□ 張志剛

近年來，許多村集體經(jīng)濟組織依托集體“三資”，成立集體經(jīng)濟公司，開展市場化運營。這些集體領(lǐng)辦的公司執(zhí)行的會計制度與村集體經(jīng)濟組織不同，給年終核算村集體收益帶來一些麻煩，有些村級會計人員不知該如何正確匯總集體收益和編制會計合并報表。本文就村集體合并報表的編制問題作一解析，以供參考。

一、科目轉(zhuǎn)換時點的確定

農(nóng)村集體經(jīng)濟組織對所屬公司擁有實際控制權(quán)，屬于“事實控制”，可按照《農(nóng)村集體資產(chǎn)清產(chǎn)核資辦法》（農(nóng)經(jīng)發(fā)〔2017〕11號）相關(guān)條款進行處理。

根據(jù)《農(nóng)村集體資產(chǎn)清產(chǎn)核資辦法》第二十九條規(guī)定，資產(chǎn)負(fù)債表轉(zhuǎn)換時點一般應(yīng)為本年度最后一天，即12月31日，因此編制匯總合并報表的科目轉(zhuǎn)換時點也應(yīng)為12月31日。

二、母子主體會計科目對應(yīng)銜接及轉(zhuǎn)換

參照工商企業(yè)編制合并報表相關(guān)規(guī)定，編制合并報表的前提是母子公司間執(zhí)行統(tǒng)一的會計政策，若執(zhí)行不同的會計制度，需轉(zhuǎn)換統(tǒng)一會計核算后方能抵消。在實際中，村集體經(jīng)濟組織與村集體經(jīng)濟公司分別作為母子主體，村集體經(jīng)濟組織執(zhí)行的是《村集體經(jīng)濟組織會計制度》，村集體經(jīng)濟公司一般執(zhí)行《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》，應(yīng)先將子主體編制的會計報表進行調(diào)整轉(zhuǎn)換，轉(zhuǎn)換成與母主體會計口徑一致的會計報表。

村集體經(jīng)濟組織進行合并核算時，應(yīng)關(guān)注不同制度間科目使用的差異。兩種會計制度會計科目銜接對照圖如下：

備注：部分科目核算內(nèi)容性質(zhì)相同或相近，村集體可以逐一對應(yīng)進行科目轉(zhuǎn)換，參照編制統(tǒng)一口徑的村集體經(jīng)濟組織會計報表，然后統(tǒng)計匯總合并報表。

三、子主體經(jīng)濟業(yè)務(wù)調(diào)整

根據(jù)《農(nóng)村集體資產(chǎn)清產(chǎn)核資辦法》第二十八條規(guī)定，集體經(jīng)濟組織所屬企業(yè)，包括全資持有、直接或間接擁有半數(shù)以上表決權(quán)等能夠控制的被投資企業(yè)，其資產(chǎn)要進行清產(chǎn)核資，并登記入賬。

對集體經(jīng)濟組織全資持有的被投資企業(yè)，要將其清產(chǎn)核資后生成的資產(chǎn)負(fù)債表，與集體經(jīng)濟組織的資產(chǎn)負(fù)債表相關(guān)科目進行合并，同時集體經(jīng)濟組織與被投資企業(yè)之間的債權(quán)和債務(wù)項目要相互抵消，并調(diào)減集體經(jīng)濟組織的長期投資和被投資企業(yè)的所有者權(quán)益，差額計入公積公益金。

對集體經(jīng)濟組織直接或間接擁有半數(shù)以上表決權(quán)等能夠控制的被投資企業(yè)，在清產(chǎn)核資后，將所有者權(quán)益按投資比例對應(yīng)調(diào)整集體經(jīng)濟組織的長期投資，差額計入公積公益金。

（一）投資的抵銷分錄

村集體經(jīng)濟公司執(zhí)行的不是村集體經(jīng)濟組織會計制度，首先將對應(yīng)銜接的會計科目進行轉(zhuǎn)換，然后將清產(chǎn)核資后的資產(chǎn)負(fù)債表折合轉(zhuǎn)換成村集體經(jīng)濟組織會計制度下的資產(chǎn)負(fù)債表，再進行合并報表。

1.全資子公司科目轉(zhuǎn)換

2.抵消分錄

注：上述分錄中借貸方均出現(xiàn)公積公益金，系簡化舉例。在實際中，應(yīng)根據(jù)“全資企業(yè)的資本+公積公益金+未分配收益”的總額與集體長期投資賬面數(shù)額的大小關(guān)系選擇借貸方向，若大于集體長期投資賬面數(shù)額，則記貸方，登記金額為差額；若小于集體長期投資賬面數(shù)，則記借方，登記金額為差額。

3.非全資子公司抵消

對集體經(jīng)濟組織直接或間接擁有半數(shù)以上表決權(quán)等能夠控制的被投資企業(yè)，在清產(chǎn)核資后，將所有者權(quán)益按投資比例對應(yīng)調(diào)整集體經(jīng)濟組織的長期投資，差額計入公積公益金。即：直接或間接擁有50%以上表決權(quán)的被投資企業(yè)要按照《農(nóng)村集體清產(chǎn)核資辦法》要求，以12月31日為統(tǒng)計時點，開展清產(chǎn)核資，最終形成清理后的資產(chǎn)負(fù)債表。根據(jù)清理后形成的資產(chǎn)負(fù)債表，將企業(yè)核實后的所有者權(quán)益額中按投資比計算的所有者權(quán)益額與集體經(jīng)濟組織該投資行業(yè)的長期投資賬面數(shù)的差額計入公積公益金。

若集體長期投資賬面數(shù)小于該企業(yè)核實數(shù)中按集體的投資比例計算的所有者權(quán)益核實數(shù)，則賬務(wù)處理如下：

若集體長期投資賬面數(shù)大于該企業(yè)核實數(shù)中按集體的投資比例計算的所有者權(quán)益核實數(shù)，則作相反賬務(wù)處理。

（二）內(nèi)部債權(quán)債務(wù)的抵銷分錄

1.應(yīng)收款項轉(zhuǎn)換

2.應(yīng)付款項轉(zhuǎn)換

3.抵消分錄