍不夠高。建議嘗試建立政府財(cái)務(wù)報(bào)告公開機(jī)制，將報(bào)告信息置于陽光之下，讓公眾參與監(jiān)督政府活動情況，讓公眾參與提出降本增效相關(guān)建議，促進(jìn)編報(bào)信息質(zhì)量不斷提升，推動政府部門刀俎向內(nèi)深化改革。